Терентьева Т.А. Формирование и бухгалтерский учет налогооблагаемых показателей
Подождите немного. Документ загружается.
начисленным в соответствии с договорами личного (обязательного и
добровольного) страхования. Налогооблагаемая база по НДФЛ формируется при
отражении выплат в пользу работников организации по дебету субсчета 73-3 и
кредиту счетов учета денежных средств. При этом днем выплаты следует считать
день передачи денежных средств как в наличной, так и безналичной формах, в
том числе перечисление дохода на счета налогоплательщиков в банках либо по
его поручению на счета третьих лиц. Но информация об этих выплатах не
может быть использована для прямого формирования величины
налогооблагаемой базы по НДФЛ без дополнительных расчетов и корректировок.
Доходом налогоплательщика в данном случае считается доход в виде
страховых выплат работнику. Порядок определения налогооблагаемой базы по
этим доходам определен ст. 213 НК РФ.
В бухгалтерском учете начисление дохода в пользу работника организации
производится на основании условий договора со страховщиком. При этом могут
быть заключены три основных вида договоров страхования. Все без
исключения начисленные по этим договорам выплаты подлежат отражению по
дебету субсчета 76-1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» и
кредиту субсчета 73-3 «Расчеты с персоналом по страховым выплатам». В на
логовом же учете выплаты и начисления по каждому из этих видов договоров
учитываются по-разному. Рассмотрим состав трех видов договоров страхования и
особенности их отражения при формировании налогооблагаемой базы по НДФЛ:
1)
обязательное и добровольное долгосрочное страхование, в том числе:
обязательное страхование;
•
жизни и возмещения вреда жизни, здоровью и медицинских
расходов;
•
•
121
Страховые выплаты в полном объеме освобождаются от налогообложения,
если выплачиваются в связи с наступлением соответствующих страховых
случаев (наступлением пенсионных оснований);
2) добровольное краткосрочное страхование, в том числе добровольное
страхование жизни по договорам, заключенным на срок менее пяти лет.
Для определения налоговой базы необходимо осуществить специальный
расчет, аналогичный тому, что применяется для определения материальной
выгоды от экономии на процентах по заемным средствам.
3)
добровольное долгосрочное страхование в случае досрочного пре
кращения, в
том числе:
•
договора до истечения пятилетнего срока его действия;
•
истечения пятилетнего срока его действия.
Выплаты, полученные налогоплательщиками, не подлежат
налогообложению в пределах уплаченных страховых взносов.
Таким образом, в налоговом учете следует отразить только вы платы,
полностью или частично подлежащие включению в налогооблагаемую базу по
НДФЛ. Для этого необходимо организовать специальный аналитический учет на
счетах бухгалтерского учета или специальный внесистемный (без применения
двойной записи) налоговый учет, основанный на составлении бухгалтерских
справок и на логовых регистров.
Аналитический учет по сч. 73 ведется по каждому заемщику и по каждому
получателю страховых выплат.
К сожалению, как уже было сказано, Планом счетов бухгалтерского учета
не предусмотрена корреспонденция сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим
операциям» и 68 «Расчеты по налогам и сборам». Указанная корреспонденция
отражается в рабочем Плане счетов или начисление НДФЛ в бухгалтерском учете
производится с использованием записи по дебету сч. 70 «Расчеты с персоналом
по оплате труда» (субсчет «Расчеты с персоналом по прочим удержаниям
122
НДФЛ», аналитический счет «Прочие удержания НДФЛ с дохода, полученного в
виде страховых выплат»).
Счет 75 «Расчеты с учредителями» предназначен для обобщения
информации о всех видах расчетов с учредителями (участниками) организации
(акционерами акционерного общества, участниками полного товарищества,
членами кооператива и т.п.): по вкладам в уставный (складочный) капитал
организации, по выплате доходов (дивидендов) и др. Государственные и
муниципальные унитарные пред приятия применяют этот счет для учета всех
видов расчетов с уполномоченными на их создание государственными органами
и органами местного самоуправления.
Для целей учета НДФЛ используется информация, отраженная на
субсчете 75-2 «Расчеты по выплате доходов» в части учета расчетов с
учредителями (участниками) организации, не являющимися ее работниками, по
выплате им доходов. Налогооблагаемая база по НДФЛ формируется на
основании выплат, отраженных записями по дебету субсчета 75-2 в
корреспонденции со счетами денежных средств. При этом днем выплаты следует
считать день передачи де нежных средств как в наличной, так и безналичной
формах, в том числе перечисление дохода на счета налогоплательщиков в банках
либо по его поручению на счета третьих лиц.
При выплате доходов от участия в организации продукцией (работами,
услугами) этой организации, ценными бумагами и т.п. в бухгалтерском учете
производятся записи по дебету субсчета 75-2 в корреспонденции со счетами учета
продажи соответствующих ценностей.
Информация о доходах, отраженная по дебету субсчета 75-2 пря мо
используется для формирования налогооблагаемой базы по НДФЛ. Планом
счетов бухгалтерского учета предусмотрена корреспонденция по дебету сч. 75
«Расчеты с учредителями» и кредиту сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»
(субсчет «Расчеты по НДФЛ»). Этой корреспонденцией устанавливается прямая
связь и зависимость между выплаченным по сч. 75 доходом и начисленным по
сч. 68 налогом на доходы физического лица.
123
Субсчет 75-2 применяется также для отражения расчетов по
распределению прибыли, убытка и других результатов по договору простого
товарищества. Учетные записи по этим операциям производятся в аналогичном
порядке.
Аналитический учет по сч. 75 «Расчеты с учредителями» ведется по
каждому учредителю (участнику).
Счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» предна
значен для
обобщения информации о расчетах по операциям с дебиторами и кредиторами,
не упомянутых в пояснениях к счетам 60—75:
•по имущественному и личному страхованию; по претензиям; по
суммам, удержанным из оплаты труда работников организации в пользу
других организаций и отдельных лиц на основании исполнительных
документов или постановлений судов, и др.
Для целей учета НДФЛ используется информация, отраженная на
субсчетах 76-1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» и 76-5
«Расчеты по удержаниям на основании исполнительных документов».
На субсчете 76-1 отражаются расчеты по страхованию имущества и
персонала (кроме расчетов по социальному страхованию и обязательному
медицинскому страхованию) организации, в котором организация выступает
страхователем. Налогооблагаемая база по НДФЛ формируется на основании
отражения по дебету субсчета 76-1 суммы страхового (пенсионного) взноса,
уплаченного страховщику за работника за счет средств работодателя. При
этом днем выплаты следует считать день передачи денежных средств как в
наличной, так и безналичной формах.
В бухгалтерском учете отражаются все без исключения взносы,
уплата которых производится в порядке, определенном договором
страхования.
В налоговом учете следует отразить только взносы, которые полностью
или частично подлежат включению в налогооблагаемую базу по НДФЛ. Для
этого необходимо организовать специальный аналитический учет на
124
счетах бухгалтерского учета или специальный внесистемный (без
применения двойной записи) налоговый учет, основанный на составлении
бухгалтерских справок и налоговых регистров.
Аналитический учет по субсчету 76-1 ведется по страховщикам и
отдельным договорам страхования в разрезе каждого застрахованного
физического лица.
К синтетическому сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами» могут быть ташке открыты субсчета, предназначенные для учета
сумм безвозмездно переданных физическим лицам продукции, товаров, работ,
услуг и для учета сумм материальной выгоды, полученной физическими
лицами в виде экономии на процентах по заемным средствам или в виде
разницы между рыночной ценой и ценой полученной от организации
ценности (продукции, товара, работы, услуги).
Планом счетов бухгалтерского учета не предусмотрена корреспонденция
сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и 68 «Расчеты по
налогам и сборам». Можно рекомендовать отразить указанную
корреспонденцию в рабочем Плане счетов и закрепить в учет ной политике
организации или отражать начисление НДФЛ в бухгалтерском учете с
использованием записи по дебету сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
(субсчет «Расчеты с персоналом по прочим удержаниям НДФЛ») с
аналитическими счетами по видам.
Учет НДФЛ при натуральной оплате труда
В соответствии со ст. 131 ТК РФ выплата заработной платы в организациях
должна производиться в денежной форме в валюте Российской Федерации (в
рублях). Но условиями коллективного до говора или иного локального акта
организации может быть предусмотрена и иная (неденежная) форма выплаты
заработной платы, не противоречащая действующему законодательству.
Место и сроки выплаты заработной платы в неденежной форме должны
быть установлены коллективным или трудовым договором (ст. 136 ТК РФ).
125
Выплачиваться заработная плата должна не реже чем каждые полмесяца. Доля
заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20%
общей суммы заработной платы. Такие выплаты применяются только с согласия
самого работника, подтвержденного его письменным заявлением.
Не допускается выплата заработной платы в виде спиртных, наркотических,
токсических, ядовитых и вредных веществ, оружия, бое припасов и других
предметов, в отношении которых установлены запреты или ограничения на их
свободный оборот.
Пунктом 1 ст. 211 НК РФ установлено, что при получении
налогоплательщиком дохода в организации в натуральной форме в виде товаров
(работ, услуг), иного имущества налоговая база исчисляется как их стоимость,
определяемая исходя из цен с учетом ст. 40 НК РФ. Это значит, что цены не
должны отклоняться более чем на 20% на эту же продукцию, продаваемую
сторонним покупателям, как в большую, так и в меньшую стороны. При оценке
полученных доходов в натуральной форме в их стоимость включается
соответствующая сумма НДС и акцизов (для подакцизных товаров) согласно п. 1
ст. 211 НК РФ.
Своевременное удержание налога с дохода налогоплательщика в виде
заработной платы, полученной в неденежной форме, может вы звать
определенные трудности у налогового агента. Дело в том, что в соответствии с п.
4 ст. 226 НК РФ удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога
производится налоговым агентом за счет любых денежных средств,
выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику. Если же денежных
начислений и выплат в текущем месяце не было, то и удержать налог
своевременно, т.е. в конце месяца начисления заработной платы, не
представляется возможным. Это нужно сделать позже, как только будет
произведена первая по-I, еле натуроплаты денежная выплата. При
невозможности удержать I НДФЛ в течение более 12 месяцев со дня
начисления налоговый агент обязан сообщить об этом письменно в
126
налоговый орган не позднее одного месяца с момента возникновения
соответствующих обстоятельств (п. 5 ст. 226 НК РФ).
Операции по выплате заработной платы в натуральной форме
отражаются с применением следующих первичных документов:
•заявления работника с выражением согласия на получение дохода в
натуральной форме по согласованному перечню (ассортименту) и ценам;
•справки бухгалтера, подтверждающей оценку выдаваемой в качестве
оплаты труда продукции (товаров, работ, услуг) с учетом ст. 40 НК РФ,
включая НДС и акцизы (для подакцизных товаров);
•
денежных измерителей выданного дохода;
•
•
получателя дохода.
В бухгалтерском учете на основании этих документов производятся
следующие записи:
1) при передаче продукции, товаров, работ, услуг в счет оплаты труда
своим работникам составляется платежная ведомость с указанием фамилии,
имени, отчества, табельного номера получателя до хода, даты передачи дохода,
суммы оценки дохода. В ведомости должно быть указано наименование и
количество товара, работы, услуги по каждому получателю. Поскольку
происходит реализация то варов, работ, услуг покупателям (работникам
организации), необходимо также составить документы на отгрузку, т.е.
накладные, счета-фактуры, акты:
Д сч. 20, 23, 25, 26, 29,„Ксч. 70 — начислена заработная плата работникам
организации;
Д сч. 70, К сч. 90-1 — отражена выручка от реализации продукции
работнику организации, возникшая при натуральной оплате труда; Д сч. 90-3, К
сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДС») — отражен НДС с выручки от реализации;
Д сч. 90-2, К сч. 43 — отражена учетная стоимость продукции,
127
реализованной в счет оплаты труда;
Д сч. 90-2, К сч. 41 — отражена учетная стоимость товаров, реализованных
в счет оплаты труда;
Д сч. 90-2, К сч. 20 — отражена учетная стоимость работ (услуг),
реализованных в счет оплаты труда;
Д сч. 70, К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДФЛ») — отражено начисление
НДФЛ с доходов физического лица, полученных в натуральной форме;
2) при передаче имущества организации в счет оплаты труда своим
работникам также составляется платежная ведомость с указанием фамилии,
имени, отчества, табельного номера получателя дохода, даты передачи
дохода, суммы оценки дохода. В ведомости должно быть указано
наименование и количество имущества по каждому получателю. Поскольку
происходит реализация имущества покупателям (работникам организации),
необходимо также составить документы на отгрузку, т.е. накладные, счета-
фактуры, акты;
Д сч. 20, 23, 25, 26, 29, К сч. 70 — начислена заработная плата работникам
организации;
Д сч. 70, К сч. 91-1 — отражен доход от реализации имущества работнику
организации, возникший при натуральной оплате труда;
Д сч. 91-3, К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДС») — отражен НДС с
дохода от реализации имущества;
Д сч. 91-2, К сч. 01 — отражена остаточная стоимость основного
средства, реализованного в счет оплаты труда;
Д сч. 91-2, К сч. 10 — отражена учетная стоимость материалов,
реализованных в счет оплаты труда;
Д сч. 91-2, К сч. 53 — отражена учетная стоимость ценных бумаг,
реализованных в счет оплаты труда;
Д сч. 70, К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДФЛ») — отражено начисление
НДФЛ с доходов физического лица, полученных в натуральной форме;
128
3) при передаче дохода в форме бесплатного питания составляются
ведомости учета сумм питания с указанием фамилии, имени, отчества,
табельного номера получателя дохода, даты передачи дохода, суммы оценки
дохода. В ведомости должно быть указано наименование и количество
полученного питания по каждому получателю.
Поскольку происходит реализация питания покупателям (работникам
организации), необходимо также составить документы на отпуск питания по
правилам, установленным для организаций общественного питания:
Д сч. 20, 23, 25, 26, 29, К сч. 70 — начислена заработная плата работникам
организации;
Д сч. 70, К сч. 90-1 — отражена выручка от реализации питания в
столовой работнику организации, возникшая при натуральной оплате труда;
Д сч. 90-3, К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДС») — отражен НДС
с выручки от реализации;
Д сч. 90-2, К сч. 43 — отражена учетная стоимость питания; Д сч. 70, К
сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДФЛ») — отражено начисление НДФЛ с
доходов физического лица, полученных в натуральной форме.
Учет доходов учредителей и участников в целях исчисления НДФЛ
Особенности определения налоговой базы и НДФЛ по доходам, полученным в
виде дивидендов
В соответствии со ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход,
полученный акционером (участником) от организации при распределении
прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов
по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику)
акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в
уставном капитале этой организации.
К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые от
источников за пределами Российской Федерации, относящиеся к дивидендам
в соответствии с законодательствами иностранных государств.
129
Не признаются дивидендами выплаты:
•
или натуральной форме, не превышающие взноса этого акционера
(участника) в уставный (складочный) капитал организации;
•
организации в собственность;
•
деятельности (не связанной с предпринимательской деятельностью),
произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых
состоит из вкладов этой некоммерческой организации.
Выплата дивидендов осуществляется хозяйственными товариществами и
обществами, к которым относятся: полное товарищество, товарищество на
вере, общество с ограниченной ответственностью, общество с дополнительной
ответственностью, акционерные общества, а также производственные
кооперативы.
Порядок налогообложения выплачиваемого дохода зависит от того,
кому выплачиваются дивиденды — физическим лицам — резидентам или
физическим лицам — нерезидентам Российской Феде рации.
Учет НДФЛ с дивидендов, выплаченных резидентам РФ
Статьей 11 НК РФ физические лица — налоговые резиденты РФ
определены как физические лица, фактически находящиеся на территории РФ не
менее 183 дней в календарном году.
При выплате доходов физическому лицу — резиденту РФ следует учитывать
присущие этой операции особенности:
•
физического лица;
•
зачет сумм уплаченного налога на прибыль в счет налога на доходы физического
лица.
130