Швиданенко Г.О. Економіка підприємства, підручник

Подождите немного. Документ загружается.

Методом калькулювання є сукупність прийомів розподілу витрат

підприємства за калькуляційними статтями та віднесенням їх ДО

об'єкта калькулювання. Калькулювання за повними витратами передбачає

включення до собівартості продукції всіх виробничих іш трат на її

виготовлення: виробничих, адміністративних, збутових г| інших операційних

витрат підприємства. Прямі витрати віднося і u і до окремих об'єктів витрат

на підставі первинних документів. У си стемі управлінського обліку непрямі

витрати розподіляються Ц конкретними об'єктами (виробами, процесами,

підрозділами тощо пропорційно до певної бази розподілу (машино-годин,

людино годин, прямої заробітної плати, матеріальних витрат тощо).

Калькулювання за змінними витратами (Direct Costing) ґрунтується на

визначенні неповної собівартості продукції. При застосуванні цього методу

до собівартості продукції включають лише змінні виробничі витрати.

Принципова відмінність між калькулюванням за повними та неповними

витратами полягає у способі врахування постійних виробничих накладних

витрат. Застосовуючи калькулювання за змінними витратами, не включають

до собівартості, а розглядають як витрати періоду не тільки операційні

витрати (на управління, збут тощо), а й постійні виробничі витрати. Постійні

витрати як витрати певного періоду списують з отриманого доходу протягом

того періоду, в якому вони були здійснені. Інакше кажучи, до розрахунку

операційного прибутку формується показник маржинального доходу

компанії, і лише потім, зменшуючи маржинальний дохід компанії на суму

постійних витрат, отримується фінансовий результат діяльності компанії. За

моделлю змінних витрат є чотири способи впливу на прибуток: зміна ціни,

зміна обсягів продажу, скорочення змінних витрат або скорочення постійних

витрат.

Калькулювання за видами діячьності (Activity Based Costing) передбачає

спершу групування накладних витрат за основними видами діяльності,

процесами, операціями, а потім розподіл їх між видами продукції (робіт,

послуг), виходячи з потреб останніх у відповідних видах діяльності. Етапи

калькулювання за видами діяльності такі:

♦ визначення переліку і послідовності видів діяльності (операцій) на

підприємстві;

♦ виділення змінних та постійних витрат;

♦ присвоєння видам діяльності показників-вимірників вихідного результату

— факторів витрат: наприклад, для статті витрат «Постачання» — «Кількість

закупівель»;

448

♦ пОділ ресурсів на групи залежно від періодів їх використання і постачання

(в момент споживання і заздалегідь). До першого виду можна віднести

відрядну оплату праці: працівникам платять за ту кількість робочих операцій,

що вони вже зробили; до другого — фіксовану заробітну плату, що обмов-

ляється заздалегідь і не прив'язана до конкретної кількості завдань;

♦ співвіднесення видів діяльностей і ресурсів. «Заробітна плата відділу

постачання» входить у вартість робочої операції «Постачання». «Оренда

офісних приміщень» має бути розподілена пропорційно споживанню

роботами «Постачання», «Виробництво», «Маркетинг» тощо;

♦ визначення собівартості продукту як суми спожитих робіт (суми витрат на

здійснення операцій, діяльності).

Калькулювання на основі діяльності дає змогу отримати точнішу інформацію

про витрати, необхідну для прийняття як оперативних, так і стратегічних

рішень. Воно є складовою управління на основі діяльності.

Калькулювання за стандартами (Standard Costing) — визначення

собівартості на основі встановлених нормативів постійних і змінних витрат.

Передбачає встановлення стандартної величини витрат і оперативний

контроль їх фактичної величини за допомогою визначення й аналізу

відхилень. Стандартні витрати — витрати, необхідні для виробництва пев-

ної продукції або послуг за нормальних умов діяльності. Визначення

стандартних витрат, здійснення стандартних калькуляцій продукції дозволяє

оперативно контролювати в процесі виробництва відповідність фактичних

витрат запланованим і оперативно усувати причини перевитрат (управління

за відхиленнями). Визначення стандартних витрат на вироби передбачає такі

етапи:

>• визначення середньої величини витрат за минулі звітні періоди;

> уточнення найменшого значення певного виду витрат, досягнутого раніше

на підприємстві;

> розрахунок оптимального («ідеального») розміру окремих видів витрат за

умов оптимального завантаження потужностей;

> встановлення цільових витрат за прогнозованої величини обсягу

виробництва і реалізації.

Стандартні витрати розраховуються до початку процесу виробництва і потім

порівнюються з фактичними витратами, а отримана різниця (відхилення)

аналізується. Калькулювання

449

стандартних витрат не є відокремленою незалежною сиотемою

калькулювання і обліку витрат. Воно використовується в поєднанні з

калькулюванням за процесами чи з калькулюванням за замовленнями для

підвищення ефективності контролю витрат підприємства.

Методи калькулювання нерозривно пов'язані зі способами обчислення

собівартості продукції. Кожному способу аналітичного групування витрат

відповідає певний спосіб визначення собівартості. Методи обліку витрат і

калькулювання собівартості продукції повинні бути гнучкими, простими у

використанні і дозволяти в оперативному порядку отримати необхідну

інформацію. Тому вибір тієї чи іншої системи залежить від конкретних

завдань, які розв'язують менеджери в той чи інший момент. Своєчасний

вплив на рівень виробничих витрат і формування собівартості продукції

можливий за такої організації і методології обліку, за якої причини змін

собівартості, допущення перевитрат і отримання економії коштів

з'ясовуються не тільки шляхом наступного вивчення звітних калькуляцій, а й

щоденно в процесі виконання плану на підставі первинної документації і

поточних облікових записів. Таким вимогам відповідає нормативний метод.

Сукупні витрати підприємства залеж но від їх призначення виражаються

кількома показниками. Згідно з чинним законодавством та інструктивни-

ми матеріалами виокремлюють:

— валові витрати;

— кошторис виробництва;

— собівартість валової, товарної і реалізованої продукції. Показник валових

витрат уведено в систему економічних

обчислень та обліку на підприємствах для визначення оподатковуваного

прибутку згідно з Законом України «Про оподаткування прибутку

підприємств». Він є синтетичним показником і включає не тільки ті витрати,

що формують собівартість, а й інші.

Кошторис виробництва — це витрати підприємства, пов'язані з основною

його діяльністю за певний період, незалежно від того, відносяться вони на

собівартість продукції в цьому періоді чи ні. Тобто кошторис виробництва і

собівартість загального обсягу продукції, як правило, не збігаються.

450

Національним стандартом бухгалтерського обліку № 16 «Витрати»

встановлено порядок визначення та структуру собівартості реалізованої

продукції, яка складається з таких елементів:

> виробнича собівартість продукції (робіт, послуг), яка була реалізована

протягом звітного періоду;

> нерозподілені постійні загальновиробничі витрати;

> наднормативні виробничі витрати.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються:

• прямі матеріальні витрати;

• прямі витрати на оплату праці;

• інші прямі витрати;

• загальновиробничі витрати.

Схематично формування собівартості реалізованої продукції та витрат

підприємства задля визначення фінансових результатів зображено на рис.

15.1 та 15.2.

Усі операційні витрати підприємства узагальнюються в його кошторисі. Він

складається за економічними елементами (табл. 15.3) і показує їх ресурсну

структуру (витрати на матеріали, персонал, основний капітал), що дає змогу

аналізувати чинники формування та зниження витрат і собівартості проду-

кції. Порядок розроблення кошторису може бути різним залежно від стадії

планування, стану інформаційної бази та розміру підприємства.

На стадії прогнозних оцінок величини витрат кошторис можна складати

коригуванням фактичних витрат за минулий період. Елементи фактичних

витрат коригуються на прогнозні коефіцієнти зміни обсягу виробництва,

кількості персоналу та вартості основних засобів з урахуванням

закономірності динаміки витрат, імовірної зміни норм і цін (тарифів). 06-

грунтованіше кошторис обчислюється за кожним елементом на основі

планових обсягів продукції (послуг), норм і цін (тарифів).

Одночасно зі складанням кошторису обчислюється собівартість готової

(товарної) і реалізованої продукції. Перший показник має допоміжне

значення і використовується для внутрішніх потреб (визначення величини

оборотних засобів, динаміки собівартості продукції, собівартості реалізованої

продукції тощо). Собівартість готової продукції — це витрати на

виробництво продукції, що готова до продажу. Собівартість готової

продукції обчислюється як виробнича собівартість.

451

452

453

Найпростішим методом обчислення собівартості продукції є такий:

ДЕ С

Г.П

- СОБІВАРТІСТЬ ГОТОВОЇ ПРОДУКЦІЇ; N – КІЛЬКІСТЬ НАЙМЕНУВАНЬ ПРОДУКЦІЇ; С

ОІ

–

СОБІВАРТІСТЬ ОДИНИЦІ І-Ї ПРОДУКЦІЇ;N

–ВИРОБНИЦТВО І-ЇПРОДУКЦІЇ В НАТУРАЛЬНОМУ ВИМІРІ

ЦЕЙ МЕТОД ПЕРЕДБАЧАЄ ПОПЕРЕДНЄ СКЛАДАННЯ КАЛЬКУЛЯЦІЙ НА ВСІ ВИРОБИ, ЩО НЕ ЗАВЖДИ

БУВАЄ.

УНІВЕРСАЛЬНИЙ МЕТОД ВИЗНЧЕННЯ СОБІВАРТОСТІ ГОТОВОЇ ПРОДУКЦІЇ ГРУНТУЄТЬСЯ НА

КОШТОРИСІ ВИРОБНИЧИХ ВИТРАТ

(15.2)

Де С

–витрати на виробництво за певний період; С

н.в1

, С

н.в.2

– собівартість

залишків незавершеного виробництва відповідно на початок і кінець періоду.

Собівартість реалізованої продукції – це витрати на виробництво

продукції яка продана(чи запланована до продажу) в певному періоді.

Обчислення проводиться аналогічно, лише з урахуванням факту продажу:

(15.3)

де С

рп

— собівартість реалізованої продукції; N

РІ

— кількість проданої

продукції і-го найменування.

Основним є метод обчислення собівартості реалізованої продукції на основі

собівартості виготовленої продукції і зміни її не-проданих залишків, а саме:

(15.4)

де С

г.п1

, С

г.п2

— собівартість залишків непроданої продукції відповідно на

початок і кінець періоду.

Собівартість реалізованої продукції використовується для обчислення

прибутку підприємства і як важливий показник зазначається у його

фінансовій звітності. Для кожного об'єкта калькулювання вибирається

калькуляційна одиниця — одиниця його кількісного виміру (кількість у шту-

ках, маса, площа, об'єм). Наприклад, об'єкт калькулювання -

454

трактори, калькуляційна одиниця — один трактор; відповідно вугілля —

одна тонна; електроенергія — одна кіловат-година тощо.

За використання методу калькулювання за повними витратами всі види

витрат, що стосуються виробництва й продажу продукції, включають у

калькуляцію. Такий метод є найпоширенішим на вітчизняних виробничих

підприємствах.

В інших країнах досить широко застосовується метод калькулювання за

неповними витратами, тобто в калькуляцію включають не всі витрати на

виробництво і збут продукції. Частину непрямих витрат не відносять на

собівартість окремих виробів, а безпосередньо віднімають від виручки за

певний період під час визначення прибутку. Класичним методом

калькулювання за неповними витратами є так званий метод «Direct Costing»,

коли на собівартість окремих виробів відносять лише прямі витрати, а

непрямі — на певний період.

Під час калькулювання витрати групують за калькуляційними статтями

(табл. 15.3). Сума перших семи статей становить цехову, дев'яти —

виробничу і всіх статей — повну собівартість. У процесі калькулювання

прямі витрати обчислюються безпосередньо на калькуляційну одиницю

згідно з чинними нормами і цінами. На непрямі витрати спочатку складають

кошторис на певний період, після чого витрати розподіляють між різними

виробами за відомою методикою.

Витрати за статтею «Сировина й матеріали» можна безпосередньо

обчислити на одиницю продукції на підставі витратних норм і цін. Крім ціни

матеріалів, ураховуються транспортно-заготівельні витрати (плата за

транспортування, вантажно-розвантажувальні роботи, комісійні виплати

заготівельним організаціям тощо). Від вартості сировини й матеріалів

віднімають вартість відходів за ціною їх можливого використання чи

продажу.

Стаття «Енергія технологічна» обчислюється за нормами витрат і

тарифами на енергію. Стаття «Основна заробітна плата виробників»

обчислюється згідно з нормами витрат часу на виконання технологічних

операцій і тарифними ставками або відрядними розцінками на операції,

деталі, вузли. Додаткова зарплата обчислюється у відсотках від основної, а

відрахування на соціальні потреби виробників — у відсотках від суми

основної та додаткової зарплати.

Стаття «Утримання та експлуатація машин і устаткування» є

комплексною. На ці витрати складається кошторис для кожного цеху

(виробництва) на рік (квартал). На одиницю кожного різновиду продукції

витрати на утримання та експлуатацію ма-

455

шин і устаткування обчислюються методом розподілу. Найпоширенішим на

наших підприємствах є розподіл цих витрат пропорційно основній зарплаті

виробничників, тобто:

(15.5)

де С

— витрати на утримання та експлуатацію машин і устаткування в

розрахунку на одиницю продукції, грн; С

3.0

— основна заробітна плата

виробничників на одиницю продукції, грн; Р

— відношення витрат на

утримання та експлуатацію машин і устаткування до основної зарплати

виробничників (по цеху, виробництву), %.

Перевага цього методу полягає в його простоті, але й вади його суттєві. По-

перше, за такого розподілу витрати на кожний виріб обчислюються як

середні по цеху незалежно від того, на якому устаткуванні його обробляють;

по-друге, зарплата не може бути точною базою розподілу витрат на

утримання та експлуатацію устаткування, бо за умов різного рівня

механізації праці вона не відображає адекватно витрат машинного часу; по-

третє, за комплексної механізації та автоматизації виробництва функції

робітників все більше полягають у контролі й регулюванні роботи

виробничих систем. Відтак зарплату вже не можна нормувати поопераційно,

а отже, вона не може бути базою розподілу інших витрат.

Найобґрунтованішим є обчислення витрат на утримання та експлуатацію

машин і устаткування на один виріб залежно від часу його обробки та

нормативних витрат на одиницю часу за формулою:

(15.6)

де т— кількість машин (технологічних груп машин), на яких обробляється

виріб; С

м.гі

— витрати на утримання та експлуатацію і-Ї машини за одну

годину, грн; t

, — тривалість обробки на і-й машині, годин.

Статті «Загаїїьновиробничі витрати», «Загальногосподарські витрати»

близькі за змістом і різняться тільки за рівнем узагальнення витрат.

Загальновиробничі — це витрати на управління, виробниче й господарське

обслуговування в межах цеху (виробництва). Загальногосподарські витрати

є подібними за елементами, лише їх рівень — усе підприємство.

Розподіляються

456

загальновиробничі та загальногосподарські витрати здебільшого однаково —

пропорційно основній зарплаті виробничників. Точнішим є їх розподіл

пропорційно сумі основної зарплати й витрат на утримання та експлуатацію

машин і устаткування за умови, що останні обчислено на одиницю продукції

достатньо обґрунтованим способом.

Витрати за статтею «Підготовка та освоєння виробництва» списуються

на продукцію однаковими частками за встановлений період їх

відшкодування.

Стаття «Позавиробничі витрати» містить витрати на вивчення ринку, на

рекламу та продаж продукції. Деякі з цих витрат є прямими, і їх можна

обчислити безпосередньо для окремих виробів (витрати на тару, пакування,

рекламу, транспортування в певний район ринку). Непрямі витрати (на аналіз

ринку, комісійні виплати організаціям збуту, проведення ярмарків тощо)

розподіляються між виробами пропорційно їх виробничій собівартості.

15.3. Система управління витратами

Управління витратами — це процес цілеспрямованого формування,

контролю та оптимізації рівня витрат за носіями і місцями їх виникнення з

метою досягнення встановлених результатів діяльності підприємства

найбільш економічно ефективним способом. Модель управління витратами

має якомога повніше відповідати вимогам та цілям управління.

Управління витратами підприємства передбачає:

>організацію обліку витрат у цілому і за статтями виробничих витрат, яка

створює інформаційну базу для прийняття управлінських рішень;

> аналіз витрат підприємства, що дає змогу оцінити стан витрат, ступінь

раціональності здійснених витрат, дати кількісну оцінку факторам, які

впливають на рівень витрат;

> нормування витрат, яке передбачає визначення граничних розмірів з

окремих видів витрат;

^ планування (прогнозування) витрат, яке дає можливість визначати

мінімальні й максимальні межі витрат, можливий розмір витрат за планового

обсягу діяльності і рівня використання ресурсів та допомагає обрати такий

варіант плану витрат, який максимально відповідає досягненню цільового

розміру прибутку;

> контроль і оперативне управління витратами.

457