Перов А.В., Толкушкин А.В. Налоги и налогообложение

Подождите немного. Документ загружается.

390 Раздел III. Федеральные налоги и сборы

гоплательщиком в соответствии с техническими условиями или реко-

мендациями организаций-изготовителей.

В целях гл. 25 НК РФ амортизируемое имущество принимается на

учет по первоначальной стоимости.

Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по до-

говору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответ-

ствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное

имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора

финансовой аренды (договора лизинга).

Основные средства, права на которые подлежат государственной

регистрации в соответствии с законодательством РФ, включаются в

состав соответствующей амортизационной группы с момента докумен-

тально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию

указанных прав.

14.4.4. Методы и порядок расчета сумм амортизации

В целях гл. 25 НК РФ налогоплательщики начисляют амортизацию

одним из следующих методов:

1) линейным методом;

2) нелинейным методом.

Сумма амортизации для целей налогообложения определяется на-

логоплательщиками-ежемесячно. Амортизация начисляется отдельно

по каждому объекту амортизируемого имущества.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества

начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором

этот объект был введен в эксплуатацию.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества

прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда про-

изошло полное списание стоимости

такого"

объекта либо когда данный

объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплатель-

щика по любым основаниям.

Налогоплательщик применяет линейный метод начисления аморти-

зации к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в

восьмую — десятую амортизационные группы, независимо от сроков

ввода в эксплуатацию этих объектов. К остальным основным средствам

налогоплательщик вправе применять один из указанных методов.

Выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не

может быть изменен в течение всего периода начисления амортиза-

ции по объекту амортизируемого имущества.

Начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого иму-

щества осуществляется в соответствии с

нормой

амортизации,

определен-

ной для данного объекта исходя из его срока полезного использования.

Глава 14. Налог на прибыль организаций

391

При применении линейного метода начисления амортизации сум-

ма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амор-

тизируемого имущества определяется как произведение его первона-

чальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, опре-

деленной для данного объекта.

При применении линейного метода норма амортизации по каждо-

му объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

/С

= (1/л)х 100%,

где К — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстано-

вительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

п — срок полезного использования данного объекта амортизиру-

емого имущества, выраженный в месяцах.

При применении нелинейного метода начисления амортизации

сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амор-

тизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимо-

сти объекта амортизируемого имущества

нормы амортизации, определен-

ной

для данного объекта.

При применении нелинейного метода норма амортизации объекта

амортизируемого имущества определяется по формуле:

К=(2/п)х 100%,

где К — норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, при-

меняемая к данному объекту амортизируемого имущества;

п — срок полезного использования данного объекта амортизиру-

емого имущества, выраженный в месяцах.

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная

стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% от пер-

воначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортиза-

ция по нему исчисляется в следующем порядке:

1) остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в це-

лях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость

для дальнейших расчетов;

2) сумма начисляемой за один месяц амортизации в отношении дан-

ного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления

•

базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставших-

ся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Если организация в течение какого-либо календарного месяца была,

учреждена, ликвидирована, реорганизована или иначе преобразована

таким образом, что в соответствии со ст. 55 НК РФ налоговый период

для нее начинается либо заканчивается до окончания календарного ме-

сяца, то амортизация начисляется с учетом следующих особенностей:

392

Раздел III. Федеральные налоги и сборы

амортизация не начисляется ликвидируемой организацией с

1 -го

чис-

ла

того

месяца, в котором завершена

ликвидация,

реорганизуемой органи-

зацией — с 1-го числа того месяца, в котором в установленном поряд-

ке завершена реорганизация;

2) амортизация начисляется учреждаемой, образующейся в результа-

те реорганизации организацией— с 1-го числа месяца, следующего за

месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация.

Указанные положения не распространяются на организации, изме-

няющие свою организационно-правовую форму.

В отношении амортизируемых основных средств, используемых для

работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности,

к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять

специальный коэффициент, но не выше 2. Для амортизируемых основ-

ных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (до-

говора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик, у

которого данное основное средство должно учитываться в соответствии

с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга), вправе

применять специальный

коэффициент,

но не выше

Данные положения

не распространяются на основные средства, относящиеся к первой, вто-

рой и третьей амортизационным группам, в случае, если амортизация по

данным основным средствам начисляется нелинейным методом.

Налогоплательщики, использующие амортизируемые основные сред-

ства для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной

сменности, вправе использовать специальный коэффициент только при

начислении амортизации в отношении указанных основных средств.

В целях гл. 25 НК РФ под агрессивной средой понимается совокуп-

ность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вы-

зывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их

эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также на-

хождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, ток-

сичной или иной агрессивной технологической средой, которая может

послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

Налогоплательщики — сельскохозяйственные организации про-

мышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зве-

росовхозы, тепличные комбинаты) вправе в отношении собственных

основных средств применять к основной норме амортизации, выбран-

ной самостоятельно с учетом положений гл. 25 НК РФ, специальный

коэффициент, но не выше 2.

Налогоплательщики, передавшие (получившие) основные средства,

которые являются предметом договора лизинга, заключенного до

ян-

варя 2002 г. (до введения в действие гл. 25 НК РФ), вправе начислять

Глава 14. Налог на прибыль организаций 393

амортизацию по этому имуществу с применением методов и норм, су-

ществовавших на момент передачи (получения) имущества, а также с

применением специального коэффициента не выше 3.

По легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имею-

щим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. и

400 тыс. руб., основная норма амортизации применяется со специаль-

ным

коэффициентом 0,5. Организации, получившие (передавшие) ука-

занные легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы в лизинг,

включают это имущество в состав соответствующей амортизационной

группы и применяют основную норму амортизации (с учетом приме-

няемого налогоплательщиком по такому имуществу коэффициента) со

специальным коэффициентом 0,5.

Допускается начисление амортизации по нормам амортизации

ниже

установленных по решению руководителя организации-налого-

плательщика, закрепленному в учетной политике для целей налогооб-

ложения. Использование пониженных норм амортизации допускается

только с начала налогового периода и в течение всего налогового пе-

риода. При реализации амортизируемого имущества налогоплательщи-

ками, использующими пониженные нормы амортизации, перерасчет

налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации против пре-

дусмотренных норм, в целях налогообложения не производится.

Организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в

употреблении, вправе определять норму амортизации по этому имуще-

ству с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количе-

ство лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими

собственниками. Если срок фактического использования данного основ-

ного средства у предыдущих собственников окажется равным или пре-

выша-ющим срок его полезного использования, определяемый класси-

фикацией основных средств, утвержденной Правительством РФ в

соответствии с гл. 25 НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно

определять срок полезного использования этого основного средства с

учетом требований техники безопасности и других факторов.

14.5.

Особенности определения расходов при реализации

товаров и расходов в виде процентов

14.5.1.

Особенности определения расходов

при реализации товаров

При реализации товаров налогоплательщик вправе уменьшить до-

ходы от таких операций на стоимость реализованных товаров, опреде-

ляемую в следующем порядке:

394

Раздел III. Федеральные налоги и сборы

1) при реализации амортизируемого имущества— на остаточную

стоимость амортизируемого имущества;

2) при реализации прочего имущества (за исключением ценных бу-

маг, продукции собственного производства, покупных товаров)—на

цену приобретения этого имущества;

3) при реализации покупных товаров — на стоимость приобретения

данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организаци-

ей учетной политикой для целей налогообложения одним из следую-

щих методов оценки покупных товаров:

S по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

S стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);

S средней стоимости;

•/ стоимости единицы товара.

При реализации указанных видов имущества налогоплательщик также

вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непос-

редственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по

хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества.

Если цена приобретения имущества (за исключением амортизируе-

мого) с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает вы-

ручку от реализации, разница между этими величинами признается

убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.

Если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом

расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от реали-

зации, разница между этими величинами признается убытком налого-

плательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем

порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов на-

логоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как

разница между сроком полезного использования этого имущества и

фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

14.5.2.

Особенности отнесения процентов

по долговым обязательствам к расходам

В целях гл. 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимают-

ся кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские

вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от фор-

мы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долгово-

му обязательству любого вида при условии, что размер начисленных на-

логоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно

не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым

обязательствам, выданным в том же квартале (месяце — для налого-

Глава 14. Налог на прибыль организаций

395

плательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых пла-

тежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых ус-

ловиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых

условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валю-

те на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспече-

ния. При определении среднего уровня процентов по межбанковским

кредитам принимается во внимание информация только о межбанковс-

ких кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде

дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой

обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.

При этом существенным отклонением размера начисленных про-

центов по долговому обязательству считается отклонение более чем на

20%

в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уров-

ня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам,

выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же кварта-

ле на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика

предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимает-

ся равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, —

при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной

15%

— по

долговым обязательствам в иностранной валюте.

14.5.3.

Особенности налогообложения процентов,

выплачиваемых иностранной организации

при наличии контролируемой задолженности

Если налогоплательщик — российская организация имеет непога-

шенную задолженность по долговому обязательству перед иностран-

ной организацией, прямо или косвенно владеющей более 20% уставно-

го (складочного) капитала (фонда) этой российской организации

(далее — контролируемая задолженность), и если размер непогашен-

ных налогоплательщиком — российской организацией долговых обя-

зательств, предоставленных иностранной организацией, более чем в

3 раза (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятель-

ностью, — более чем в 12,5 раз) превышает разницу между суммой его

активов и величиной обязательств (далее — собственный капитал) на

последний день отчетного (налогового) периода, при определении пре-

дельного размера процентов, подлежащих включению в состав расхо-

дов,

применяются следующие правила.

Налогоплательщик обязан на последний день каждого отчетного

(налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых

расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления

396 Раздел III. Федеральные налоги и сборы

суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчет-

ном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэф-

фициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную

дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деле-

ния величины соответствующей непогашенной контролируемой задол-

женности на величину собственного капитала, соответствующую доле

прямого или косвенного участия этой иностранной организации в ус-

тавном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и де-

ления полученного результата на

(для банков и организаций, занима-

ющихся лизинговой деятельностью, — на 12,5).

При определении величины собственного капитала в расчет не при-

нимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по на-

логам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и

сборов, суммы отсрочек, рассрочек, налогового кредита и инвестици-

онного налогового кредита.

В состав расходов включаются рассчитанные проценты по контро-

лируемой задолженности, но не более фактически начисленных про-

центов. Указанные правила не применяются в отношении процентов по

заемным средствам, если непогашенная задолженность не является

контролируемой.

Положительная разница между начисленными процентами и предель-

ными процентами

приравнивается

в целях налогообложения к

дивидендам

и облагается налогом на прибыль организаций по налоговой ставке 15%.

14.6.

Признание доходов и расходов при применении

метода начисления и кассового метода

14.6.1.

Порядок признания доходов

при методе начисления

В целях гл. 25 НК РФ при применении метода начисления доходы

признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они име-

ли место, независимо от фактического поступления денежных средств,

иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) пе-

риодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может

быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы

распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом прин-

ципа равномерности признания доходов и расходов.

Глава 14. Налог на прибыль организаций

397

По производствам с длительным (более одного налогового перио-

да) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных

договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от

реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщи-

ком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расхо-

дов по указанным работам (услугам).

Если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ, для доходов от реали-

зации датой получения дохода признается дата реализации товаров

(работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического по-

ступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или)

имущественных прав) в их оплату.

При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (аген-

тскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) да-

той получения дохода от реализации признается дата реализации при-

надлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных

прав),

указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и

(или) в отчете комиссионера (агента).

Для внереализационных доходов датой получения дохода признается:

1) дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества

(приемки-сдачи работ, услуг) —для доходов:

S в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг);

S по иным аналогичным доходам;

2) дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу)

налогоплательщика — для доходов:

S в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других

организаций;

S в виде безвозмездно полученных денежных средств;

S в виде сумм возврата ранее уплаченных некоммерческим органи-

зациям взносов, которые были включены в состав расходов;

S в виде иных аналогичных доходов;

3) дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заклю-

ченных договоров или предъявления налогоплательщику документов,

служащих основанием для произведения расчетов, либо последний

день отчетного (налогового) периода — для доходов:

S от сдачи имущества в аренду;

S в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование

объектами интеллектуальной собственности;

S в виде иных аналогичных доходов;

4) дата признания должником либо дата вступления в законную

силу решения суда — по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных

санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а так-

же в виде сумм возмещения убытков (ущерба);

398

Раздел III. Федеральные налоги и сборы

5) последний день отчетного (налогового) периода — по доходам:

S в виде сумм восстановленных резервов и иным аналогичным доходам;

•S в виде распределенного в пользу налогоплательщика при его уча-

стии в простом товариществе дохода;

S по доходам от доверительного управления имуществом;

S по иным аналогичным доходам;

6) дата выявления дохода (получения и (или) обнаружения докумен-

тов,

подтверждающих наличие дохода) — по доходам прошлых лет;

7) дата перехода права собственности на иностранную валюту и

драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валю-

той и драгоценными металлами, а также последний день текущего ме-

сяца — по доходам в виде положительной курсовой разницы по иму-

ществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена

в иностранной валюте, и положительной переоценки стоимости драго-

ценных металлов;

8) дата составления акта ликвидации амортизируемого имущества,

оформленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета, —

по доходам в виде полученных материалов или иного имущества при

ликвидации выводимого из эксплуатации амортизируемого имущества;

9) дата, когда получатель имущества (в том числе денежных

средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе

денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил усло-

вия, на которых они предоставлялись, — для доходов в виде имуще-

ства (в том числе денежных средств), полученного в виде целевых по-

ступлений или целевого финансирования;

10) дата перехода права собственности на иностранную валюту для

доходов от продажи (покупки) иностранной валюты.

При реализации финансовым агентом услуг финансирования под ус-

тупку денежного требования, а также реализации новым кредитором,

получившим указанное требование, финансовых услуг дата получения

дохода определяется как день последующей уступки данного требования

или исполнения должником данного требования. При уступке налогопла-

тельщиком — продавцом товара (работ, услуг) права требования долга

третьему лицу дата получения уступки права требования определяется как

день подписания сторонами акта уступки права требования.

По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долго-

вым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых

приходится более чем на один отчетный период, в целях гл. 25 НК РФ

доход признается полученным и включается в состав соответствующих

доходов на конец соответствующего отчетного периода. В случае пре-

кращения действия договора (погашения долгового обязательства) до

Глава 14. Налог на прибыль организаций 399

истечения отчетного периода доход признается полученным и включа-

ется в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия

договора (погашения долгового обязательства).

Суммовая разница признается доходом:

1) у налогоплательщика-продавца — на дату погашения дебитор-

ской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), иму-

щественные права, а в случае предварительной оплаты — на дату реа-

лизации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) у налогоплательщика-покупателя — на дату погашения креди-

торской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги),

имущество, имущественные или иные права, а в случае предваритель-

ной оплаты — на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества,

имущественных или иных прав.

Доходы,

выраженные в иностранной валюте, для целей налогооб»

ложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установ-

ленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода. Обяза-

тельства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество

в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официально-

му курсу, установленному ЦБ РФ на дату перехода права собственнос-

ти по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения)

обязательств и требований и (или) на последний день отчетного (нало-

гового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

14.6.2.

Порядок признания расходов

при методе начисления

При применении метода начисления расходы, принимаемые для целей

налогообложения с учетом положений

гл.

25 НК

РФ,

признаются

таковы-

ми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, неза-

висимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной

формы их оплаты. Расходы признаются

том отчетном (налоговом) пери-

оде,

в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

В случае, если условиями договора предусмотрено получение дохо-

дов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена

поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются нало-

гоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности

признания доходов и расходов.

Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосред-

ственно отнесены на затраты по конкретному виду.деятелыюсти, рас-

пределяются пропорционально доле соответствующего дохода в сум-

марном объеме всех доходов налогоплательщика.

Датой осуществления материальных расходов признается: