Дзёбко И.П. Методы калькулирования себестоимости. Попроцессный метод АВС

Подождите немного. Документ загружается.

131

методы калькулирования себестоимости. попроцессный метод аВс

№ 28 • декабрь 2008

Таблица 51

Отчет об исполнении сметы

Показате-

ли

Нормативные затраты, грн.

Факти-

ческие

затраты

за теку-

щий пе-

риод, грн.

Разница, грн.

Материа-

лы

182 400 (16 000 ед.

по 11,40 грн. за единицу)

192 000 9 600 (превы-

шение)

Конвер-

сионные

затраты

208 800 (17 400 ед.

по 12 грн. за единицу)

225 000 16 200 (превы-

шение)

Данный отчет показывает, что мы сравниваем сопоставимые

по своей сущности величины, так как и нормативные, и фактические

затраты относятся к эквивалентным единицам, произведенным

за текущий период.

Обратите внимание, что данные, необходимые для управления

себестоимостью, должны быть гораздо точнее, чем в приведенном

отчете об исполнении сметы. Например, информация о различных

видах материалов и конверсионных затратах должна указывать-

ся в отдельных графах, показывающих данные по управляемым

и неуправляемым расходам. Однако самое важное, что следует

отметить в первую очередь, это то, что фактические затраты за те-

кущий период следует сравнивать с нормативными затратами для

продукции текущего периода.

4.3. особенности попроцессной

калькуляции затрат (сценарий 3)

В подразделах 4.1 и 4.2 мы начали рассматривать сценарии по-

процессной калькуляции затрат для обеспечения системного пред-

ставления особенностей исчисления себестоимости продукции.

Сценарий 1 — вся передаваемая по производственному циклу

продукция является полностью завершенной.

Сценарий 2 — на конечном этапе производственного цикла

имеется часть незавершенного производства, но его нет на начало

132

№ 28 • декабрь 2008

Энциклопедия бухгалтера и экономиста

отчетного периода, т.е. здесь рассматривается только та продукция,

выпуск которой начался в течение отчетного периода, но к концу

этого периода часть продукции еще находится в работе.

Сценарий 3 — незавершенное производство имеется как в на-

чале, так и в конце отчетного периода.

Перейдем теперь к рассмотрению наиболее массового сцена-

рия 3, то есть случая, когда незавершенное производство имеется

и на начало и конец отчетного периода.

Сценарий 3. Попроцессная калькуляция

затрат при незавершенном производстве

на начало и конец отчетного периода

Затруднения, с которыми придется столкнуться при исчислении

затрат по данному сценарию, возникают как и в сценарии 2 с необ-

ходимостью применения так называемых эквивалентных единиц.

Суть заключается в том, что в любой партии не все изделия, себе-

стоимость которых составляет себестоимость выпуска, могут быть

доведены до одной и той же степени завершенности.

Так, материалы, могут быть использованы с самого начала

производственного цикла, и их стоимость будет полностью перене-

сена на продукт, в то время как трудозатраты и производственные

накладные расходы будут в ходе процесса нарастать.

Следовательно, стоимость материалов может быть на 100 %

перенесена на продукт, а трудозатраты и накладные расходы —

только частично. В таких случаях необходимо проводить кальку-

ляции производственных затрат по каждому компоненту себе-

стоимости.

Рассмотрим, как осуществляется вычисление себестоимости

единицы выпускаемой продукции и распределение затрат между

незавершенным производством и готовой продукцией, если разные

составляющие, входящие в себестоимость, имеют разную степень

завершенности.

Если на начало отчетного периода имеется незавершенное про-

изводство, для калькуляции себестоимости единицы продукции

за отчетный период необходимо сделать допущение относительно

распределения этого производства на данный период.

133

методы калькулирования себестоимости. попроцессный метод аВс

№ 28 • декабрь 2008

При этом существуют два альтернативных метода:

1 метод — можно предположить, что незавершенное производ-

ство, имевшееся на начало отчетного периода, нельзя отличить

от незавершенного производства, появившегося в течение этого

же периода — в этом случае применяется средневзвешенный метод

(метод средневзвешенной цены);

2 метод — можно предположить, что незавершенное производ-

ство, имевшееся на начало отчетного периода, составляет первую

группу, в ходе этого периода подвергающуюся обработке вплоть

до полной готовности. Здесь можно говорить о методе «первым

поступил — первым выдан» (FIFO). Сравним эти методы, вос-

пользовавшись примером.

Пример. Компания «Одуванчик» осуществляет два процесса

(А и В). Основные материалы выдаются в обработку в начале про-

цесса А, дополнительные материалы — в ходе процесса В, когда этот

процесс завершен на 70 %. Конверсионные затраты добавляются

равномерно в течение обоих процессов.

(При этом вспомним, что для сценария 2, когда рассматривался

случай незавершенного производства к концу отчетного периода,

затраты на материалы добавлялись в начале процесса А и в конце

процесса В; конверсионные затраты добавлялись также равномер-

но в ходе обоих процессов. Степень готовности незавершенного

производства на конец отчетного периода оценивалась для обоих

процессов в 50 %).

Единицы готовой продукции непосредственно передаются с про-

цесса А на процесс В, а с процесса В — на склад готовой продук-

ции. Тогда данные за отчетный период будут выглядеть следующим

образом (табл. 52):

Таблица 52

№ п/п Показатели Процесс А Процесс В

1 Незавершенное про-

изводство на начало

отчетного периода

6 000 ед. со сте-

пенью заверше-

ния 60 %, вклю-

чая материалы

на 72 000 грн.

и конверсион-

ные затраты

на 45 900 грн.

2 000 ед. со сте-

пенью завер-

шения 80 %,

включая себе-

стоимость преды-

дущего процесса

на 91 800 грн.,

материалы на

134

№ 28 • декабрь 2008

Энциклопедия бухгалтера и экономиста

№ п/п Показатели Процесс А Процесс В

12 000 грн. и кон-

версионные за-

траты в размере

38 400 грн.

2 Продукция, обработка

которой начата в тече-

ние отчетного периода,

ед.

16 000 18 000

3 Незавершенное произ-

водство на конец отчет-

ного периода

4 000 ед., завер-

шенных на 3/4

(или на 75 %)

8 000 ед., завер-

шенных на 1/2

(или на 50 %)

4 Стоимость материалов,

добавленная за отчет-

ный период, грн.

192 000 60 000

5 Конверсионные затра-

ты, добавленные за от-

четный период, грн.

225 000 259 200

Для достаточно сложных задач этого рода всегда целесообразно

начинать с определения числа единиц продукции, завершенных

за отчетный период. Вычисления здесь следующие (табл. 53):

Таблица 53

№ п/п Показатели Процесс А Процесс В

1 Незавершенное производство

на начало отчетного периода, ед.

6 000 2 000

2 Продукция, производство которой

начато в течение отчетного перио-

да, ед.

16 000 18 000

3 Общее число единиц продукции,

обрабатываемой за период

22 000 20 000

4 Минус незавершенное производст-

во на конец периода, ед.

4 000 8 000

5 Итого завершенной продукции, ед.

18 000 12 000

Рассмотрим теперь на примерах особенности применения двух

альтернативных методов калькуляции. Начнем с метода средне-

взвешенной цены.

Окончание табл. 52

135

методы калькулирования себестоимости. попроцессный метод аВс

№ 28 • декабрь 2008

Метод средневзвешенной цены

Рассчитаем себестоимость единицы продукции для процесса А

по методу средневзвешенной цены. Алгоритм расчета будет выгля-

деть следующим образом (табл. 54):

Таблица 54

Расчет себестоимости единицы продукции для процесса А

№ п/п

Составляющие

себестоимости

Незавершенное про-

изводство с начала

периода, грн.

Текущие затраты,

грн.

Общие затраты, грн.

Единицы завершен-

ной продукции

Незавершенное про-

изводство в эквива-

лентных единицах

Общее число эквива-

лентных единиц

Себестоимость еди-

ницы продукции, грн.

1 2 3 4 5 6 7 8 9

1 Мате-

риалы

72000 192000 264000 18000 4000 22000 12,00

1 2 3 4 5 6 7 8 9

2 Кон-

верси-

онные

затра-

ты

45900 225000 270900 18000 3000 21000 12,90

3 ИТО-

ГО:

117900 —

534900

— — — 24,90

Себестоимость незавершенного

производства:

грн.

5 Материалы (4 000 ед. по 12 грн.) 48 000

6 Конверсионные затраты

(3 000 ед. по 12,90 грн.)

38 700

Итого:

86 700

8 Единиц завершенной продукции

(18 000 ед. по 24,90 грн.)

448 200

Итого:

534 900

Счет производства по процессу А будет выглядеть следующим

образом (табл. 55):

13

№ 28 • декабрь 2008

Энциклопедия бухгалтера и экономиста

Таблица 55

Счет производства по процессу А

№

п/п

Составляющие себе-

стоимости

Всего,

грн.

Показатели

Всего,

грн.

1 Незавершенное про-

изводство на начало

отчетного периода

(переданное с пре-

дыдущего периода)

117 900 Себестоимость про-

дукции, завершен-

ной в ходе процесса

А и переданной

на процесс В

448 200

2 Материалы 192 000 Незавершенное про-

изводство по оконча-

нии процесса А (к пе-

реносу на следующий

процесс В)

86 700

3 Конверсионные за-

траты

225 000 ИТОГО:

534 900

4 ИТОГО:

534 900

5 Незавершенное про-

изводство по оконча-

нии процесса А

86 700

Как видим из вычислений себестоимости единицы продук-

ции, незавершенное производство на начало периода считается

законченным в указанном периоде. Себестоимость за этот период

включает в себя стоимость доведения до готовности производства,

не завершенного на начало периода, и себестоимость незавершен-

ного производства будет включена в общую себестоимость.

Полностью обработанная продукция будет включать в себя

6000 ед., которые полностью пройдут весь процесс за отчетный пе-

риод. Следовательно, на счете отражаются все затраты на незавер-

шенное производство на начало периода и затраты для завершения

обработки продукции в ходе рассматриваемого процесса в течение

этого периода. Другими словами, мы предполагаем, что незавер-

шенное производство, имевшееся на начало отчетного периода,

в ходе изготовления смешивается с той продукцией, обработка

которой началась уже в этом периоде, в результате чего на выходе

после процесса появляется партия одинаковых изделий.

Для определения себестоимости единицы продукции необходимо

разделить затраты текущего периода плюс себестоимость незавер-

13

методы калькулирования себестоимости. попроцессный метод аВс

№ 28 • декабрь 2008

шенного производства на начало периода на эквивалентное число

единиц этой партии.

Вычислим теперь себестоимость единицы продукции, затраты

на незавершенное производство и на завершенную продукцию для

процесса В (табл. 56).

Таблица 56

Расчет себестоимости единицы продукции для процесса В

№ п/п

Составляющие себе-

стоимости

Незавершенное про-

изводство с начала

периода, грн.

Текущие затраты, грн.

Общие затраты, грн.

Единицы завершен-

ной продукции

Незавершенное про-

изводство в эквива-

лентных единицах

Общее число эквива-

лентных единиц

Себестоимость еди-

ницы продукции, грн.

1 2 3 4 5 6 7 8 9

1 Себестои-

мость пре-

дыдущего

процесса

91800 448200 540000 12000 8000 20000 27,00

2 Материа-

лы

12000 60000 72000 12000 — 12000 6,00

3 Конвер-

сионные

затраты

38400 259200 297600 12000 4000 16000 18,60

4 ИТОГО:

142200 767400

909600

— — — 51,60

Себестоимость незавершенного произ-

водства:

грн.

6 Себестоимость предыдущего процесса

(8 000 ед. по 27 грн.)

216 000

7 Материалы —

8 Конверсионные затраты

(4 000 ед. по 18,60 грн.)

74 400

Итого:

290 400

10 Единиц завершенной продукции

(12 000 ед. по 51,60 грн.)

619 200

Итого: 909 600

138

№ 28 • декабрь 2008

Энциклопедия бухгалтера и экономиста

Из вычисления себестоимости единицы выпускаемой продукции

видно, что себестоимость предыдущего процесса, если говорить

о незавершенном производстве на конец отчетного периода, в нее

полностью включена. Обратите внимание, что стоимость материалов

здесь добавляется тогда, когда процесс завершен на 70 %, а сте-

пень готовности незавершенного производства на конец отчетного

периода составляет лишь 50 %.

На рассматриваемом этапе никакой стоимости дополнительных

материалов к стоимости незавершенного производства на конец

периода добавлено не будет, и эквивалентный выход продукции

равен нулю. Как и для процесса А, к уже созданной (текущей) стои-

мости нужно прибавить стоимость незавершенного производства,

имевшегося на начало периода.

Эквивалентный выход для незавершенного производства

на начало периода не принимается во внимание, так как эта

продукция уже включена в качестве полностью готовой в группу

изделий с завершенной обработкой. Заметим также, что себе-

стоимость готовой продукции процесса А отнесена на текущую

себестоимость. Для расчета себестоимости единицы продукции

по процессу В использована строка «Себестоимость предыдущего

процесса».

Счет производства по процессу В будет выглядеть следующим

образом (табл. 57):

Таблица 57

Счет производства по процессу В

№

п/п

Составляющие себе-

стоимости

Всего,

грн.

Показатели

Всего,

грн.

1 Незавершенное про-

изводство на начало

отчетного периода

142 200 Завершенная про-

дукция, переданная

на склад готовой про-

дукции

619 200

2 Переданное с про-

цесса А

448 200 Незавершенное про-

изводство на конец

отчетного периода

(к переносу на следую-

щий период)

290 400

13

методы калькулирования себестоимости. попроцессный метод аВс

№ 28 • декабрь 2008

№

п/п

Составляющие себе-

стоимости

Всего,

грн.

Показатели

Всего,

грн.

3 Материалы

60 000

ИТОГО: 909 600

4 Конверсионные за-

траты

259 200

ИТОГО:

909 600

6 Незавершенное про-

изводство по оконча-

нии процесса В

290 400

Метод «первым поступил — первым выдан» (FIFO)

Метод FIFO попроцессной калькуляции затрат предусматривает,

что в первую очередь должна быть обработана и закончена в теку-

щем периоде продукция незавершенного производства, которая

была на начало отчетного периода. Стоимость незавершенного

производства, имеющегося на начало периода, относится на го-

товую продукцию отдельно, и себестоимость единицы продукции

основывается только на затратах текущего периода и на выпуске

изделий за текущий период. Считается, что запасы незавершен-

ного производства на конец периода образуются при производстве

новой продукции, изготовление которой начато в отчетный период.

Воспользуемся примером сценария 3, чтобы показать, как работает

метод FIFO в процессах А и В.

Вычислим себестоимость единицы продукции, затраты на неза-

вершенное производство и на завершенную продукцию для про-

цесса А (табл. 58).

Как видно из этих расчетов, средняя себестоимость единицы

продукции основывается на величинах затрат текущего (отчетного)

периода, деленных на эквивалентное число единиц, произведенных

в течение периода. В это число не входят эквивалентные единицы

незавершенного производства на начало периода, так как они

были включены в предыдущий период.

Обратите внимание, что себестоимость незавершенного про-

изводства на конец периода умножается на величину средней

себестоимости единицы продукции за текущий период. В стои-

Окончание табл. 57

140

№ 28 • декабрь 2008

Энциклопедия бухгалтера и экономиста

Таблица 58

Расчет себестоимости единицы продукции для процесса А

№

п/п

Составляющие себестои-

мости

Затраты отчетного пе-

риода,

грн.

Эквивалентные единицы

продукции минус еди-

ницы незавершенной

продукции на начало

периода

Эквивалентные единицы

незавершенного произ-

водства на конец периода

Общее число эквива-

лентных единиц за отчет-

ный период

Себестоимость единицы

продукции, грн.

1 2 3 4 5 6 7

1 Материалы 192 000 12 000

(18 000 – 6 000)

4 000 16 000 12,00

2 Конверсион-

ные затраты

225 000 14 400

(18 000 – 3 600)

3 000 17 400 12,93

ИТОГО:

417 000

— — —

24,93

Себестоимость завершенного произ-

водства:

грн.

5 Незавершенное производство на нача-

ло отчетного периода

117 900

6 Материалы (12 000 ед. по 12 грн.) 144 000

7 Конверсионные затраты

(14 400 ед. по 12,93 грн.)

186 192

8 Итого завершенного производства: 448 092

Себестоимость незавершенного

производства на конец отчетного

периода:

грн.

10 Материалы (4000 ед. по 12 грн.) 48 000

11 Конверсионные затраты

(3000 ед. по 12,93 грн.)

38 790

12 Итого незавершенного производства:

86 790

13 ВСЕГО: 534 882