Загорський B.C. Бюджетно-податкова система: теорія і практика

Подождите немного. Документ загружается.

Розділ 3. Структурно-функціональна модель

діючої податкової системи України

218

від 18,0 % до 13,8 % при середньому 15,9 % загальних надходжень до

Зведеного бюджету.

З 1997 і фактично до початку 2003 р. спостерігалася чітка тенденція

до зменшення частки податку на прибуток підприємств, що можна роз-

цінити як негативний факт, оскільки у більшості розвинених країн основним

джерелом доходів бюджету є доходи корпорацій (підприємств) та громадян.

Враховуючи те, що з 1997 р. ставка податку була незмінною та становила

30 %, тенденція до зменшення частки податку на прибуток підприємств у

структурі доходів бюджету вказує на звуження бази оподаткування через

збільшення частки збиткових підприємств у цілому по народному госпо-

дарству та, як наслідок, зменшення прибутку по галузях економіки

(див. рис. З.5.), а також про збільшення випадків ухилення від сплати цього

податку як законним шляхом, за рахунок надання податкових пільг, так і

незаконним, через переведення фінансів підприємств у "тінь". Водночас

ситуація значно покращилася зі зниженням ставки цього податку в 2003 р.

з 30 до 25 %. У 2003 р. приріст надходжень, як ми зазначали вище, становив

40,8 %, а приріст прибутку в економці 38,7 %.Частка податку на прибуток

у доходах Зведеного бюджету в 2004 р. і 2005 р. також були вищими, ніж

показники 2000-2002 рр.

Щодо місця та значення податку на прибуток у загальній структурі

прямих податків, то важливо зазначити про значну нерівномірність

розподілу податкового тягаря між реальним сектором (сфера матеріального

виробництва) і банківськими, страховими та іншими посередницькими

організаціями. На це вказує динаміка балансового прибутку на одного

зайнятого працівника в окремих галузях економіки України, графічно

відображена на рис. 3.6.

У світлі сучасних світових тенденцій, коли зменшується частка

промисловості у структурі формування ВВП, логічним є висновок про

важливість оптимізації структури податкових надходжень за окремими

галузями і в Україні. Основним шляхом такої оптимізації повинно стати

перенесення податкового навантаження на галузі, що мають значний

податковий потенціал (торгівля, банківська та страхова діяльність тощо).

Податок на прибуток, крім значного фіскального значення, має ще

й широкі можливості для регулювання і стимулювання підприємницької

діяльності за рахунок диференціації ставок оподаткування за різними

видами діяльності (можлива й галузева диференціація) та через надання

пільг у виробництві пріоритетних товарів. У чинній податковій системі цей

потенціал використовується частково: існує механізм надання пільг (ефек-

Розділ 3. Структурно-функціональна модель

діючої податкової системи України

220

Загорський В.С. Бюджетно-податкова

система України: теорія і практика

Для ефективності бюджетно-податкових реформувань проблем

регіоналізації важливою характеристикою податкової системи є її структура

за рівнем поділу податків на загальнодержавні та місцеві (табл. 3.5).

Таблиця 3.5

Структура податкових надходжень за поділом на

Податкові

надходження

1998

1999

2000

2001

2002

2003

2004

Загальнодержавні

податки і збори

98,2

98,5

98,6

98,8

98,9

99,1

Місцеві податки і

збори

1,8

1,5

1,4

1,2 1,1

0,9

Усього

100

* Розраховано за даними Комітету з питань бюджету Верховної Ради України.

Наведені дані свідчать про значну нерівномірність у розподілі

податків між бюджетами різних рівнів (державним та місцевими). Більшість

податків і зборів сплачуються на регіональному рівні, акумулюються на

державному, а потім у вигляді дотацій частина їх повертається до місцевих

бюджетів. Динаміка частки місцевих бюджетів у Зведеному бюджеті

України представлена на рис. 3.7.

Подібна, нераціональна, з погляду стандартів країн з розвиненою

ринковою економікою, структура доходів бюджету в Україні сформувалася

під вшшвом багатьох чинників. Не можна відкидати й попередні не подолані

традиції функціонального розподілу доходів, що існували в умовах

централізованого планового господарства, для якого була характерна низька

питома вага заробітної плати, що є об'єктом індивідуального прибуткового

податку, а висока - прибутку юридичних осіб. Тоді держава обмежувала

розміри оплати праці, але гарантувала стандартний рівень споживання, що

фінансувався з бюджету за рахунок вилучення так званого вільного залишку

прибутку підприємств.

До таких причин необхідно віднести низький життєвий рівень

основної маси населення, що об'єктивно обмежує масштаби прямих

податкових надходжень із доходів юридичних і фізичних осіб, переваги

непрямих податків щодо забезпечення стабільності податкових надходжень

до бюджету, але в світовій практиці існує багато доказів тому, що позитивні

результати, які можуть бути досягнуті завдяки вирішенню бюджетних

проблем через переважання податків на споживання, носять тимчасовий

характер. Вони не лише не вирішують тих проблем, що стоять перед

економікою країни, але й у більшості випадків їх. Досвід багатьох країн

свідчить про те, що заходи щодо підвищення ролі непрямих податків

можуть бути виправдані, хоча й тимчасово, лише у тих випадках, коли

вивільнені кошти становлять реальну основу для пом'якшання податкових

навантажень із метою стимулювання економічного розвитку.

Позначена в останні роки тенденція до оптимізації структури подат-

кової системи з огляду на характер податкового стягнення, маневрування

співвідношенням прямих і непрямих податків (у даному випадку абстрагу-

ючись від інших структурних характеристик) здатні підвищити рівень функ-

ціонального призначення податкової системи і спрямувати її на забезпе-

чення довготривалих чинників економічного зростання. Адже кожна з груп

прямих і непрямих податків, крім вирішення фіскальних завдань, виконує

свої (притаманні лише їй) регулюючі функції. І хоча сьогодні через відомі

соціальні зобов'язання держави складно однозначно ставити проблему так,

як вона стоїть у розвинених країнах, а саме - пріоритет виробництва перед

інтересами бюджету, важливе поєднання цих завдань на основі викорис-

тання цілого арсеналу важелів, що сприятимуть такому поєднанню. Зокре-

ма, за рахунок як постійного пошуку додаткових та вдосконалення існуючих

джерел доходів, так і скорочення потреб у податкових доходах через

підвищення ефективності їх використання та зменшення державних витрат.

Розділ 3. Структурно-функціональна модель

діючої податкової системи України

" Стратегія економічного і соціального розвитку України на 2004- 2015 рр.

„Шляхом європейської інтеграції" [Електронний ресурс]. Сайт Інституту

стратегічних досліджень. - Режим доступу: http://www.niss.gov.ua

212

Податкові системи

розвинених країн світу

4.1. Ефективність використання потенціалу

прямих податків

Податкова система в розвинених країнах є важливим інструментом дер-

жавної політики регулювання та підтримки розвитку ринкової економіки.

Особливою ефективністю визначаються прямі податки, оскільки саме в них за-

кладено суттєвий потенціал впливу на соціально-економічні процеси у країні.

Прямі податки як сукупність податків, що встановлюються безпосе-

редньо на дохід або майно платника, перебувають у прямо пропорційній

залежності від розмірів доходу (у тому числі прибутку) або майна і стягу-

ються з фізичних і юридичних осіб. При цьому реальні прямі податки спла-

чують з окремих видів майна, а особові - встановлюються у вигляді податків

на доходи. Щодо об'єктів оподаткування, то розрізняють податки на особисті

доходи, податки на прибутки корпорацій, на житло, капітал, патенти, цінні

папери та землю. При прямому оподаткуванні грошові відносини виника-

ють між державою і платником, який вносить платежі до бюджету.

У зарубіжних країнах до прямих податків належить:

- прибутковий індивідуальний податок з громадян;

- податок на прибуток корпорацій;

- податок на приріст капіталу (ринкової вартості);

- податок на надприбуток та інші.

Необхідно зазначити, що питома вага прямих податків у загальній

сумі податкових надходжень за післявоєнний період у розвинених країнах

світу поступово зростала. Так, за 1955-1995 рр. їхня частка у США збільши-

лася з 62 до 75 %, у Японії - з 66 до 88 %, Великобританії - з 66,6 до 70 %,

Швейцарії - з 67 до 83 %, загалом у країнах Західної Європи - з 66 до 78 %'.

' Економічна енциклопедія / За ред. C.B. Мочерного. - К.: Академія, 2003. - Т. 3. -

С. 287.

223

У попередньому розділі вже йшлося про незадовільність рівня

регіоналізації бюджетної системи як однієї з найактуальніших проблем, що

формує основу для стабільного соціально-економічного розвитку країни і

регіонів. Додатковим аргументом оцінки негативності стану, що склався у

сфері міжбюджетних відносин, можуть бути стандарти розвинених країн

щодо співвідношення частки доходів державного бюджету в Зведеному

бюджеті до частки доходів місцевих бюджетів. Воно повинно становити

60:40

. В Україні спостерігається чітка тенденція до зменшення частки

місцевих бюджетів у Зведеному бюджеті. Упродовж 2001-2005 рр. вона

коливалася в межах від 36,6 до 22,6 %, що свідчить про гостроту міжбюд-

жетних відносин. Тобто характеристика структури податкової системи за

поділом податків на загальнодержавні та місцеві також висвітлює ряд

проблем, що потребують невідкладного вирішення. Корекція міжбюджет-

них відносин повинна чітко окреслити ті оптимальні межі, у яких регулю-

вання цих відносин є дійсно необхідним, що дозволить забезпечити вищий

рівень регіоналізації бюджетних ресурсів, суттєво зменшити залежність від

трансфертів із державного бюджету, зміцнивши власну дохідну базу

місцевих бюджетів для виконання ними відповідних функцій та розвитку.

Таким чином, бачення проблем оподаткування через структурний

аналіз податкової системи дозволяє стверджувати, що з огляду на багато-

вимірність призначення податкової системи, забезпечення її ефективності

можливо лише в межах системного підходу. Конструктивність такого

бачення базується на оцінці податкової системи не просто як сукупності

елементів, а на її структурно-функціональній моделі, що забезпечує цілісний

підхід до її удосконалення. Без Грунтовно розробленої податкової системи

як комбінації податків, кожен з яких має свою мету, дозволяє повніше

зрозуміти платоспроможність платників і на цій основі пом'якшити проб-

леми ухилення від податків, розширити використання податкової політики

як регулюючого чинника, складно сформувати податковий клімат, зорієн-

тований на вимоги довгострокового економічного зростання.

Розділ 4. Податкові системи розвинених країн світу

Таблиця 4.1

Відсоток окремих видів прямих податків у державних доходах

провідних країн світу 2000 року

Податки на Податок на

Податки на

майно та

передачу прав

власності

КРАЇНА

доходи

фізичних і

юридичних

осіб

заробітну

плату,

професійні

податки

Податки на

майно та

передачу прав

власності

Внески на

соціальне

страхування

Бельгія

38,1

2,6

32,3

Данія

60,2

0,4

3,3

3,1

Німеччина

28,4

3,0

40,6

Фінляндія

41,7

2,2

25.8

Франція

18,0

2,3 5,1 43,1

Греція 22.4

0.8

3,4

3,6

Ірландія

40,9

1,1

4,8 13,5

Італія

34,4

0,2

5,4

34,2

Японія

36,6

11,3 36,5

Канада 47,3

10,4

16,3

Нідерланди

27,0

4,4 39,6

Норвегія 36,5

2,1

23,3

Австрія

27,8

6,3

1,4

34,8

Швеція

41,0

2,5 3,8 29.8

Швейцарія

37,6

7,0

37,4

Іспанія

29,0

5,5 35,9

Велика Британія

36,8

10,6 17,3

США 47,2

11,0

24,7

Збільшення питомої ваги податку на соціальне страхування спричи-

нене зростанням безробіття, підвищенням рівня виробництва, поліпшенням

соціального захисту найманих працівників, а значна питома вага особистого

податку з доходів фізичних осіб зумовлена зростанням номінальної та реаль-

' Луніна І. О. Державні фінанси України та їх вплив на економічний розвиток. — X.:

Форт, 2000. - С. 58.

224

Загорський В.С. Бюджетно-податкова

система України: теорія і практика

Кейнс Дж. М. Загальна теорія зайнятості, процента і грошей. - М., ¡992. - С. ¡23.

Селигман Э., Стурм Р. Этюды но теории обложения. - СПб., 1990. - С. 127.

225

Це зростання відбулося внаслідок зниження непрямих податків - податків

на споживання (специфічних акцизів - податків на окремі групи споживчих

товарів і послуг чи універсальних акцизів, найпоширенішою формою яких

є податок на додану вартість). У структурі прямих податків найшвидшими

темпами зростали податок на соціальне страхування й особистий прибутко-

вий податок. У країнах Північної Європи та США податку на доходи нале-

жить провідне місце (табл. 4.1).

ної заробітної плати, розширенням бази цього податку, зростанням вироб-

ництва та споживання. У 90-ті роки XX століття у багатьох країнах дещо зни-

зилися максимальні ставки прямих податків і намітилася тенденція до збіль-

шення питомої ваги непрямих податків.

Прямі податки загалом є більш прогресивною формою оподатку-

вання, ніж непрямі, оскільки сплата податків на споживання є дискриміна-

ційною щодо працівників: чим більшу частину свого доходу вони витра-

чають на споживання, тим більший тягар непрямих податків.

Прямі податки за умови їхнього оптимального застосування (наприк-

лад, прогресивна шкала оподаткування) мають багато позитивного:

- по-перше, вони більшою мірою виконують регулювальну функцію.

Це означає, що держава за їхньою допомогою може впливати на рівень ін-

вестицій, економічну кон'юнктуру тощо. Адже понижуючи ставку податку

на прибуток підприємств, держава тим самим сприяє утворенню вільних

фінансових ресурсів, які згодом, за інших сприятливих умов, можна спряму-

вати на розвиток виробництва та нових технологій. Знижуючи ставку на

прибутковий податок з громадян, держава тим самим збільшує платоспро-

можний попит і посилює ринкову активність. При збільшенні податків спо-

стерігається протилежний ефект. Такий механізм регулювання (поряд із зни-

женням норми відсотка, державними субсидіями, системою державних за-

мовлень тощо) входить до кейнсіанської моделі стимулювання інвестиційних

процесів

;

- по-друге, позитивний момент прямих податків - сприяння певно-

му перерозподілу національного доходу в інтересах найбідніших верств

населення. Стосовно цього Д.Е. Стигліць, лауреат Нобелівської премії, писав,

що „економіка - це наука про нестаток або про те, як суспільство вчиться

використовувати свої обмежені ресурси", а „урядові рішення у сфері опо-

даткування або програм добробуту впливають на те, скільки грошей з дохо-

ду мають витрачати різні особи"

. Щоправда, необхідно зазначити, що такий

перерозподіл можливий лише за прогресивної шкали оподаткування;

- по-третє, важливою перевагою цих податків є можливість встанов-

лення прямо пропорційної залежності між величиною доходів фізичної або

юридичної особи та розмірами їхніх податкових виплат. За висловом ні-

мецького економіста Н. Андела,".. .особливість податку на доходи, який стя-

Розділ 4. Податкові системи розвинених країн світу

Суторміна В.М., Федосов В.М., Андрущенко В.Л. Держава - податки - бізнес: Із світ,

досвіду фіскал, регулюв. ринк. економіки. - К.: Либідь, ¡992. - С. ¡24.

226

Загорський В.С. Бюджетно-податкова

система України: теорія і практика

Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. - М.: Соцэкгиз,

1962. - С. ¡89.

Озеров И.Х. Основы финансовой науки. - Рига, 1923. - С. 126.

225

гується з доходів фізичних осіб... полягає в тому, що при визначенні його

суми, крім розмірів одержуваних доходів, ураховуються й інші фактори"

Окремими негативними аспектами прямих податків є: складний меха-

нізм вилучення (зокрема, методика нарахування, система обліку, запровад-

ження декларацій), збільшення кількості податкових служб та їхніх працівни-

ків, можливість ухилення від сплати податків.

У зв'язку з поділом податків на прямі та непрямі економічна наука,

зокрема фінансова, упродовж тривалого часу досліджувала їхні переваги і

недоліки, що мало велике значення для побудови податкової системи, набли-

женої до наукових рекомендацій. Ставилося запитання: які податки викорис-

товувати - прямі чи непрямі, яким чином, поєднуючи переваги тих і інших,

створити збалансовану податкову систему? На початку розвитку фінансо-

вої науки, коли ще неможливо було характеризувати податкові надходження

як систему, дискусія точилася навколо того, які податки краще відповідають

інтересам держави і населення - прямі чи непрямі.

Соціально-економічні умови середніх віків примушували фінансову

науку йти за практикою і робити висновки про вирішальну роль непрямого

оподаткування. Інтереси народжуваного приватного капіталу поставили пи-

тання про зняття перешкод на шляху його розвитку. їх було немало, зокрема

непрямі податки. У той період критика непрямого оподаткування була здій-

снена меркантилістами, але більшою мірою - фізіократами з їхньою ідеєю

єдиного податку, яка заперечувала існування непрямих податків. Надалі

ставлення до останніх можна назвати лояльним, оскільки фінансова наука

у міру свого розвитку самостійно могла аналізувати вплив непрямих подат-

ків. У другій половині XIX ст., коли боротьба робітничого класу набула кон-

фліктних форм, з'явилася нова хвиля активної критики непрямого оподатку-

вання. Новизна полягала в тому, що наука не обмежувалася тільки крити-

кою. Рівень економічного розвитку й добробуту, а також самостійний харак-

тер фінансової науки дозволили ухвалити позитивні рішення.

Були переконливо обґрунтовані переваги прямого, перш за все осо-

бистого, прибуткового оподаткування. Визнано раціональним поєднання

прямого й непрямого оподаткування з метою збалансування фіскальних ін-

тересів держави та економічних інтересів платників податків. А. Сміт вважав,

„...що прямому оподаткуванню підлягають усі види доходів. Користь прямих

податків полягає насамперед у тому, що особисте прибуткове оподаткуван-

ня більше відповідає його науковим принципам порівняно з прямим реаль-

ним (майновим) оподаткуванням"

Важливим як для науки, так і практики є питання, де повніше реалізу-

ються принципи оподаткування, у прямих чи непрямих податках. Фінансова

наука другої половини XIX ст. дійшла висновку, що кожна форма оподатку-

вання має свої переваги й недоліки. Побудувати податкову систему, відпо-

відно до основних принципів оподаткування, можна, поєднуючи на практи-

ці обидві форми оподаткування, але з переважанням його прямих форм.

Переваги прямого оподаткування добре аргументовані в підручнику

І. Оверова „Основи фінансової науки": „Прямі податки, що є оціночними,

дають дохід, за загальним правилом, більш правильний і певний, ніж непрямі.

Дійсно, народний дохід звичайно, за винятком різних промислових криз,

війн, неврожаїв тощо, повільно, поступово, без особливих стрибків, але по-

стійно зростає, і тому оціночні податки, у співвідношенні до величини цього

доходу, є твердими, а також є постійним джерелом для державного госпо-

дарства"

Зробивши оцінку майна або доходів населення і визначивши цифру

податку, держава розкладає її на платників відповідно до здатності сплачува-

ти податки. Тому можна з певністю сподіватися (відкидаючи відсоток на не-

доїмки) на отримання запланованої цифри доходу, оскільки податок розра-

хований у тому розмірі і на тих осіб, яким по кишені його платити. Інша річ,

коли податки непрямі, держава робить висновок про платоспроможність

окремих категорій громадян на основі їхніх витрат. Споживання різних по-

слуг зовсім не відрізняється постійністю, воно зазнає постійних коливань

через різноманітні причини. Завдяки тому, що уряд може більше розрахову-

вати на отримання доходу від прямих податків, ніж від непрямих, потрібно

впевнено базувати на них свій бюджет, перші заслуговують на значну пере-

вагу над другими.

Прямі податки не вимагають таких витрат на стягнення, як непрямі.

Для прямих податків потрібні попередні розрахунки, які супроводжуються

значними витратами, але їх достатньо провести раз - і вони слугуватимуть

досить тривалий час. У загальному вигляді переваги прямого оподаткування

були сформульовані М. Фрідманом: "За загальним правилом, прямі подат-

Розділ 4. Податкові системи розвинених країн світу

Фридман М.И. Наука о финансах: Конспект лекций. - С. 51.

228

Загорський В.С. Бюджетно-податкова

система України: теорія і практика

Ставки оподаткування, %

Рис. 4.1. Крива Лаффера

Додатковим приводом для критики застосування податку на доходи

фізичних осіб для всіх платників податків є те, що багато з них опиняються у

гіршому становищі, оскільки на них не розповсюджуються винятки та пільги,

якими користуються деякі платники податків, зокрема підприємці. Коли

податок на доходи фізичних осіб було вперше введено, обкладалися лише високі

доходи, застосовувалися тільки низькі ставки податку. Протягом періоду між

двома світовими війнами, особливо після Другої світової, його ставки силь-

но зростали, і у деяких країнах (зокрема, у Великій Британії та США) у 60-х

роках найвищі доходи оподатковувалися за ставками понад 90 %.

Проаналізуємо динаміку нарахувань цього податку в останні десяти-

річчя у країнах з розвиненою ринковою економікою. Насамперед порівня-

ємо, яку частку податкових надходжень отримав бюджет окремих країн від

громадян. Наприклад, у США, Німеччині частка податків з громадян у сумі

податкових надходжень становить понад 30 % (в Україні - лише 10 %). У

Франції доходи фізичних осіб оподатковуються за найменшою у Європі став-

кою 18 %. У Польщі, де вже проведено перший етап реформи соціального

страхування, а система оподаткування також відповідно відрегульована,

згадана частка становить майже 30 %.

Звичайно, у цих показниках є певна несумісність. Громадяни України

платять податки лише із заробітної плати, а громадяни країн з регульованою

ринковою економікою - з усіх доходів. Зростання загальних доходів населен-

ня свідчить про поліпшення економічного становища, що в кінцевому під-

229

ки дають більш правильний і певний дохід, здебільшого співвідносяться з

платоспроможністю населення, точніше і чіткіше визначають податковий

обов'язок кожного платника, ніж непрямі податки. Нарешті, прямі податки

мають справу тільки з особистим доходом платника і зовсім пасивні до ви-

робництва народного багатства. Історія фінансів показує, що вони справно

надходять і під час економічних криз, і в такі моменти навіть припускають

підвищення ставок (Франція, 1848 р.)"

Основним прямим податком був і залишається прибутковий податок

з громадян. Податки на доходи фізичних осіб були вперше введені понад

200 років тому. Ці податки вважаються найважливішим джерелом надход-

жень у більшості країн світу щодо справедливості оподаткування, а також

економічної ефективності. Оскільки цей податок накладається на окремих

осіб, він може містити різні вимоги, які дозволили б враховувати різницю

в економічному становищі й отримуваних доходах, що неможливе для інших

податків, зокрема податку на споживання, який повинен бути однаковим

для всіх платників.

Податок на доходи фізичних осіб продовжує посідати важливе місце,

хоча, починаючи із шістдесятих років, його часто критикують. Зокрема, за

високий рівень оподаткування великих доходів, тобто за те, що високі гра-

ничні ставки податку на вищі доходи позбавляють платників податків бажан-

ня до праці та іншої діяльності, яка дає прибуток, а також до незаконного

уникнення сплати податків та ухиляння від податків законним шляхом. Такий

зв'язок описує крива Лаффера (рис. 4.1). Із підвищенням ставки податку по-

даткові надходження зростають до точки А, після досягнення якої надход-

ження починають зменшуватися. Однакові податкові надходження можна

отримати при нижчій і вищій ставках. Отже, головним постулатом є те, що

високі ставки податку на прибуток наповнюють доходи державного бюдже-

ту лише до певної межі, після чого настає фінансове „виснаження" підпри-

ємств, що призводить до руху у протилежному напрямку, а також тягне за

собою ряд інших негативів. Ґрунтуючись на своїх переконаннях, А. Лаффер

виступав за низькі ставки оподаткування прибутку, а максимальну ставку

прибуткового податку визначав на рівні 20-25 %.

Розділ 4. Податкові системи розвинених країн світу

230

Загорський В.С. Бюджетно-податкова

система України: теорія і практика

' Самуэльсон П. Экономика: Пер. с англ. - М.: Прогресс, 1964. - С. 207-

"' Суторміна В.М., Федосов В.М., Андрущенко В.Л. Держава - податки - бізнес: Із

світ, досвіду фіскал, регулюв. ринк. економіки. - К.: Либідь, 1992. - С. 99.

247

сумку вигідно державі. Адже через иодатково-бюджетну систему вона сприяє

поліпшенню становища пенсіонерів, немічних, молоді, що не досягла праце-

здатного віку. В Україні, якщо виходити з розміру вказаних платежів, можна

зробити висновок, що населення живе лише на заробітну плату. Звичайно,

це не відповідає дійсності і свідчить швидше про те, що оподатковуються не

всі доходи і не всі громадяни платять податки. Зіставляючи рівень життя в

Україні та в економічно розвинених країнах світу, де громадяни в основному

своєчасно і добросовісно платять податки, можна констатувати, гцо помірні

та економічно обґрунтовані ставки податків забезпечують більшу економічну

стабільність держави і вищий ступінь соціального захисту населення. Крім

того, умови стабільного розвитку країни виникають при взаємодії трьох

аспектів у формуванні соціальної політики.

Підприємства в Україні платять внески у фонди соціального страху-

вання, причому немалі. Рівень відрахувань підприємств у фонди соціально-

го страхування, зокрема й у Пенсійний фонд, становлять 31,8 % (на 2006 р.)

від фонду оплати праці. Підприємства сплачують 2,9 % відрахувань у фонд

соціального страхування та 1,3 % - на загальнообов'язкове державне со-

ціальне страхування на випадок безробіття. На наш погляд, цього більш ніж

достатньо для забезпечення надійної системи соціального захисту.

Відносні розміри цих відрахувань у відсотковому співвідношенні

значно вищі, ніж у період планової економіки. Крім того, підприємства

сплачують інші податки. Серйозні недоліки у визначенні бази оподаткуван-

ня, порядку нарахування та сплати податків призводять до вимивання обіго-

вих коштів у підприємств. У поєднанні з відсутністю доступних кредитних

ресурсів це є причиною того, що підприємства потрапляють у боргову за-

лежність від банків і держави. Тому підприємства давно і справедливо став-

лять питання про зниження рівня оподаткування та здешевлення кредитів.

Зрештою, справедливість їхніх вимог визнана, але оскільки вирішення питан-

ня зволікається, то багато підприємств, особливо приватних, перевели свої

операції в тінь, за межі оподаткування. Унаслідок цього розміри податкових

надходжень скорочуються, їх недостатньо для здійснення соціальних виплат.

Для оцінки раціональності у співвідношенні прямого і непрямого оподатку-

вання в Україні потрібно, на наш погляд, провести порівняльний аналіз з ін-

шими країнами (як розвиненими, так і країнами з перехідною економікою,

у яких податкова система перебуває на стадії формування). Отже, проана-

лізуємо динаміку нарахування податку на прибуток у США, розвинених

країнах Заходу та в Україні.

У США податок на прибуток сплачують корпорації і не сплачують

партнерства та фірми, що є в одноосібній власності (трудова або нетрудова

приватна власність). Тому цей податок має назву корпоративного податку.

У Сполучених Штатах він з'явився 1909 року. На початку свого запровад-

ження податок на прибуток не відігравав важливої ролі ні в економіці дер-

жави, ні в державних фінансах, а у сформованому вигляді постав лише під

час Другої світової війни. При цьому теоретико-наукові спроби його інтер-

претації не збігалися в часі з практикою. Податок на прибуток виявився ще

одним джерелом для поповнення коштів держави. Його виникнення було

спричинене дефіцитом фінансових коштів державного бюджету, особливо

у процесі ведення військових дій, і першочергово він мав суто фіскальне

значення.

Так, у США в 1951 -1953 роках під час війни з Кореєю прибуток опо-

датковувався за ставкою 82 % (загальна ставка податку на прибуток і над-

прибуток) і становив третину доходів бюджету в загальній сумі податкових

надходжень

. Така податкова політика держави не виправдала себе: надмір-

ний податковий тягар для задоволення фіскальних інтересів негативно позна-

чився на фінансовому становищі суб'єктів підприємництва та стимулюваль-

ній функції самого прибутку. Це змусило керівництво держави вжити відпо-

відних заходів і зменшити норми прибуткового оподаткування, внаслідок

чого частка податку на прибуток у структурі податкових доходів США під

час війни у В 'єтнамі становила тільки 15-17%. Варго зауважити, що у після-

воєнні періоди уряд США повертав підприємствам частину вилучених у ви-

гляді податків великих сум грошових коштів. На сьогодні частка податку на

прибуток є досить незначною в податкових доходах федерального бюджету

Сполучених Штатів. Вона становить лише 7-8 %

У Німеччині податок з корпорацій поширюється на акціонерні това-

риства, товариства з обмеженою відповідальністю, кооперативи тощо. У

Франції корпоративний податок становить близько 37 % від усіх податкових

надходжень і стягується з підприємств, які мають правову форму това-

риства. Основними видами товариств у Франції є: акціонерні, товариства з

обмеженою відповідальністю та командигні. У їхньому складі розрізняють

товариства-резиденти та товариства-нерезиденти. Оподатковуваний прибу-

ток визначається на основі результатів податкового обліку після здійснення

Розділ 4. Податкові системи розвинених країн світу

233 225

Загорський В.С. Бюджетно-податкова

система України: теорія і практика

численних відрахувань. Амортизаційні витрати знижують суму, що підлягає

оподаткуванню, навіть якщо вони не відображені в бухгалтерському обліку.

В останні десятиріччя податок на прибуток перебуває у центрі уваги

західних економістів, що пояснюється двома основними причинами:

- перша пов'язана з нормою прибутку, яка до введення податку на

прибуток була найбільшим стимулом до нагромадження капіталу, а також

його міжгалузевого переливу. Проте із уведенням у XX ст. податку на при-

буток саме він став одним з найважливіших джерел доходів державного бюд-

жету і спонукав до вагомих зрушень у стимулюванні підприємницької діяль-

ності. Оподаткування прибутку почало впливати на інвестиційну діяльність

підприємств і загалом на інвестиційні процеси в економіці держави не менше,

якщо не більше, ніж сама норма прибутку;

- друга стосується високих норм оподаткування прибутку. Урахову-

ючи значення оподаткування прибутку при визначенні не лише інвестицій-

ної, а й усієї фінансово-виробничої діяльності підприємств, необхідно зазна-

чити, що воно суттєво обмежило досить жорсткі потреби фіскального харак-

теру. Податок на прибуток може буде більшим за рахунок його розміру, а не

від застосування до нього високих податкових ставок. Крім того, коли при-

буток оподатковується надмірним податком, обов'язково занепадає підпри-

ємницька діяльність.

Зважаючи на наведені фактори, прихильники сучасних теоретичних

та практичних принципів оподаткування прибутку намагаються віднайти оп-

тимальне співвідношення двох цілеспрямованих функцій, протилежних за

своїм призначенням, - фіскальної та стимулювальної, що має забезпечува-

тися регулятивною функцією податку в економіці країни. Приватнопідпри-

ємницькі та державні інтереси у вказаній сфері відносин пов'язані між собою

і взаємозалежні. Суперечності між бажаннями кожного із зазначених су-

б'єктів взаємовідносин тривають уже десятки років. Дискусії про оподатку-

вання прибутку корпорацій посилилися особливо на початку 70-х років ми-

нулого століття, але актуальні й сьогодні.

Як вже зазначалося, до кінця 60-х років XX ст. у світовій практиці опо-

даткування прибутку корпорацій застосовувалися високі податкові ставки,

однак вони поєднувалися з багатьма різноманітними пільгами, скеровани-

ми на стимулювання основних напрямів виробничої діяльності. Це насампе-

ред стосується затрат на залучення інвестицій в інноваційну сферу і затрат

на науково-дослідні та дослідно-конструкторські розробки (НДДКР), які по-

чали інтенсивно здійснюватися в цей період.

У 70-х роках XX ст. зародилися нові наукові підходи щодо податку на

прибуток, і з часом теоретичні розробки були втілені на практиці- Особли-

вий внесок у дослідження питання оподаткування прибутку належить аме-

риканському науковцю А. Лафферу, який створив власну концепцію (про

це йшлося вище - рис. 4.1). Наукові досягнення А. Лаффера використані в

багатьох сучасних провідних країнах з ринковою економікою і відображають

переваги й ефективність його теорії та методики у важливій галузі взаємо-

відносин держави та підприємств - оподаткуванні прибутку. Так, у США

максимальна ставка податку на прибуток корпорацій 1982 року була зниже-

на з 46 % до 34 %. Унаслідок запровадження нової податкової політики у

США та інших країнах з регульованою ринковою економікою простежу-

ється подолання певних недоліків в економіці держави (наприклад, інфляції)

та економічне зростання в наступні періоди.

Разом із тим здійснення податкових реформ і обрання передовими

державами у 80-х роках XX ст. замість колишньої податкової політики (поєд-

нання високих ставок оподаткування прибутку з великою сферою надання

пільг щодо податку) нової передбачало зменшення податкових ставок з одно-

часним скороченням податкових пільг. Це означало обмеження впливу дер-

жави за рахунок податків на розвиток тих чи інших секторів економіки. У

свою чергу, зменшення пільг щодо податку на прибуток зумовлене потре-

бою у компенсації (хоча б частково) втрати податкових доходів державного

бюджету, причиною яких були низькі ставки прибуткового оподаткування.

Як вже зазначалося, наприкінці XX - початку XXI століття у країнах

з розвиненою економікою основним податком на прибуток у масштабах

держави є корпоративний податок, який стягується з прибутку, що підлягає

оподаткуванню. Важливим питанням щодо цього виступає оподаткування

тієї частини прибутку, яка належить акціонерам корпорації, - у вигляді диві-

дендів. Раніше корпоративний податок стягувався однаково - як з розподі-

леної на дивіденди частини прибутку, так і з нерозподіленої, а потім розподі-

лені дивіденди між акціонерами повністю оподатковувалися окремим подат-

ком на доходи приросту капіталу. Така практика була прийнята не в усіх дер-

жавах, унаслідок чого вони розділилися на дві основні групи.

Такі країни, як Бельгія, Люксембург, США, та деякі інші надали пере-

вагу класичній системі, додавши до неї звільнення (повне) від корпоративно-

го податку на доходи, одержані фірмою від участі у власності інших компа-

ній. Передусім це стосується дивідендів. Так, Конгрес США ухвалив, що 80 %

Розділ 4. Податкові системи розвинених країн світу

Александер Г., Бэйли Дж. Инвестиции: Пер. с англ. - М., 1999. - С. 1028.

247

Загорський В.С. Бюджетно-податкова

система України: теорія і практика

235

пільги. Особливо це стосується тих країн, де використовується подвійне опо-

даткування прибутку. Основними фінансовими пільгами для сприяння

функціонуванню корпорацій нині виступають податкові пільги, а саме:

- прискорена амортизація. Існує декілька її видів, застосовується кор-

пораціями, використовується в усіх країнах з регульованою ринковою еконо-

мікою;

- зменшення податку на прибуток. Найпоширеніша форма - подат-

ковий інвестиційний кредит. Ця фінансова пільга надається корпораціям

шляхом вирахування з податку на прибуток тієї частини витрат грошових

коштів, яка скеровується на залучення нових інвестицій. Податковий інвести-

ційний кредит має місце не в усіх провідних країнах світу. У таких державах,

як Норвегія та Німеччина, він відсутній взагалі; у США існував до 1986 року,

у Великій Британії використовується за ставкою 10 %, у Франції та Італії його

застосовують з метою заохочення для створення нових корпорацій, при

цьому їхні прибутки не оподатковуються впродовж визначеного періоду.

Поширеними різновидами податкового інвестиційного кредиту є:

- по-перше, знижки на виснаження надр, що помітно зменшують

оподаткування прибутку в деяких галузях добувної промисловості;

- по-друге, податковий інвестиційний кредит, що зменшує корпора-

тивний податок на ту його частину, що спрямована на науково-дослідні та

дослідно-конструкторські роботи.

Зменшення корпоративного податку на певну частину інвестиційних

витрат використовується в кожній державі відповідно до цілей та потреб еко-

номіки. Так, в Італії в 1994-1995 роках податковий інвестиційний кредит за-

стосовували з метою стимулювання загальнонаціональних інвестицій. При

цьому оподатковуваний прибуток корпорацій скорочувався на 50 % інвести-

ційних витрат. У Бельгії прибуток, що підлягає оподаткуванню, зменшується

на суму інвестиційних затрат, яка становить 13,5 % для малих та середніх

корпорацій, а також на 100 % інвестиційних витрат для всіх компаній у разі

спрямування повного обсягу грошових коштів для здійснення нововведень.

У Голландії, починаючи з 1990 року, з податку на прибуток корпорацій вира-

ховується 20-25 % інвестиційних затрат для невеликих обсягів здійснення ін-

вестицій, які поступово понижуються з одночасним збільшенням обсягів ін-

вестування.

Узагальнюючи та аналізуючи теоретичні обґрунтування і практичні

підходи щодо оподаткування прибутку корпорацій у країнах з регульованою

ринковою економікою, можна зробити два головні висновки.

одержаних корпорацією дивідендів при підрахунку загальної суми прибут-

ку, що підлягає оподаткуванню, можуть бути виключені з неї".

Італія, Франція, Англія, Німеччина та деякі інші країни становлять

групу держав, що запровадили так звану „імпутаційну систему", основним

завданням якої є уникнення (повне або часткове) подвійного оподаткування

прибутків. Згідно з цією теорією корпорація у вигляді дивідендів сплачує

акціонерам податок на весь прибуток, крім тієї його частини, яка належить

до розподіленої. Перевага полягає у тому, що ця частина прибутку в май-

бутньому зараховується при оподаткуванні доходів акціонерів, тобто диві-

дендів.

У розвинених країнах Заходу існують (постійно чи тимчасово) й інші

податки на прибуток корпорацій - спеціальні податки. За видами їх можна

розділити на кілька груп:

-додатковий податок, яким обкладаються високі прибутки. Цей по-

даток може бути введений на певний період часу чи з відповідною метою.

Наприклад, у США для зменшення дефіциту державного бюджету поряд з

корпоративним податком окремо оподатковуються надприбутки (ставка

цього податку дорівнює 5 %). Така практика застосовується також у Туреч-

чині та Німеччині;

- податок на доходи від приросту капіталу. Цей вид податку застосо-

вується у Великій Британії. У деяких інших країнах він входить до складу кор-

поративного податку і стягується одночасно з ним;

- податки, що стягуються з прибутків у певних галузях економіки. Це

стосується, зокрема, добувної галузі (особливо з видобутку нафти і природ-

ного газу). Такі податки є в Канаді, Англії та Норвегії.

Загалом спеціальні податки є лише додатковим джерелом податкових

доходів державного бюджету.

Поряд із податком на прибутки корпорацій на рівні державного

бюджету у провідних країнах світу він також стягується і на рівні місцевих

бюджетів. У кожній країні цей податок має свою назву і кількість видів. Нап-

риклад, у Німеччині на місцевому бюджетному рівні використовується

один такий податок - промисловий. У Японії їх нараховується три: податок

на підприємницький дохід, муніципальний податок і префектурний податок.

Оподатковуючи прибутки корпорацій, для стимулювання та розвитку їхньої

підприємницької діяльності провідні держави світу надають їм різноманітні

Розділ 4. Податкові системи розвинених країн світу

236

Загорський В.С. Бюджетно-податкова

система України: теорія і практика

237

розвитку. Насамперед спостерігається тенденція до їхньої побудови відпо-

відно до внутрішніх умов кожної конкретної країни, зокрема враховуючи

їхній вплив на ВВП. На це може вказувати їхня велика питома вага у ВВП

тієї чи іншої країни. І хоча частка податків у ВВП в усіх країнах з розвиненою

економікою є значною, простежується безпосередня залежність від рівня

загальноекономічного розвитку країни та від ступеня втручання держави в

економіку. Тому стрімке зростання податків у ВВП, яке відбулося в Україні

у 1991-1994 рр., з огляду на зарубіжні тенденції не можна визнати обґрунто-

ваним, і, як засвідчила подальша практика, воно не було забезпечене їхнім

ефективним використанням з погляду досягнення економічного зростання.

Позитивним є використання прямих податків через зниження їхніх

ставок та отримання ряду пільг з метою здійснення впливу на ті чи інші про-

цеси. Прямі податки виконують регулювальну функцію, за їхньою допомо-

гою держава впливає на структурні зміни, рівень інфляції, економічну

кон'юнктуру, підвищення ефективності суспільної праці, стимулювання ін-

вестицій, утворення вільних фінансових ресурсів у суб'єктів господарюван-

ня, які згодом за інших сприятливих умов можна спрямувати на розвиток

виробництва та нових технологій. Позитивним моментом прямих податків

є те, що вони сприяють певному перерозподілу національного доходу в

інтересах найбідніших верств населення. Це важливо враховувати у практиці

вітчизняного оподаткування.

У ринковій економіці існує ряд підходів до вирішення питань податко-

вої політики (крива Лаффера, діаграма Лоренца, коефіцієнт Джинні), але ви-

користовувати їхні теоретичні концепції в умовах реформування економіки

України потрібно з поправкою на специфіку вітчизняних умов. Однією із

складових реформувань і розвитку економіки України, забезпечення її

фінансової стабільності є подальше розроблення теоретичних основ подат-

кової політики.

Якщо зробити аналіз доходів сектора державного управління в Украї-

ні, то побачимо, що він приховує справжній рівень податкового наванта-

ження в країні, натомість існує заборгованість щодо податків і обов'язкових

платежів. Без зміни наявних інституціональних умов збільшити обсяг дер-

жавних доходів (% від ВВП країни) неможливо. Найважливішими елемента-

ми інституціональних реформ повинні стати реструктуризація підприємств

і створення ефективних процедур майнової відповідальності підприємств за

виконання своїх зобов'язань. На нашу думку, зниження податків в Україні

стає можливим тільки після перегляду зобов'язань держави щодо соціаль-

них гарантій населення, фінансування яких вона зберігає за собою.

По-перше, тенденція до зменшення податкових ставок на прибуток

корпорацій (починаючи з 70-х років XX ст.), у більших чи менших розмірах,

простежується в усіх економічно розвинених державах світу. Відбувається по-

ступове скорочення питомої ваги податку на прибуток у податкових надход-

женнях бюджетів (центральних та локальних) та у валовому внутрішньому

продукті країни.

По-друге, має місце надання широкого кола різних податкових пільг

для полегшення діяльності, стимулювання та розвитку корпорацій, а також

з метою заохочення до створення і функціонування підприємств корпора-

тивної форми власності. При цьому наскільки жорсткіші умови оподатку-

вання прибутків корпорацій, настільки більша кількість фінансових пільг їм

надається, і навпаки. У сучасній економіці провідних країн світу з поєднан-

ням ринкових відносин та державного регулювання економіки здійснюється

стимулювання процесу нагромадження капіталу і, відповідно - інтенсифіка-

ція його застосування.

Зауважимо, що за останні два десятиріччя хвиля податкових реформ

охопила більшість країн світу. Ці перетворення стосуються переважно ста-

вок прямого оподаткування. Започаткувала ці зрушення податкова рефор-

ма у Великій Британії. У США 1986 року був ухвалений Закон про податкову

реформу. Усі ці реформи (у Великій Британії, Німеччині, США та інших кра-

їнах світу) грунтуються на концепції „економіки пропозиції", відповідно до

якої успіх відтворення залежить насамперед від рівня оподаткування. Вони

характеризуються скороченням ставок на прибутки корпорацій, розширен-

ням податкової бази за допомогою введення в неї джерел доходів, що рані-

ше не підлягали оподаткуванню.

Реформи податкової системи, що відбулися у 80-х та на початку 90-х

років, змінили так званий „податковий набір" і співвідношення між прямими

й непрямими податками сьогодні на користь непрямих податків. Ставки

податку зменшили до 20 %. З усіх європейських держав лише Швейцарія не

зменшила ставок податку. Проте у цій країні найвища ставка є досить низь-

кою порівняно з іншими країнами світу. Водночас було вжито відповідних

заходів, спрямованих на розширення бази оподаткування доходів фізичних

осіб шляхом скасування податкових пільг, знижок і окремих звільнень від

оподаткувань. Ці заходи мали на меті спростити всю податкову систему, яку

часто критикували за надмірну складність та незрозумілість.

Таким чином, можна зробити такі висновки.

Розглянутий досвід свідчить про достатньо позитивні моменти при

використанні системи прямих податків та прогресивні тенденції у їхньому