Леонтьева Ж.Г., Миллер Л.З., Леонтьева Е.В., Табакова М.В. Бухгалтерский и налоговый учет внешнеэкономической деятельности коммерческих организаций: Учебное пособие

Подождите немного. Документ загружается.

170

На основании норм статьи 1206 определяется право, подлежащее

применению к возникновению и прекращению вещных прав, в частности,

если иное не предусмотрено законом:

- возникновение (прекращение) права собственности на имущество

определяется по праву страны, где это имущество находилось в момент,

когда имело место действие или иное обстоятельство, послужившее осно-

ванием для возникновения (прекращения) права собственности;

- возникновение (прекращение) права собственности по сделке, за-

ключаемой в отношении находящегося в пути движимого имущества, оп-

ределяется по праву страны, из которой это имущество отправлено.

В отношении выбора сторонами права договора статьей 1210 ГК РФ

установлены следующие требования:

- выбранное сторонами право применяется к возникновению и пре-

кращению права собственности и иных вещных прав на движимое имуще-

ство без ущерба для прав третьих лиц;

- соглашение сторон о выборе подлежащего применению права

должно быть прямо выражено или должно определенно вытекать из усло-

вий договора либо совокупности обстоятельств дела.

Одновременно указанной статьей определено, что выбор сторонами

подлежащего применению права может быть произведен и после заклю-

чения договора. В этом случае выбор имеет обратную силу и считается

действительным без ущерба для прав третьих лиц с момента заключения

договора.

Нормами статьи 1211 ГК РФ установлено, что при отсутствии со-

глашения сторон о подлежащем применению праве к договору применя-

ется «право страны, с которой договор наиболее тесно связан». В соответ-

ствии с пунктом 2 статьи 1211 таковым считается «право страны, где на-

ходится место жительства или основное место деятельности стороны, ко-

торая осуществляет исполнение, имеющее решающее значение для со-

держания договора», в частности (пункт 3 статьи 121 ГК РФ):

- продавцом – в договоре купли-продажи;

- перевозчиком – в договоре перевозки;

- экспедитором – в договоре транспортной экспедиции;

- комиссионером – в договоре комиссии;

- правообладателем – в договоре коммерческой концессии и т. д.

(пункт 3 статьи 1211 ГК РФ).

При этом пунктом 6 указанной статьи определено следующее отно-

шение к применению в договорах торговых терминов: «если в договоре

использованы принятые в международном обороте торговые термины,

при отсутствии в договоре иных указаний считается, что сторонами согла-

171

совано применение к их отношениям обычаев делового оборота, обозна-

чаемых соответствующими торговыми терминами».

На основании приведенных норм гражданского законодательства РФ

налоговые органы делают вывод о том, что в случае, когда условиями

контрактов на куплю-продажу товаров прямо не определены момент пе-

рехода права собственности, а также страна применимого права, при уста-

новлении «права страны, с которой договор наиболее тесно связан» сле-

дует руководствоваться фактическим состоянием дел: во внимание долж-

ны быть приняты как местонахождение продавца (покупателя), так и фак-

тическое местонахождение товара в момент отправки покупателю.

Очевидно, что в ближайшее время проблемой установления «права

страны, с которой договор наиболее тесно связан» будут озадачены как

участники внешнеэкономической деятельности, так и проверяющие их со-

трудники налоговых органов.

Во избежание разногласий с представителями ФНС РФ рекомендуем

уделять должное внимание изложенным вопросам при формировании ус-

ловий внешнеторговых контрактов.

7.3. Организация и учет операций по импорту товаров

Импорт товаров является одним из видов внешнеторговой деятель-

ности предприятий.

Следует отметить, что в Таможенном кодексе РФ отсутствует поня-

тие «импорт». С 1 января 2004 года с вступлением в силу Таможенного

кодекса РФ № 61-ФЗ от 28.05.2003 года импортные товары помещаются в

таможенном режиме «выпуск для внутреннего потребления». Согласно

статье 163 § 1 главы 18 под таможенным режимом «выпуск для внутрен-

него потребления» понимается: «…таможенный режим, при котором вве-

зенные товары остаются на этой территории без обязательства об их выво-

зе с этой территории».

Таможенному оформлению подлежат лишь товары.

С вступлением в действие Федерального закона РФ «Об основах го-

сударственного регулирования внешнеторговой деятельности» от

08.12.2003 г. № 164-ФЗ под импортом товара понимается: «…ввоз товара

на таможенную территорию Российской Федерации без обязательства об

обратном вывозе» (пункт 10 статьи 2 Закона).

В силу статьи 223 Гражданского кодекса РФ, статей 164, 166 Ос-

нов гражданского законодательства РФ у приобретателя имущества

право собственности возникает с момента передачи вещи, если иное не

предусмотрено условиями договоров. Передачей вещи признается ее

172

вручение приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки при-

обретателю, сдача транспортной организации для отправки приобрета-

телю и сдача на почту для пересылки вещей, отчужденных без обяза-

тельства доставки.

С учетом вышеназванных норм регламентируется момент признания

импорта товаров и услуг нормативными документами по бухгалтерскому

учету.

Неоднозначен в законодательных и нормативных документах РФ

подход к определению понятия «товары».

Так, Федеральным законом РФ «Об основах государственного регу-

лирования внешнеторговой деятельности» от 08.12.2003 г. № 164-ФЗ вве-

дены следующие новые определения (статья 2 Закона):

«…товар – являющиеся предметом внешнеторговой деятельности

движимое имущество, отнесенные к недвижимому имуществу воздушные,

морские суда, суда внутреннего плавания и смешанного (река – море)

плавания и космические объекты, а также электрическая энергия и другие

виды энергии. Транспортные средства, используемые по договору о меж-

дународных перевозках, не рассматриваются в качестве товара;

аналогичный товар – товар, который по своему функциональному

назначению, применению, качественным и техническим характеристикам

полностью идентичен другому товару, или в отсутствие такого полностью

идентичного товара товар, имеющий характеристики, близкие к характе-

ристикам другого товара;

непосредственно конкурирующий товар – товар, который сопоста-

вим с другим товаром по своему назначению, применению, качественным

и техническим характеристикам, а также по другим основным свойствам

таким образом, что покупатель заменяет или готов заменить им другой

товар в процессе потребления».

В соответствии с пунктом 2 статьи 130 Гражданского кодекса РФ

движимыми вещами признаются вещи, не относящиеся к недвижимости.

Аналогичное по содержанию определение товаров установлено Та-

моженным кодексом Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1 статьи

11 главы 1): «…товары – любое перемещаемое через таможенную границу

движимое имущество, а также перемещаемые через таможенную границу

отнесенные к недвижимым вещам транспортные средства. Транспортные

средства, указанные в подпункте 5 настоящего пункта, к товарам не отно-

сятся…

5) транспортные средства – любые морское (речное) судно (включая

самоходные и несамоходные лихтеры и баржи, а также судно на подвод-

ных крыльях), судно на воздушной подушке, воздушное судно, авто-

транспортное средство (включая прицепы, полуприцепы и комбинирован-

173

ные транспортные средства) или единица железнодорожного подвижного

состава, которые используются в международных перевозках для платной

перевозки лиц либо для платной или бесплатной промышленной или ком-

мерческой перевозки товаров, а также их штатные запасные части, при-

надлежности и оборудование, содержащиеся в их штатных баках горюче-

смазочные материалы и топливо, если они перевозятся вместе с транс-

портными средствами…»

Следует отметить, что Таможенным кодексом РФ (подпункты 2, 3, 4,

6 пункта 1 статьи 11 главы 1) установлены и другие определения понятия

«товары» (российские товары; иностранные товары; товары, находящиеся

под таможенным контролем, и др.), различающиеся по классификацион-

ным признакам.

В Налоговом кодексе РФ (пункт 3 статьи 38) написано, что товаром

«признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для

реализации».

Вышеприведенные определения понятия «товары» по своему содер-

жанию шире, чем в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запа-

сов» (пункт 2): «товары являются частью материально-производственных

запасов, приобретенных или полученных от других юридических или фи-

зических лиц и предназначенных для продажи».

Важным условием осуществления импортной операции служит за-

ключение контракта с иностранным партнером. Как уже отмечалось, при

заключении контрактов, наряду с ранее указанными законодательными и

нормативными документами, следует руководствоваться конкретными

минимальными требованиями к обязательным реквизитам и форме внеш-

неторговых контрактов, рекомендованных Министерством внешнеэконо-

мических связей России, ГТК России, ВЭК России и изложенных в письме

Банка России от 15.07.1996 года № 300, Письмом ФТС от 10.01.2008 г.

№ 01-11/217 и частями 1, 5 и 6 статьи 15.25 КоАП РФ.

В частности, при заключении контрактов следует иметь в виду, что

частью 5 статьи 15.25 КоАП России предусмотрена ответственность за не-

выполнение резидентом в установленный срок обязанности по возврату в

Российскую Федерацию денежных средств, уплаченных нерезидентам за

не ввезенные на таможенную территорию Российской Федерации (не по-

лученные на таможенной территории Российской Федерации) товары, не-

выполненные работы, неоказанные услуги либо за непереданные инфор-

мацию или результаты интеллектуальной деятельности, в том числе ис-

ключительные права на них, в виде административного штрафа на долж-

ностных лиц в размере от трех четвертых до одного размера суммы де-

нежных средств, не возвращенных в РФ.

174

Глубокий анализ этих и других правонарушений в области валютно-

го законодательства и их последствий изложен в Письме ФТС от

10.01.2008 г. № 01-11/217 «О направлении методических рекомендаций по

квалификации нарушений валютного законодательства», основные реко-

мендации которого приведены в главе 3.1 книги.

С 1 января 2001 года российским организациям было предоставлено

право заключать контракты с нерезидентами, предусматривающие оплату

импортируемых товаров:

1) иностранной валютой или валютой РФ;

2) выданными импортерами простыми векселями в иностранной ва-

люте или в валюте РФ;

3) выданными импортерами переводными векселями в иностранной

валюте или валюте РФ.

Такой подход стал возможным с внесением 29.12.1998 года измене-

ния (подпункт «г» пункта 7 статьи 1) в ФЗ РФ от 09.10.1992 г. № 3615-1

«О валютном регулировании и валютном контроле», в соответствии с ко-

торым в состав валютных операций были включены «расчеты между ре-

зидентами и нерезидентами в валюте Российской Федерации», и с введе-

нием в действие совместной Инструкции ЦБ РФ и ГТК РФ № 91-И и

№ 01-11/28644 от 04.10.2000 года «О порядке осуществления валютного

контроля за обоснованностью оплаты резидентами импортируемых това-

ров».

По каждому импортному контракту оформляется паспорт сделки.

Впервые это требование и порядок оформления паспорта импортной

сделки были определены совместной инструкцией Центрального банка

РФ и ГТК РФ от 26.07.1995 года № 30 и № 01-20/10538 «О порядке осу-

ществления валютного контроля за обоснованностью платежей в ино-

странной валюте за импортируемые товары». Впоследствии (с 1 января

2001 года) вышеназванная Инструкция была отменена и вступила в дейст-

вие совместная Инструкция РФ и ГТК РФ от 4.10.2000 года № 91-И и 01-

11/28644 «О порядке осуществления валютного контроля за обоснованно-

стью оплаты резидентами импортируемых товаров».

Законодательные требования к оформлению паспортов сделки, дей-

ствующие в настоящее время, определены статьей 20 «Паспорт сделки»

Федерального закона РФ «О валютном регулировании и валютном кон-

троле» от 10.12.2003 г. № 173-ФЗ. Их содержание сводится к следующему:

«1. Центральный банк Российской Федерации в целях обеспечения

учета и отчетности по валютным операциям в соответствии с настоящим

Федеральным законом может устанавливать единые правила оформления

резидентами в уполномоченных банках паспорта сделки при осуществле-

нии валютных операций между резидентами и нерезидентами.

175

2. Паспорт сделки должен содержать сведения, необходимые в це-

лях обеспечения учета и отчетности по валютным операциям между ре-

зидентами и нерезидентами. Указанные сведения отражаются в паспор-

те сделки на основании подтверждающих документов, имеющихся у ре-

зидентов.

3. Паспорт сделки может использоваться органами и агентами ва-

лютного контроля для целей осуществления валютного контроля в соот-

ветствии с настоящим Федеральным законом».

На основании этого закона Центральным банком России был уста-

новлен порядок представления резидентами и нерезидентами уполномо-

ченным банкам документов и информации при осуществлении валютных

операций и оформления паспортов сделки, изложенный в следующих до-

кументах:

1. Положении ЦБ РФ «О порядке представления резидентами упол-

номоченным банкам подтверждающих документов и информации, связан-

ных с проведением валютных операций с нерезидентами по внешнеторго-

вым сделкам, и осуществления уполномоченными банками контроля за

проведением валютных операций» от 01.06.2004 г. № 258-П (в ред. Указа-

ния ЦБ РФ от 26.09.2008 г. № 2080-У);

2. Инструкции ЦБ РФ «О порядке представления резидентами и не-

резидентами уполномоченным банкам документов и информации при

осуществлении валютных операций, порядке учета уполномоченными

банками валютных операций и оформления паспортов сделок» от

15.06.2004 г. № 117-И (в ред. Указаний ЦБ РФ от 08.08.2006 г. № 1713-У,

от 20.07.2007 г. № 1869-У, от 12.08.2008 г. № 2052-У).

Согласно этим нормативным документам установлены следующие

основные правила:

1. Паспорт сделки (далее по тексту – ПС) открывается резидентам

для осуществления расчетов и переводов по:

- внешнеторговым контрактам;

- кредитным договорам.

2. Отдельный ПС открывается по каждой такой валютной операции.

3. По каждому контракту (кредитному договору) оформляется один

ПС в одном уполномоченном банке.

4. Требование об открытии ПС не распространяется, в частности, на

валютные операции:

- если общая сумма контракта (договора) не превышает пяти тысяч

долларов США по курсу иностранных валют к рублю, установленному

Банком России на дату заключения контракта (кредитного договора) с

учетом внесенных изменений и дополнений;

- между нерезидентом и кредитной организацией-нерезидентом.

176

5. ПС должен быть оформлен до осуществления первой валютной

операции по контракту (договору).

6. ПС могут свободно переводиться из одного уполномоченного

банка в другой.

7. Для оформления ПС резидент представляет в уполномоченный

банк следующие документы:

- два экземпляра ПС, заполненного в соответствии с требованиями

Инструкции ЦБ РФ № 117-И;

- контракт (договор), являющийся основанием для проведения ва-

лютных операций по контракту (кредитному договору);

- разрешение органа валютного контроля на осуществление валют-

ных операций по контракту (кредитному договору), а также на открытие

резидентом счета в банке-нерезиденте в случаях, предусмотренных акта-

ми валютного законодательства Российской Федерации;

- иные документы, указанные в пункте 4 статьи 23 Федерального за-

кона «О валютном регулировании и валютном контроле», необходимые

для оформления ПС.

8. По мере исполнения обязательств по ПС резидент в установлен-

ные Инструкцией ЦБ РФ № 117-И сроки обязан представлять в уполномо-

ченный банк следующие документы:

- справку об идентификации по видам валютных операций средств в

иностранной валюте, поступивших на банковский счет или списываемых с

банковского счета резидента, открытого в уполномоченном банке, яв-

ляющуюся документом, подтверждающим совершение валютной опера-

ции;

- иные документы, являющиеся основанием для проведения валют-

ной операции, указанные в части 4 статьи 23 Федерального закона «О ва-

лютном регулировании и валютном контроле».

9. По каждому ПС уполномоченный банк осуществляет учет валют-

ных операций и контроль за их проведением.

В своем Информационном письме от 31.12.2004 г. № 30 ЦБ РФ дал

следующее разъяснение по вопросу:

«Каким образом оформляется паспорт сделки (далее – ПС) по кон-

тракту, если не указана сумма контракта?

Если резидент исходя из известных ему на дату оформления ПС све-

дений предполагает, что сумма по контракту превысит в эквиваленте 5000

долларов США, то необходимо оформить ПС. В этом случае в графе 5

раздела 3 ПС проставляется символ б/с (пункт 5 Порядка заполнения пас-

порта сделки, приложение 4 к Инструкции № 117-И)».

Если торговая организация не оформит паспорт сделки, предпола-

гая, что общая сумма контракта не превысит установленный лимит, но

177

на деле он будет превышен, паспорт сделки все-таки придется офор-

мить. Это нужно сделать не позднее дня подписания (получения) доку-

мента, подтверждающего поставку товаров, выполнение работ, оказание

услуг (товарно-транспортной накладной, акта выполненных работ, акта

оказанных услуг) (Постановления ФАС ВВО от 04.03.2009 г. № А39-

3223/2008-147/3, ФАС УО от 13.11.2006 г. № Ф09-9986/06-С1, от

13.11.2006 г. № Ф09-9985/06-С1).

Вся информация о том, в каких случаях, в какие сроки и какие доку-

менты нужно подавать в банк, представлена в таблице 3. Она сформиро-

вана на основании следующих нормативных документов:

1) подпункт 1 ч. 2 ст. 24, пп. 2 ч. 3, ч. 4, 5 ст. 23 Федерального закона

от 10.12.2003 г. № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном кон-

троле»;

2) п. 1.2 Инструкции № 117-И;

3) гл. 2 Положения ЦБ РФ от 01.06.2004 г. № 258-П «О порядке

представления резидентами уполномоченным банкам подтверждающих

документов и информации, связанных с проведением валютных операций

с нерезидентами по внешнеторговым сделкам, и осуществления уполно-

моченными банками контроля за проведением валютных операций» (да-

лее – Положение № 258-П).

Получив справку о валютных операциях, банк не позднее следую-

щего рабочего дня должен проверить правильность ее оформления и со-

ответствие указанной в ней информации данным приложенных доку-

ментов (пункт 1.7 Инструкции № 117-И). Банк вправе вернуть справку и

приложенные документы и отказать в проведении валютной операции,

если:

- (или) справка оформлена с нарушениями;

- (или) неправильно указан код валютной операции (на основании

Перечня валютных операций клиентов уполномоченных банков, указан-

ных в Приложение 2 к Инструкции № 117-И).

Справки о подтверждающих документах, о поступлении валюты

Российской Федерации и о расчетах через счета за рубежом банк проверя-

ет на соответствие данным приложенных документов в течение 7 рабочих

дней, следующих за датой их представления (пункт 2.11 Положения №

258-П.). В случае обнаружения нарушений и несоответствий в заполнении

или же представления неполного пакета документов, на основании кото-

рых заполнялась справка, банк вправе вернуть один экземпляр справки и

приложенные документы для устранения недочетов. Не позднее 3 рабочих

дней с момента их получения необходимо вновь представить справку и

документы (пункт 2.14 Положения № 258-П.).

178

Таблица 3

Документальное подтверждение валютных операций

Операция,

за которую

нужно отчитаться

перед банком

В каком

случае нужно

отчитываться

перед банком

Представляемые

в банк документы

Срок

представления

документов

Поступление на

счет иностранной

валюты <1>

Всегда 1. Справка о

валютных опера-

циях <2>.

2. Документы, яв-

ляющиеся осно-

ванием для про-

ведения валютной

операции (кон-

тракты, докумен-

ты, подтвер-

ждающие факт

передачи товаров

(выполнения ра-

бот, оказания ус-

луг), информации

и результатов ин-

теллектуальной

деятельности, в

том числе исклю-

чительных прав

на них <5>

Не позднее 7 ра-

бочих дней со дня

поступления ва-

люты на счет <3>.

О поступлении на

счет валютной

выручки банк

уведомляет не

позднее следую-

щего рабочего дня

<4>

(такое уведомле-

ние банк, как

правило, прикла-

дывает к выписке

по транзитному

счету).

Договором бан-

ковского счета

может быть пре-

дусмотрено, что

при поступлении

валюты банк са-

мостоятельно за-

полняет справ

ку о

валютных опера-

циях <6>

Списание

иностранной

валюты со счета

<1>

Вместе с заявле-

нием на перевод

валюты контр-

агенту <3>

Зачисление на

счет рублей,

поступивших от

иностранного

контрагента <7>

Только в

случае

оформления

паспорта

сделки <8>

Справка о

поступлении ва-

люты

Российской Феде-

рации

(2 экз.) <9>

Не позднее 15

календарных

дней, следующих

за месяцем по-

ступления руб

лей

179

<10>

Продолжение табл. 3

Операция,

за которую

нужно отчитаться

перед банком

В каком

случае нужно

отчитываться

перед банком

Представляемые

в банк документы

Срок

представления

документов

Расчеты с

иностранным

контрагентом

через счета

в банках-

нерезидентах

<11>

1. Справка о рас-

четах через счета

за рубежом по

форме, установ-

ленной банком

(2 экз.).

2. Копии банков-

ских

выписок

Не позднее 45

календарных дней,

следующих за ме-

сяцем списания

денежных средств

со счета в банке-

нерезиденте (за-

числения на счет)

в рамках контрак-

та с иностран

ным

контрагентом

<10>

Ввоз товаров

в Россию <12>

1. Справка о под-

тверждающих до-

кументах (2 экз.)

<13>.

2. Подтверждаю-

щие

документы:

(если) ввозимые

(вывозимые) то-

вары подлежат

декларированию –

таможенные дек-

ларации; (если)

В согласованный

с банком срок, не

превышающий

<14>:

(если) товары

подлежат декла-

рированию – 15

календарных дней

со дня, следую-

щего за датой вы-

пуска ввозимых

или вывозимых