Кияйкин Д.В., Лазарченко К.В. Судебная бухгалтерия. Часть общая
Подождите немного. Документ загружается.
документации», организациям предоставлено право вносить дополнительные
реквизиты в унифицированные формы первичной учетной документации
(кроме форм по учету кассовых и банковских операций). При этом все
имеющиеся реквизиты утвержденных форм первичной учетной
документации должны оставаться без изменения (включая код, номер
формы, наименование документа). Что же касается кассовых и банковских
документов, то они считаются документами строгой формы, и в них
нельзя вносить не только дополнительные реквизиты, но и вообще какие-
либо изменения, бланк должен вплоть до миллиметра соответствовать
установленной типовой форме. У остальных документов формы могут
изменяться. При изготовлении бланочной продукции на основе
унифицированных форм первичной учетной документации допускается
внесение изменений в части расширения и сужения граф и строк с учетом
значимости показателей, включение дополнительных строк (в т. ч.
свободных) и вкладных листов для удобства размещения и обработки
необходимой информации. Все вносимые изменения должны быть
оформлены соответствующим организационно-распорядительным
документом организации.
Формы первичных учетных документов, применяемых для
оформления хозяйственных операций, по которым отсутствуют типовые
формы первичных учетных документов, должны включать установленные
законодательством обязательные реквизиты. Формы таких документов
утверждаются приказом или распоряжением руководителя организации или,
как вариант, оформляются отдельным приложением к учетной политике.
Согласно п. 4 Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского
учета для субъектов малого предпринимательства
15
, учетная политика
малого предприятия, утверждаемая приказом руководителя, должна в
обязательном порядке предусматривать формы первичных учетных
документов, применяемых для оформления хозяйственны операций по
15
Утв. приказом Минфина РФ от 21 декабря 1998 года № 64 н.
61
которым не предусмотрены типовые формы учетных документов. В
необходимых случаях в первичном документе по решению организации могут
быть приведены дополнительные необязательные реквизиты:
- номер документа;
- адрес организации;
- основание хозяйственной операции, зафиксированной документом (приказ
или распоряжение руководителя организации и т.п.);
-другие дополнительные реквизиты, определяемые характером
документированных хозяйственных операций.
При составлении документа заполняются все его обязательные
реквизиты. Свободные строки и реквизиты, согласно п. 2.9 Положения о
документообороте, подлежат обязательному прочерку.
Унифицированные формы первичной учетной документации должны
оформляться в строгом соответствии с утвержденными Госкомстатом РФ
указаниями по их применению и заполнению, в которых отражаются:
предназначение формы; порядок ее заполнения; должностные лица,
ответственные за составление; движение документа (положения
действующего в организации графика документооборота при этом не могут
противоречить утвержденным указаниям).
Формы первичных учетных документов, применяемых для оформления
хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы
первичных учетных документов, составляются в порядке, предусмотренном в
действующем на предприятии графике документооборота, а также согласно
положениям учетной политики организации.
Ряд составляемых организацией документов должен иметь, согласно
действующему порядку, и некоторые другие обязательные реквизиты.
Такой реквизит, как идентификационный номер плательщика (ИНН),
должен быть указан при заполнении утвержденных соответствующим
ведомством заявлений, деклараций, справок, а также при оформлении иных
документов, если это установлено требованиями нормативных актов.
62
В соответствии с Порядком и условиями присвоения, применения, а
также изменения идентификационного номера налогоплательщика
16
, ИНН
вместе с кодом причины постановки на учет с 1 января 2000 года должен
указываться во всех документах, используемых организацией в налоговых
отношениях.
Кроме того, в соответствии с п. 7 письма Госналогслужбы РФ, Минфина
РФ и Центробанка РФ от 5, 16 июня 1995 года № ВГ-4-12/25 н, 47, 174, ИНН
должен указываться при оформлении любых расчетно-платежных документов
по строкам «Плательщик» и «Получатель» (данное требование сохранено с
принятием нового Положения Центробанка РФ «О безналичных расчетах в
Российской Федерации» от 8 сентября 2000 года № 120-П).
Организации, выполняющие государственный заказ за счет средств
федерального бюджета, согласно Постановлению Правительства РФ от 19
января 1998 года № 47 «О Правилах ведения организациями, выполняющими
государственный заказ за счет средств федерального бюджета, раздельного
учета результатов финансово-хозяйственной деятельности», обязаны
оформлять отдельные первичные учетные документы на предусмотренные в
государственном заказе (государственном контракте) отдельное изделие,
группу изделий, работу, услугу. В связи с этим рабочие наряды, наряды на
выполнение работ, табеля выхода на работу и другие документы должны
комплектоваться по каждому заказчику, договору и изделию (группе
изделий, работе, услуге).
В соответствии с п. 7 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете первичные и
сводные учетные документы могут составляться в равной степени как на
бумажных, так и на машинных носителях информации. В последнем случае
организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на
бумажных носителях для других участников хозяйственной операции, а также
по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с
законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.
16
Утвю приказом МНС РФ от 27 ноября 1998 года № ГБ-3-12/309
63
Действующее законодательство не запрещает использование в качестве
оправдательных документов копии первичных учетных документов. Вместе с
этим необходимо учитывать, что копия не может подтвердить подлинность
документа (например, счета-фактуры, которая должна иметь печать), а
потому использовать копии следует с учетом анализа «важности» первичного
документа и необходимости подтверждения хозяйственной операции в целях
бухгалтерского учета, уплаты налогов и соблюдения требований
действующего законодательства.
При организации бухгалтерского учета с использованием
вычислительной техники (с накоплением информации на магнитных
носителях) организации должны учитывать требования Методических
указаний по организации бухгалтерского учета с использованием
вычислительной техники
17
, в частности, требования о необходимости
составления дубликатов и копий и требования по ГОСТ СССР № 6.10.4-84
«Унифицированные системы документации. Придание юридической силы
документам на машинном носителе и машинограмме, создаваемым
средствами вычислительной техники»
18
.
В соответствии с п. 3 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете и п. 14
Положения по ведению бухгалтерского учета перечень лиц, имеющих право
подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель
организации по согласованию с главным бухгалтером. Документы,
которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами,
подписываются исключительно руководителем организации и главным
бухгалтером или уполномоченными (приказом или письменным
распоряжением руководителя организации) на то лицами.
При этом необходимо учитывать, что в соответствии с п. 14
Положения по ведению бухгалтерского учета без подписи главного бухгалтера
или уполномоченного им на то лица денежные и расчетные документы,
финансовые и кредитные обязательства (документы, оформляющие
17
Утв. письмом Минфина СССР и ЦСУ СССР от 20 февраля 1981 года № 35/34-Р/426.
18
Утв. постановлением Госстандарта СССР от 9 октября 1984 года № 3549.
64
финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и
договоры, заключенные по товарному и коммерческому кредиту) считаются
недействительными и не должны приниматься к исполнению (за
исключением документов, подписанных руководителем федерального органа
исполнительной власти, особенности оформления которых определяются
отдельными указаниями Минфина РФ).
В случае разногласий между руководителем организации и главным
бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций
первичные учетные документы по ним могут быть приняты к исполнению с
письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю
полноту ответственности за последствия осуществления таких операций и
включения данных о них в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность.
Необходимо учитывать, что ответственность за достоверность
содержащихся в первичных документах (счетах, накладных, актах и т.п.)
сведений возлагается на лиц, составивших и подписавших их (п. 4 ст. 9 Закона
о
бухгалтерском учете, пункт 5.6 Положения о документообороте).
В соответствии с п. 4.1 Положения о документообороте в тексте и
цифровых данных первичных документов и учетных регистров подчистки и
неоговоренные исправления не допускаются. В первичные документы
исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками
хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же
лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения
исправлений.
Ошибки в первичных документах, созданных вручную (за исключением
банковских и кассовых), исправляются следующим образом: зачеркивается
неправильный текст или суммы и надписывается над зачеркнутым
исправленный текст или суммы. Зачеркивание производится одной чертой
так, чтобы можно было прочитать исправленное.
В кассовые и банковские документы внесение каких-либо исправлений
не допускается (п. 16 Положения по ведению бухгалтерского учета).
65
Первичные документы, поступающие в бухгалтерию, подлежат
обязательной проверке, которая осуществляется по форме (полнота и
правильность оформления документов, заполнения реквизитов) и по
содержанию (законность документированных операций, логическая увязка
отдельных показателей).
Запрещается принимать к исполнению и оформлению первичные
документы по операциям, которые противоречат законодательству и
установленному порядку приемки, хранения и расходования денежных
средств, товарно-материальных и других ценностей – такие документы должны
быть переданы главному бухгалтеру организации для принятия решения по
ним.
В первичных документах в обязательном порядке должны
присутствовать наименования должностей лиц, ответственных за совершение
хозяйственной операции и правильность ее оформления, их личные подписи и
расшифровка подписей.
Что касается наличия печатей, то они заверяют подлинность подписи
должностного лица на документах, предусмотренных специальными
нормативными актами, удостоверяющих права лиц, фиксирующих факты,
связанные с финансовыми средствами, или на копиях документов. Печати
должны присутствовать также там, где это предусмотрено учетной политикой
предприятия (графиком документооборота), действующим
законодательством, договором или соглашением сторон по обязательству
(сделке). Например, наличие печатей на актах приемки выполненных работ
(услуг) необходимо в случае, если это определено условиями хозяйственного
договора (письмо Госналогинспекции по г. Москве от 10 февраля 1995 г. № 11-
13/2072 «О первичных документах по отражению хозяйственных операций»).
Первичные документы, прошедшие проверку, обработку, желательно
помечать отметкой, исключающей возможность их повторного использования,
например, датой записи в учетный регистр.
Все документы, приложенные к приходным и расходным кассовым
66
ордерам, а также документы, послужившие основанием для начисления
заработной платы, согласно пункту 2.21 Положения о документообороте
подлежат обязательному гашению штампом или надписью от руки «Получено»
или «Оплачено» с указанием даты (числа, месяца, года).
§ 3. Классификация бухгалтерских документов
Применяемые в учете документы классифицируются по однородным
признакам: по назначению, по характеру операций, по объему содержания и
времени составления, по месту составления, по способу использования, по
степени использования средств механизации и автоматизации, по способу
дальнейшей обработки информации.
По назначению документы делятся на распорядительные,
исполнительные, бухгалтерского оформления и комбинированные.
Распорядительные документы содержат распоряжение на совершение
какой-либо операции (приказ о выдаче денег под отчет, платежное поручение
банку на перечисление денег, наряд на выполнение работы и др.).
Исполнительные (оправдательные) документы удостоверяют факт
осуществления хозяйственной операции (приходные и расходные накладные,
приемные акты, акты на списание брака, квитанции, счета-фактуры,
авансовые отчеты и т.д.).
Документы бухгалтерского оформления составляются в бухгалтерии на
основании исполнительных и распорядительных документов как для их
обобщения, так и для отражения в учете операций, не охваченных этими
документами, в целях дальнейшего использования в учетном процессе
(бухгалтерские справки и расчеты, разработочные и группировочные
ведомости, карточки и т. д.).
Комбинированные документы сочетают в себе функции
вышеперечисленных. Например, расходный кассовый ордер содержит
67
подпись (распоряжение) распорядителя кредитов о выдаче денег и
подтверждение об их выдаче и получении (подписи кассира и получателя).
По характеру оформляемых операций документы подразделяются на
денежные, материальные и расчетные.
Денежные документы оформляют операции по наличным и
безналичным денежным средствам (приходные и расходные кассовые ордера
банковские чеки и т.д.).
Материальные документы оформляют движение материальных
ценностей (приходный ордер, лимитная карта и т. д.).
Расчетные документы оформляют расчеты между предприятиями
организациями и лицами (платежное поручение, платежное требование, счет-
фактура и т. д.).
По объему содержания и времени составления документы делятся на
первичные и сводные.
Первичные документы в момент совершения операции служат для
первичной их регистрации (акты, приходные и расходные накладные и ордера,
счета-фактуры и т. д.). Первичные документы должны быть составлены в
момент совершения операции или сразу по окончании ее. Сводные
документы составляются путем обобщения данных первичного учета. К ним
относятся, например, все виды отчетов материально ответственных лиц,
накопительные и платежные ведомости бухгалтерии.
По месту составления документы делятся на внутренние и внешние.
Внутренние документы составляются на предприятии, где произошла
хозяйственная операция, и предназначены главным образом для оформления
внутренних хозяйственных операций, например накладная на отпуск сырья в
производство.
Внешние документы составляются за пределами данного предприятия,
поступают к нему со стороны и отражают взаимоотношения организации со
своими контрагентами, например счет-фактура на поступивший товар.
По способу использования документы делятся на разовые и
68
накопительные.
Разовые документы применяются для однократного отражения,
оформления операций (счета-фактуры, разовые требования на отпуск
материалов, накладные, акты и т. д.).
Накопительные документы применяются для многократного
оформления и регистрации операций на протяжении определенного периода
(накопительные ведомости, заборные листы, лимитно-заборные карты и т.д.).
По степени использования средств механизации и автоматизации
документы делятся на заполняемые без средств механизации вручную,
механизированным или автоматизированным способом (рукописные,
машинописные, отпечатанные на принтере).
По способу дальнейшей обработки носителей информации документы
делятся на обычные (бумажные) и технические (безбумажные,
машиночитаемые). При переходе от традиционной технологии обработки
информации к электронной обычные документы нуждаются в переносе
данных на технические носители информации.
Документы и другие носители учетной информации представляют собой
информационную базу для хозяйственного учета, являются важнейшими
средствами доказывания совершенных хозяйственных операций и должны
быть правильно и своевременно составлены.
В криминалистической практике с позиции правовой классификации и
значимости выделяют документы: а) доброкачественные, обеспечивающие
доказательственную силу, и недоброкачественые т. е. не обеспечивающие
доказательственную силу; б) бухгалтерские; в) другие материалы дела.
Доброкачественный документ – это документ, который по форме и
содержанию соответствует требованиям законодательства, и признан
доказательством. Например, эксперт-бухгалтер исследует только те документы,
которые отражают хозяйственные и финансовые операции и признаны
дознавателем, следователем (судом) доказательствами. Доброкачественные
документы служат основанием для суждения о реальности и объеме
69
совершенной операции.
Недоброкачественным считается документ, который не отвечает
требованиям законодательства и не обеспечивает доказательственной силы.
В свою очередь, недоброкачественные документы принято подразделять
на недоброкачественные по форме и недоброкачественные по содержанию
отраженных в них операций (подложные). К недоброкачественным по форме
документам относят недооформленные и неправильно оформленные при
условии, что и те и другие отражают реальные операции в неискаженном виде
и объеме. Такого рода документы, если эксперт-бухгалтер на основании других
данных установит их недоброкачественность лишь по форме, также могут
быть признаны доказательствами совершения отраженной в них операции.
Подложные документы содержат незаконные или недействительные
операции. Подложные документы классифицируются на документы,
содержащие материальный подлог (фальсифицированные), и на документы
интеллектуального подлога (содержащие заведомо ложные данные).
Фальсифицированные документы содержат подчистки, исправления и
результаты других физических воздействий (материальный подлог).
Например, чек с поддельной подписью, платёжная ведомость с исправленной
суммой полученных по ней денег. В этих случаях фальсификацию
устанавливает эксперт-криминалист. Если подобные документы
следователь предъявляет эксперту-бухгалтеру, последний должен быть
поставлен в известность об их подложности. Документы, содержащие ложные
сведения - это такие документы, которые оформлены правильно, но содержат
ложные сведения о характере, объеме и подробностях операции. Например,
счет за выполненные услуги с указанными в нем завышенными ценами и т.п.
Подложные документы интеллектуального подлога, т. е. содержащие
заведомо ложные сведения, принято подразделять на бестоварные и
безденежные.
Бестоварным является документ, которым оформлено движение
материальных ценностей, в то время как они не поступили или
70