Грачева Е.Ю., Арефкина Е.И (ред.) Правовые основы бухгалтерского учета

Подождите немного. Документ загружается.

3) обеспечения саморегулируемой организацией аудиторов допол

нительной имущественной ответственности каждого ее члена перед

потребителями аудиторских услуг и иными лицами посредством фор

мирования компенсационного фонда (компенсационных фондов) са

морегулируемой организации аудиторов.

Саморегулируемая организация аудиторов наряду с функциями,

установленными Законом о саморегулируемых организациях, разра

батывает и утверждает стандарты саморегулируемой организации ау

диторов, принимает кодекс профессиональной этики аудиторов, раз

рабатывает проекты федеральных стандартов аудиторской

деятельности, участвует в разработке проектов стандартов в области

бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности, орга

низует прохождение аудиторами обучения по программам повышения

квалификации.

Саморегулируемая организация аудиторов наряду с правами, уста

новленными Законом о саморегулируемых организациях, имеет право

устанавливать в отношении аудиторских организаций, индивиду

альных аудиторов, которые являются ее членами, дополнительные

к требованиям, предусмотренным этим Законом, требования, обеспе

чивающие их ответственность при осуществлении аудиторской дея

тельности; разрабатывать и устанавливать дополнительные к мерам,

предусмотренным вышеупомянутым Законом, меры дисциплинарно

го воздействия на ее членов за нарушение ими требований Закона

о саморегулируемых организациях, стандартов аудиторской деятель

ности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций,

кодекса профессиональной этики аудиторов; организовывать профес

сиональное обучение лиц, желающих заниматься аудиторской дея

тельностью.

Саморегулируемая организация аудиторов наряду с исполнением

обязанностей, установленных Законом о саморегулируемых организа

циях:

1) участвует в установленном порядке в создании, включая финан

сирование, и в деятельности единой аттестационной комиссии, преду

смотренной Законом об аудиторской деятельности;

2) сообщает в уполномоченный федеральный орган об изменениях

в сведениях о саморегулируемой организации аудиторов для внесения

их в государственный реестр саморегулируемых организаций аудито

ров, а также о возникшем несоответствии саморегулируемой органи

зации аудиторов требованиям, установленным ч. 3 ст. 17 Закона об

аудиторской деятельности, не позднее семи рабочих дней со дня, сле

дующего за днем возникновения соответственно указанных измене

ний в сведениях или несоответствия;

3) сообщает в уполномоченный федеральный орган о дополнитель

ных к требованиям, установленным федеральными стандартами ауди

271

8.3. Понятие аудита. Его место в системе финансового контроля. Принципы аудита

торской деятельности, требованиях, предусмотренных саморегулируе

мой организацией аудиторов в своих стандартах, а также о дополни

тельных нормах профессиональной этики, включенных в принятый ею

кодекс профессиональной этики аудиторов, в порядке, сроки и по фор

ме, которые определяются уполномоченным федеральным органом;

4) представляет в уполномоченный федеральный орган отчет об

исполнении саморегулируемой организацией аудиторов, ее членом

или членами требований законодательства Российской Федерации

и иных нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую де

ятельность, в порядке, сроки и по форме, которые определяются упол

номоченным федеральным органом;

5) подтверждает соблюдение аудиторами, являющимися членами

этой саморегулируемой организации аудиторов, требования об обуче

нии по программам повышения квалификации;

6) не позднее 10 рабочих дней со дня, следующего за днем получе

ния письменного запроса, представляет в уполномоченный федераль

ный орган и совет по аудиторской деятельности по их запросам копии

решений органов управления и специализированных органов саморе

гулируемой организации аудиторов;

7) оказывает содействие представителям совета по аудиторской

деятельности в ознакомлении с деятельностью саморегулируемой ор

ганизации аудиторов.

Обязательный аудит годовой бухгалтерской (финансовой) отчет

ности саморегулируемой организации аудиторов должен проводиться

аудиторской организацией, являющейся членом другой саморегули

руемой организации аудиторов.

Объектами аудиторского контроля являются аудируемые лица

и (или) лица, заключившие договор оказания аудиторских услуг.

Аудитором является физическое лицо, получившее квалифика8

ционный аттестат аудитора и являющееся членом одной из саморе8

гулируемых организаций аудиторов. Физическое лицо признается

аудитором с даты внесения сведений о нем в реестр аудиторов и ауди

торских организаций. Аудитор, являющийся работником аудиторской

организации на основании трудового договора между ним и аудитор

ской организацией, вправе участвовать в осуществлении аудиторской

организацией аудиторской деятельности, а также в оказании прочих

услуг, предусмотренных ст. 1 Закона об аудиторской деятельности.

Индивидуальный аудитор вправе осуществлять аудиторскую дея

тельность, а также оказывать прочие услуги в соответствии со ст. 1 За

кона об аудиторской деятельности, если иное не предусмотрено этим

Законом.

Аттестация на право осуществления аудиторской деятельности —

это проверка квалификации физических лиц, желающих заниматься

аудиторской деятельностью. Аттестация осуществляется в форме ква

272

Глава 8. Правовое регулирование аудиторской деятельности

лификационного экзамена. Лицам, успешно сдавшим квалификаци

онный экзамен, выдается квалификационный аттестат аудитора. Ква

лификационный аттестат аудитора выдается без ограничения срока

его действия.

Обязательными требованиями к претендентам на получение ква8

лификационного аттестата аудитора являются:

• наличие документа о высшем экономическом и (или) юридичес

ком образовании, полученном в российских учреждениях высшего

профессионального образования, имеющих государственную аккре

дитацию, либо наличие документа о высшем экономическом и (или)

юридическом образовании, полученном в образовательном учрежде

нии иностранного государства, и свидетельства об эквивалентности

указанного документа российскому документу государственного об

разца о высшем экономическом и (или) юридическом образовании;

• наличие стажа работы по экономической или юридической спе

циальности не менее трех лет.

Дополнительные требования к претендентам на получение квали

фикационного аттестата аудитора, а также порядок проведения аттес

тации на право осуществления аудиторской деятельности, перечень

документов, подаваемых вместе с заявлением о допуске к аттестации,

количество и типы аттестатов, программы квалификационных экзаме

нов и порядок их сдачи определяются уполномоченным федеральным

органом.

Каждый аудитор, имеющий квалификационный аттестат, обязан

в течение каждого календарного года начиная с года, следующего за

годом получения аттестата, проходить обучение по программам повы

шения квалификации, утверждаемым уполномоченным федеральным

органом.

Обучение по программам повышения квалификации осуществля

ется лицами, имеющими лицензию на осуществление образователь

ной деятельности.

Аудиторская организация — коммерческая организация, являю8

щаяся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов.

Коммерческая организация приобретает право осуществлять ауди

торскую деятельность с даты внесения сведений о ней в реестр ауди

торов и аудиторских организаций саморегулируемой организации ау

диторов, членом которой такая организация является. Коммерческая

организация, сведения о которой не внесены в реестр аудиторов и ау

диторских организаций в течение трех месяцев с даты внесения запи

си о ней в Единый государственный реестр юридических лиц, не впра

ве использовать в своем наименовании слово «аудиторская», а также

производные слова от слова «аудит».

На российском рынке аудиторскоконсультационных услуг функ

ционирует несколько основных групп компаний:

273

8.3. Понятие аудита. Его место в системе финансового контроля. Принципы аудита

• крупнейшие международные компании «большой пятерки» —

примерно 65—75% общего объема рынка;

• различные зарубежные аудиторские фирмы (порядка 20) —

5—7% общего объема рынка;

• крупнейшие российские аудиторские фирмы (1—15) — 15—25% об

щего объема рынка;

• средние российские фирмы (3—40 средних фирм с численностью

сотрудников 30 — 100 чел.) — 3—5% рынка;

• небольшие фирмы (примерно 3000) и индивидуальные аудито

ры — 3—5% общего объема рынка.

Таким образом, структура рынка показывает, что основной объем

работ по показателю выручки по аудиту приходится на крупнейшие

международные компании «большой пятерки» и различные зарубеж

ные аудиторские фирмы (70—82% общего объема рынка), далее следу

ют крупнейшие российские аудиторские фирмы (15—25%), а за ними —

средние российские фирмы и небольшие фирмы, на долю которых

приходятся равные объемы работ (по 3—5%)

Принципы аудиторского контроля. Правовое регулирование ауди

торской деятельности осуществляется на основе принципов, отражающих

наиболее значимые сущностные характеристики аудита, особенности

проведения аудита и возникающих в этой сфере правоотношений.

Принцип экономической свободы

. Данный принцип вытекает из ч. 1

ст. 8 и ч. 1 ст. 34 Конституции РФ и означает, что аудиторская органи

зация, индивидуальный аудитор как самостоятельные субъекты впра

ве осуществлять любые виды деятельности, не запрещенные им зако

ном. На основе принципа экономической свободы провозглашается

независимость специальных субъектов аудиторской деятельности.

Принцип свободы конкуренции и ограничения монополистической де,

ятельности (ст. 8, п. 2 ст. 34 Конституции РФ). В соответствии с этим

принципом защищается добросовестная конкуренция и не допускает

ся монополистическая деятельность, т. е. подавление конкуренции за

счет доминирующего положения на рынке и злоупотребления им.

Принцип законности означает, что субъекты аудиторской деятель

ности должны строго соблюдать закрепленные в законодательстве об

аудите и иных правовых актах нормы, регулирующие отношения по

поводу аудита, а эти нормы должны соответствовать Конституции,

быть согласованными друг с другом, исключать неопределенность в их

толковании и применении.

Принцип законности предполагает установление определенных

требований к субъектам аудиторской деятельности. Аудиторы, ауди

274

Глава 8. Правовое регулирование аудиторской деятельности

——————————

Пятенко С. В. Организация работы аудитора и консультанта. М., 2001. С. 16.

Булгакова Л. И. Аудит в России: механизм правового регулирования. М.: Волтерс

Клувер, 2005. С. 21.

торские организации вправе проводить проверки и оказывать сопутст

вующие услуги, но им запрещается заниматься иной, кроме аудитор

ской, предпринимательской деятельностью. Качество аудиторских

проверок, оказываемых аудиторами услуг, должно отвечать установ

ленным требованиям.

Принцип независимости аудита (ст. 12 Закона об аудиторской дея

тельности) заключается в обязательном отсутствии у аудитора, ауди

торской организации при формировании его мнения финансовой,

имущественной, родственной или какойлибо иной заинтересованно

сти в делах проверяемого хозяйствующего субъекта, превышающей

отношения по договору на оказание аудиторских услуг, а также какой

либо зависимости от третьих лиц. Не допускается установление зави

симости оплаты за проведение аудиторской проверки от каких бы то

ни было требований клиентов о содержании выводов по результатам

аудита.

Важное значение для проведения независимой проверки, оказания

сопутствующих аудиту услуг имеет профессиональная компетент

ность аудитора.

Принцип профессионализма означает, что аудитор должен владеть

необходимым объемом знаний и навыков, позволяющих ему обеспе

чить квалифицированное, качественное оказание аудиторских услуг.

Закон устанавливает требования об обязательной аттестации, обучении

и повышении квалификации аудиторов, о лицензировании аудитор

ской деятельности. Установлен надзор за соблюдением аудиторскими

организациями и индивидуальными аудиторами лицензионных тре

бований и условий. Аудиторские организации, индивидуальные ауди

торы не должны проводить аудит без лицензии на осуществление

аудиторской деятельности. Они не вправе оказывать подлежащие ли

цензированию сопутствующие аудиту услуги без получения соответ

ствующей лицензии.

Принцип конфиденциальности (ст. 8 Закона об аудиторской дея

тельности) означает закрепление в действующем законодательстве

конфиденциальной информации, составляющей аудиторскую тайну,

право владельца на сохранение в тайне от кого бы то ни было и нераз

глашение таких сведений; обязанность аудиторов, в том числе индиви

дуальных аудиторов, аудиторских организаций, уполномоченного фе

дерального органа исполнительной власти в полной мере обеспечить

сохранность сведений, составляющих аудиторскую тайну, а также от

ветственность за их разглашение. Несоблюдение индивидуальным ау

дитором, аудиторской организацией принципа конфиденциальности

является нарушением не только договорных отношений с клиентом,

но и действующего законодательства и влечет применение к ним соот

ветствующих мер ответственности, предусмотренных гражданским,

административным, уголовным законодательством.

275

8.3. Понятие аудита. Его место в системе финансового контроля. Принципы аудита

Принцип государственного регулирования. Государственное регули

рование выражается в принятии федеральными органами государст

венной власти законодательных актов, устанавливающих правовые

основы аудиторской деятельности, в осуществлении уполномоченным

федеральным исполнительным органом функций по изданию подза

конных нормативных актов, регулирующих отношения по поводу осу

ществления аудита, организации разработки федеральных правил

(стандартов) аудиторской деятельности, организации системы аттес

тации, обучения, повышения квалификации аудиторов, лицензирова

ния аудиторской деятельности, надзора за деятельностью аудиторов

и др.

Выделяют также этические принципы аудита.

Закрепленные в законе принципы аудиторской деятельности до

полняются принципами этического свойства, сформулированными

в Правилах (стандартах) аудиторской деятельности

и Кодексе этики

аудиторов России

В Правиле (стандарте) № 1 «Цель и основные принципы аудита

финансовой (бухгалтерской) отчетности» указано, что основные про

фессиональные этические принципы, связанные с аудиторской дея

тельностью, — это независимость, честность, объективность, профес

сиональная компетентность, добросовестность, конфиденциальность,

профессиональное поведение.

В Кодекс этики аудиторов России, принятый Советом по аудитор

ской деятельности при Минфине России 21 мая 2007 г., в качестве

фундаментальных принципов, которыми должны руководствоваться

аудиторы для достижения своих профессиональных целей, включены

честность, объективность, профессиональная компетентность и долж

ная тщательность, конфиденциальность, профессионализм поведения.

Принцип честности означает, что аудитор должен действовать от

крыто и честно во всех профессиональных и деловых взаимоотноше

ниях. Принцип честности также предполагает честное ведение дел

и правдивость.

Аудитор не должен быть связан с отчетностью, документами, сооб

щениями или иной информацией, если есть основания полагать, что:

а) они содержат в существенном отношении неверные или вводя

щие в заблуждение утверждения;

б) они содержат утверждения или данные, подготовленные не

брежно;

в) в них пропущены или искажены необходимые данные там, где

пропуски или искажения могут вводить в заблуждение.

276

Глава 8. Правовое регулирование аудиторской деятельности

——————————

СЗ РФ. 2002. № 39. Ст. 3739.

Кодекс этики аудиторов России. Принят Советом по аудиторской деятельности

при Минфине России в 2007 г. (протокол от 31 мая 2007 г. № 56).

Принцип объективности заключается в том, что аудитор не должен

допускать, чтобы предвзятость, конфликт интересов либо другие лица

влияли на объективность его профессиональных суждений. Аудитор

может оказаться в ситуации, которая может повредить его объектив

ности. Аудитору следует избегать отношений, которые могут исказить

его профессиональные суждения или повлиять на них.

Принцип профессиональной компетентности и должной тщатель,

ности. Данный принцип означает, что аудитор обязан постоянно

поддерживать свои знания и навыки на уровне, обеспечивающем пре

доставление клиентам или работодателям квалифицированных про

фессиональных услуг, основанных на новейших достижениях практики

и современном законодательстве. При оказании профессиональных

услуг аудитор должен действовать с должным усердием и в соответст

вии с применимыми техническими и профессиональными стандартами.

Обеспечение профессиональной компетентности можно разделить

на два самостоятельных этапа:

а) достижение должного уровня профессиональной компетентно

сти;

б) поддержание профессиональной компетентности на должном

уровне.

Поддержание профессиональной компетентности требует посто

янной осведомленности и понимания соответствующих технических,

профессиональных и деловых новшеств. Постоянное повышение про

фессиональной квалификации развивает и поддерживает способнос

ти, позволяющие аудитору компетентно работать в профессиональной

среде.

Принцип конфиденциальности означает, что аудитор должен обес

печить конфиденциальность информации, полученной в результате

профессиональных или деловых отношений, и не должен раскрывать

эту информацию третьим лицам, не обладающим надлежащими и кон

кретными полномочиями, за исключением случаев, когда аудитор

имеет законное или профессиональное право либо обязан раскрыть

такую информацию. Конфиденциальная информация, полученная

в результате профессиональных или деловых отношений, не должна

использоваться аудитором для получения им или третьими лицами

какихлибо преимуществ.

Принцип профессиональности поведения. Аудитор должен соблюдать

соответствующие законы и нормативные акты и избегать любых дейст

вий, которые дискредитируют или могут дискредитировать профессию

либо являются действиями, которые разумное и хорошо осведомленное

стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией, расценит

как отрицательно влияющие на хорошую репутацию профессии.

При предложении и продвижении своей кандидатуры и услуг ау

дитор не должен дискредитировать профессию. Аудитор должен быть

277

8.3. Понятие аудита. Его место в системе финансового контроля. Принципы аудита

честным, правдивым и не должен: делать заявления, преувеличиваю

щие уровень услуг, которые он может предоставить, его квалифика

цию и приобретенный им опыт; давать пренебрежительные отзывы

о работе других аудиторов или проводить необоснованные сравнения

своей работы с работой других аудиторов.

При оценке соблюдения основных принципов аудитору, возможно,

потребуется разрешить конфликт, возникающий из применения ос

новных принципов поведения.

Приступая к формальному или неформальному процессу разреше

ния конфликта, аудитор в качестве части такого процесса должен само

стоятельно или совместно с другими лицами рассмотреть: а) уместные

факты; б) имеющиеся этические проблемы; в) основные принципы,

имеющие отношение к вопросу; г) установленные внутренние проце

дуры; д) альтернативные действия.

Рассмотрев указанное, аудитор должен определить соответствую

щий образ действий, совместимый с основными принципами поведе

ния. Аудитор также должен взвесить последствия каждого возможно

го образа действий. Если проблема остается неразрешенной, аудитор

должен проконсультироваться с соответствующими лицами в ауди

торской организации с целью получения помощи для разрешения кон

фликта.

В интересах аудитора может быть документирование сути пробле

мы, деталей любых обсуждений ее и принятых решений по этой про

блеме. Если значительный конфликт не поддается разрешению, ауди

тор может пожелать обратиться за профессиональным советом

в соответствующую саморегулируемую организацию аудиторов или

к юридическим консультантам и, таким образом, получить рекоменда

ции по разрешению этической проблемы, не нарушая при этом конфи

денциальности.

Например, аудитор может столкнуться со случаем мошенничества,

сообщая о котором он может нарушить обязательство соблюдать кон

фиденциальность. В таком случае аудитор должен рассмотреть воз

можность юридической консультации, чтобы определить, обязан ли

он сообщать о данном факте компетентным органам.

Если все уместные возможности исчерпаны, а этический кон

фликт остается неразрешенным, аудитор должен (когда это возмож

но) отказаться быть ассоциированным с предметом, ставшим причи

ной этого конфликта. Аудитор может решить, что в данных

обстоятельствах следует выйти из состава проверяющей группы,

или отказаться от конкретных обязательств, или полностью сложить

с себя обязанности в рамках задания (договора) или нанявшей его ау

диторской организации.

278

Глава 8. Правовое регулирование аудиторской деятельности

8.4. ВИДЫ АУДИТОРСКОГО КОНТРОЛЯ

Классификацию аудиторского контроля можно провести по не

скольким основаниям.

Законодатель, исходя из принципа инициативы проведения разли

чает обязательный и добровольный аудит.

Ранее под обязательным аудитом понималась ежегодная обяза

тельная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финан

совой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального

предпринимателя. На данном этапе законодатель не дает понятия обя

зательного аудита, но закрепляет, что обязательный аудит проводится

ежегодно (п. 2 ст. 5 Закона об аудиторской деятельности).

Статья 5 Закона об аудиторской деятельности предусматривает

обязательный аудит в случаях если:

1) организация имеет организационноправовую форму открыто

го акционерного общества;

2) организация является кредитной организацией, бюро кредит

ных историй, страховой организацией, обществом взаимного страхо

вания, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом,

государственным внебюджетным фондом, фондом, источником обра

зования средств которого являются добровольные отчисления физи

ческих и юридических лиц;

3) объем выручки от продажи продукции (выполнения работ, ока

зания услуг) организации (за исключением сельскохозяйственных ко

оперативов и союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчет

ному год превышает 50 млн руб. или сумма активов бухгалтерского

баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному,

превышает 20 млн руб. Для муниципальных унитарных предприятий

законом субъекта РФ финансовые показатели могут быть снижены;

4) имеются иные случаи, установленные федеральными законами.

Обязательный аудит проводится ежегодно.

Обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности ор

ганизаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах

фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке цен

ных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударст

венных пенсионных фондов, а также консолидированной отчетности

проводится только аудиторскими организациями.

Договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской (фи

нансовой) отчетности организации, в уставном (складочном) капита

ле которой доля государственной собственности составляет не менее

25%, а также на проведение бухгалтерской (финансовой) отчетности

государственного унитарного предприятия или муниципального уни

тарного предприятия заключается по итогам размещения заказа путем

279

8.4. Виды аудиторского контроля

проведения торгов в форме открытого конкурса в порядке, предусмо

тренном Федеральным законом от 21 июля 2005 г. № 94ФЗ «О разме

щении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг

для государственных и муниципальных нужд»

Аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица,

в бухгалтерской и финансовой документации которого содержатся

сведения, составляющие государственную тайну, осуществляется

в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В отношении большей части из перечисленных субъектов проведе

ние обязательного аудита предусмотрено специальными нормативны

ми правовыми актами.

Так, обязательному аудиту подлежат кредитные организации. Дан

ное требование содержится в ст. 42 и 43 Федерального закона от

2 декабря 1990 г. № 395I «О банках и банковской деятельности»

Положения об обязательном аудите страховых организаций нашли

отражение в Законе РФ от 27 ноября 1992 г. № 40151 «Об организа

ции страхового дела в Российской Федерации»

, Федеральном законе

от 24 ноября 1998 г. № 125ФЗ «Об обязательном страховании от не

счастных случаев на производстве и профессиональных заболевани

ях»

. В ст. 28 Федерального закона от 25 апреля 2002 г. № 40ФЗ «Об

обязательном страховании гражданской ответственности владельцев

транспортных средств»

предусмотрены обязательные аудиторские

проверки не только для страховщиков, но и для их профессиональных

объединений.

Норма об обязательном аудите государственных внебюджетных

фондов, источником образования которых являются предусмотрен

ные законодательством обязательные отчисления, проводимые физи

ческими и юридическими лицами, нашла отражение и в ряде подза

конных нормативных правовых актов: Положении об организации

конкурса аудиторских фирм на проведение проверки Пенсионного

фонда Российской Федерации

, Положении о проведении ежегодных

аудиторских проверок Фонда социального страхования

, Положении

о проведении ежегодных аудиторских проверок Федерального Фонда

обязательного медицинского страхования

Обязательная аудиторская проверка может проводиться по пору

чению органов дознания, следователя при наличии санкции прокуро

280

Глава 8. Правовое регулирование аудиторской деятельности

——————————

СЗ РФ. 2005. № 30 (ч.1). Ст. 3105.

ВСНД и ВС РСФСР. 1990. № 27. Ст. 357.

ВСНД и ВС РФ. 1993. № 2. Ст. 56.

СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3803.

СЗ РФ. 2002. № 18. Ст. 1720.

См: приказ Минфина России от 5 февраля 1998 г. № 7н // БНА. 1998. № 8.

См: приказ Минфина России от 11 марта 1999 г. № 21н // Бюллетень Министер

ства труда и социального развития РФ. 1999. № 6.

См: приказ Минфина России от 16 августа 1999 г. № 58н // БНА. 1999. № 37.