Ершова И.В., Прилуцкая М.А. Планирование на предприятии

Подождите немного. Документ загружается.

111

Окончание табл. 4.5

Код Счета А/П Субконто 1 Субконто 2 Субконто 3

90 Продажи АП ЦФО

90.1 Выручка П ЦФО Номенклатура

… … … ЦФО … …

Хотя при построении управленческого плана счетов у управленца развя-

заны руки относительно выбора стандарта учета. Нет никакой необходимости

использовать абсолютно безликий и неинформативный российский план сче-

тов, за основу можно взять GAAP, который намного более логичный и структу-

рированный (обратить внимание на то, что в плане счетов GAAP большое вни-

мание уделяется структуре затрат). С другой стороны, это создает свои проблемы

при преобразовании и трансляции первичных документов бухгалтерского учета в

систему управленческого учета.

4.4. Структура бюджетов

Классификация бюджетов

Один из подходов к классификации бюджетов, создаваемых на предпри-

ятии, приведен на рис. 4.5.

Основные бюджеты

Это итоговые выходные формы бюджетирования, на основании которых

производится прогнозный, а затем и план-фактный анализ общего финансово-

экономического состояния предприятия. Создание основных форм бюджетов

происходит на основе информационной базы, созданной подчиненными систе-

мами бюджетов.

112

Основные

1. ÅÙŸ€⁄ Á Ÿ„Í„Ÿ„◊

› Â’ÊÍ„Ÿ„◊(ÅÑê )

2. ÅÙŸ€⁄Á

Ÿ◊›€⁄ ‚›‘

Ÿ⁄‚⁄€‚ÒÍ ÊÂ⁄ŸÊÁ◊

(ÅÑÑë )

3. ÅÙŸ€⁄Á

÷’‡’‚Ê„◊„ÿ„ ‡›ÊÁ’

(ÅÅã)

Операционные

1. ÅÙŸ€ ⁄ ÁÒ ‰Â„ Ÿ’ €

2. Å Ù Ÿ € ⁄ ÁÒ

‰„ÊÁË‰‡⁄ ‚›

Ÿ⁄ ‚ ⁄ €‚ ÒÍ ÊÂ⁄ ŸÊÁ◊ „ Á

‰Â„Ÿ’€

3. ÅÙŸ€⁄Á

‰Â„ › ‹◊„ ŸÊÁ◊’

4. ÅÙŸ€ ⁄ ÁÒ ‰Â‘ · ÒÍ

Â’ÊÍ„Ÿ„◊ ñî é

5. Å Ù Ÿ € ⁄ ÁÒ

‚’‡’Ÿ‚ÒÍ Â’ÊÍ„Ÿ„◊

ñîé

6. æ

Функциональные

1. Å Ù Ÿ€ ⁄ Á „ ‰‡ ’ ÁÒ

ÁÂËŸ’ (‰„ ◊ Ò ‰‡ ’ Á⁄

› ‚’Ï›Ê‡⁄ ‚›Ù)

2. ÅÙŸ€⁄ Á ‹’ Ë‰’

íåñ

3. ÅÙŸ€⁄Á

‰„ÊÁË‰‡⁄ ‚›‘ íåñ

4. ÅÙŸ€⁄Á

’·„ÂÁ›‹’Î›„‚‚ÒÍ

„ÁÏ›Ê‡⁄ ‚›

5. ...

Специальные

1. ÅÙŸ€⁄Á

‚ ’ ‡„ ÿ„ ◊ÒÍ ◊Ò‰‡’ Á

› ‚’Ï›Ê‡⁄‚›

2. à‚◊⁄ÊÁ›Î›„‚‚Ò

÷ÙŸ€⁄Á

3. î ›‚’‚Ê„◊Ò

÷ÙŸ€ ⁄ Á Ÿ„ Í „ Ÿ„ ◊

› Â’ÊÍ„Ÿ„◊

4. î ›‚’‚Ê„◊Ò

÷ÙŸ€⁄Á ◊Ò‰‡’Á

› ‰„ÊÁË‰‡⁄ ‚›

5. ...

Рис. 4.5. Типовая структура бюджетов

Насколько пользователи ограничены в получаемой информации, во мно-

гом определяется структурой и принципами построения классификаторов и

плана счетов.

Бюджет доходов и расходов (БДР)

Бюджет доходов и расходов является прогнозным отчетом о прибылях и

убытках, устанавливает соотношение доходов и расходов предприятия на пла-

новый период, и показывает, с какой эффективностью будет работать предпри-

ятие, за счет чего и сколько оно заработает прибыли.

БДР является основой для планирования важнейших экономических по-

казателей: прибыли, показателей рентабельности продукции, продаж и произ-

водства, затрат на рубль товарной продукции и т.д. Как правило, результат со-

ставления БДР – операционная прибыль предприятия (валовая прибыль за вы-

четом коммерческих расходов), из которой в дальнейшем предстоит вычесть

налоги, пошлины и прочие платежи, относящиеся на финансовый результат, и

налог на прибыль.

113

Теоретически результат деятельности предприятия можно получать

как кассовым методом, так и методом начислений. Первый метод может

удовлетворять руководителя небольших торговых предприятий, для круп-

ных производственных предприятий он не пригоден.

Вообще, строго говоря, эти два метода не могут быть взаимозаменяю-

щими – они взаимно дополняющие.

При методе начислений:

· Доход признается по завершении операции (более подробно о при-

знании доходов – ниже).

· Расходы участвуют в формировании затрат более равномерно, по

ходу потребления ресурсов.

· Существенные единовременные или периодические расходы (на-

пример, ремонт) распределяются по периодам и не дают скачков

себестоимости.

· В расходы включаются те затраты, которые никогда бы не учлись

при кассовом методе (например, стоимость возможного ущерба,

наносимого внешней среде, альтернативная стоимость капитала или

имущества и т.д.).

При кассовом методе:

· Доход признается в момент получения денег (с точки зрения досто-

верности факта получения дохода это более корректный метод).

· Расходы могут формироваться крайне неравномерно.

Теоретически, не принимая во внимание последний пункт метода по на-

числению, мы можем утверждать, что в течение очень большого временного

периода при условии завершения всех операций оба показателя прибыли будут

иметь равную величину, но ни одно предприятие не может ждать завершения

подобного периода.

114

Поэтому остановимся на том, что прибыль – это результат БДР, состав-

ленного по методу начисления, а результатом БДДС будет являться денежный

поток.

Основа для построения БДР в текущем режиме – соответствующие опе-

рационные, функциональные и специальные бюджеты. На стратегическую пер-

спективу БДР-ориентир может составить руководство, и путем согласования и

корректировок с участием непосредственных исполнителей определить его как

цель для этих же исполнителей (вариант возможен в случае относительной не-

самостоятельности последних).

БДР является наиболее зависимым от положений учетной политики, чем

все остальные бюджеты, поскольку формирование затрат исходя из целей

управленческого учета значительно отклоняется от принятых норм бухгалтер-

ского учета, особенно в части суждений.

Для составления планового БДР и фактического отчета о прибылях и

убытках необходимо определиться с критериями признания и оценки доходов и

расходов. Это возвращает нас к проблеме использования суждений. Если при

построении БДДС все достаточно просто и завязано на притоки и оттоки де-

нежных средств, то при построении БДР все зависит от того, готовы ли мы при-

знать определенную операцию доходом или расходом и как мы расположены ее

оценить.

Особую осторожность следует соблюдать при оценке бартерных опера-

ций и зачетных схем. Во-первых, получаемые взамен продукции товары и ма-

териалы могут использоваться во внутренних целях (тогда это вообще не счи-

тается доходом), но при этом может возникнуть некоторая разница между

стоимостью их получения и рыночной стоимостью, что создаст дополнитель-

ную прибыль или убыток. При реализации зачетных схем также следует ориен-

тироваться на частные экономии (или потери дохода), возникающие на каждом

этапе цепочки.

115

Бюджет движения денежных средств (БДДС)

БДДС является прогнозным отчетом о денежных поступлениях и отто-

ках и представляет собой индикатор платежеспособности предприятия. Имея

эту информацию, финансовый директор может лучше определить будущие по-

требности фирмы в денежных средствах, спланировать эти потребности для

финансирования и осуществлять контроль за наличными средствами.

Таким образом, основное назначение БДДС – дать картину платеже-

способности компании, т.е. обеспечить сбалансированность поступлений и

использования денежных средств. Именно на основе БДДС принимается

решение о привлечении дополнительных финансовых ресурсов в виде кре-

дитов или отсрочек платежей у основных поставщиков.

В отличие от БДР и бюджета баланса, БДДС целесообразно составлять

как можно чаще (например, еженедельно). Если отклонения в показателях

прибыли или баланса не требуют мгновенных действий по исправлению си-

туации, то неожиданная нехватка денег для оплаты счетов может обернуться

для предприятия финансовой катастрофой.

Основой для БДДС является БДР с тем отличием, что в БДДС доходы

и расходы определяются не по факту их осуществления (отгрузки или опри-

ходования), а по факту их финансирования. Таким образом, если в БДР ос-

нова планирования доходов – ожидаемый спрос (портфель заказов) и произ-

водственная мощность предприятия (как ограничительный фактор), а расхо-

дов – программа выпуска и нормы расхода ресурсов, то для БДДС такой ос-

новой становится кредитная и инкассационная политика фирмы.

Закон для БДДС – сальдо денежных средств должно быть положи-

тельным (не денежный поток за период, а именно сальдо).

В зависимости от горизонта планирования БДДС может составляться

двумя методами:

· прямым методом;

· косвенным методом.

116

Бюджет балансового листа

Этот бюджет является прогнозным балансовым отчетом, формирует

будущую структуру активов и пассивов предприятия и является контроль-

ным инструментом всех остальных бюджетов. Баланс показывает будущую

стоимость предприятия как конечное состояние, к которому оно придет в ре-

зультате запланированной деятельности за бюджетный период. Без баланса

нельзя рассчитать большую часть показателей, характеризующих состояние

предприятия.

Структура статей баланса может быть разработана на основе бухгалтер-

ского баланса с объединением отдельных статей в группы и с дополнительной

детализацией наиболее важных статей (например, учет остатков ТМЦ по ос-

новным видам продукции). Как правило, в начальном периоде в качестве

управленческого баланса принимают агрегированную форму баланса.

Для бюджетирования важно то, что в балансе отражаются все ресур-

сы, которыми располагает предприятие в данный момент.

Управленческий баланс отличается от бухгалтерского не только иной

структурой статей, но и способами оценки активов и пассивов. На него, как

и на БДР, будет существенно влиять принятая система суждений (ее можно

назвать управленческой учетной политикой).

Основные фонды должны оцениваться с учетом их потенциальной

экономической выгоды, а некоторые из них – по альтернативной стоимости.

Операционные бюджеты

Бюджеты продаж

Составляются ЦФО, ответственные за сбыт. Отражают объем отгрузки

продукции сторонним покупателям.

Основа составления бюджета:

· портфель заказов на плановый период;

· переходящие невыполненные заказы с прошлого года.

117

План должен составляться как в натуральном, так и в денежном выраже-

нии. При этом необходимо соблюдать те основные принципы признания дохо-

да, о которых говорили ранее.

Предварительно перед составлением бюджета в сбытовые подразделения

должна поступать информация из отделов маркетинга, а окончательный бюд-

жет продаж должен пройти соответствующие этапы согласований.

Способ планирования объемов продаж зависит от применяемой на

предприятии системы производства.

· «Толкающая система». В этом случае объем производства поддержи-

вается на определенном оптимальном уровне, что позволяет минимизировать

производственные издержки. С другой стороны, такая система значительно по-

вышает расходы, связанные с хранением и обслуживанием запасов готовой

продукции, так как объем производства слабо связан с объемами продаж, и ве-

личина запасов постоянно меняется. В этом случае работа отделов маркетинга

и сбыта непосредственно зависит от производственной программы.

· «Тянущая система». В этом случае объемы производства и продаж

тесно связаны друг с другом. Задача производства – выпустить количество про-

дукции, необходимое для продажи, плюс некоторый норматив запаса готовой

продукции на складе. Это позволяет минимизировать издержки хранения запа-

сов, но не всегда обеспечивает оптимальную структуру затрат. В этом случае

отделы маркетинга и сбыта формируют сбытовую политику, определяют объе-

мы продаж и складских запасов. Затем исходя из согласованного плана продаж

формируется план производства.

Бюджеты поступлений денежных средств от продаж

В рамках текущего планирования бюджет поступлений определяется

через предварительно составленный бюджет продаж с учетом кредитной и

инкассационной политики предприятия.

118

Таким образом, можно выделить два ключевых фактора, влияющих на

точность прогнозирования денежных поступлений:

· прогноз объема продаж;

· расчетные коэффициенты инкассации.

Для оценки инкассационной политики предприятия недостаточно за-

глянуть во внутреннюю учетную политику и ознакомиться с нормативными

сроками оплаты отгруженной продукции. Для составления реальной карти-

ны следует начать с анализа структуры покупателей и распределить их на

группы в зависимости от объемов и периодичности поставок, а также их

стратегической значимости для предприятия. В работе можно использовать

ABC (xyz)-анализ. Затем по отношению к основным клиентам групп опре-

деляется задержка (или опережение) оплаты по сравнению с отгрузкой, рас-

считываются средневзвешенные показатели по каждой группе. На основа-

нии выявленных тенденций и стратегических планов фирмы (в отношении

структуры покупателей и отношений с ними) может быть рассчитан сред-

ний срок задержки (опережения) денежных поступлений на определенный

плановый период.

На некоторых предприятиях рассчитывают подобные показатели и на-

зывают их «коэффициентами относительной оплаты».

Вопрос усложняется, когда при расчетах используют общий месячный

объем выручки, но внутри месяца отгрузки распределяются неравномерно.

В этом случае необходимо выявить тенденцию и рассчитать коэффициенты

поправок. Если периодов инкассации больше, чем один, и существует необ-

ходимость в планировании высокой точности, то коэффициенты инкассации

следует рассчитывать отдельно для каждой группы дебиторской задолжен-

ности по итогам работы за предыдущий период (дебиторская задолженность

классифицируется по следующим группам: 1-30; 31-60; 61-90; прочая). Ин-

дивидуальные условия оплаты, предоставляемые особо важным клиентам,

также необходимо учитывать отдельно.

119

Если обнаруживаются глубокие сдвиги в платежной политике клиен-

тов, фирма должна быть готова изменить свои прогнозы относительно ин-

кассации. Если в экономике наблюдается спад, некоторые покупатели, ве-

роятно, станут задерживать платежи, и могут возрасти потери по безнадеж-

ным долгам. Фирма должна учитывать эти и прочие факторы, если она хо-

чет, чтобы смета денежных поступлений была реалистичной.

Необходимо помнить, что даже если в соответствии с договором оп-

лата предусмотрена сразу по факту поставки, это не означает немедленного

получения денег после отгрузки. Документом, удостоверяющим соверше-

ние сделки, является счет-фактура. Таким образом, момент инкассации вы-

ручки зависит от того, как быстро будет документально оформлена сделка,

когда получит документы покупатель, в какой форме будет осуществлен

платеж. Этот срок иногда может растягиваться до 15 дней.

Бюджет производства

Данный бюджет предполагает определение объемов выпускаемой про-

дукции по основным объемным показателям (ВП, ТП, НП, ВзО, ВО). Может

разрабатываться на основе бюджетов продаж (при тянущей системе) или быть

первым из разрабатываемых бюджетов (при толкающей системе).

Для составления бюджета уже необходима действующая нормативная база.

В расчетах используются нормативы остатков ГП на складах, нормативы НП.

Бюджеты прямых расходов ЦФО

Содержат перечни тех статей расходов, за которые ЦФО несут ответст-

венность для дальнейшего расчета результатов деятельности ЦФО в целях по-

ощрения или наказания. Состав статей зависит от типа ЦФО. Центры прибыли

будут отвечать за максимально возможный перечень расходов, в том числе и за

те, которые они самостоятельно планировать не смогут (например, амортиза-

120

ция). В этом случае они могут сделать запрос соответствующей службе (плано-

во-экономической).

В данном случае мы говорим о прямых расходах именно по отношению к

ЦФО, и по отношению к продукции эти расходы в подавляющем большинстве

будут косвенными. Таким образом, возникает двойственное понимание прямых

и косвенных затрат по отношению к разным объектам калькулирования: ЦФО

и видам продукции.

Расчет себестоимости продукции может быть получен разными путями.

Те бюджеты, которые мы рассматриваем, ориентированы на расчет поступле-

ния ресурсов и их оплату. А для формирования себестоимости необходимо,

чтобы из поступивших ресурсов часть была списана в цех, а из нее выделен

объем, затраченный на готовую продукцию, и объем, затраченный на создание

запасов НП. Это может делаться не на уровне составления бюджета, а автома-

тически, если создана системная нормативная база расходования различных

видов ресурсов на единицу изделия.

Если такой базы нет, то к операционным бюджетам добавятся такие, как

бюджет прямых затрат материальных ресурсов и бюджет прямых затрат труда

и прямой заработной платы.

Бюджет накладных расходов ЦФО

Формат данного бюджета напрямую зависит от системы планирования,

принятой на предприятии. Как правило, подобные бюджеты создают специали-

зированные подразделения, имеющие доступ к массивам информации и вла-

деющие техникой расчета общих затрат, а также в функции которых входит

управление этими затратами, хотя они за них могут и не отвечать. Примеры:

расчет затрат на банковское обслуживание ПЭО (эти затраты являются типич-

ными общефирменными), расчет затрат на имиджевую отделом маркетинга,

расчет затрат на компенсацию бензина сотрудникам на выездах работниками

транспортного отдела и т.д.