Ершова И.В. Предпринимательское право. Учебник

Подождите немного. Документ загружается.

тов не определены, то расчеты за товары, поставляемые по договору

поставки, осуществляются платежными поручениями.

При расчетах по инкассо инициатива в проведении расчетов, в

отличие от предыдущей формы, исходит от получателя платежа.

В соответствии со ст. 874 ГК РФ, при расчетах по инкассо банк обя-

зуется по поручению клиента осуществить за счет клиента действия

по получению от плательщика платежа и (или) акцепта платежа.

Банк-эмитент, получивший поручение клиента, вправе привлекать

для его выполнения иной банк (исполняющий банк). На исполняю-

щий банк может быть возложена ответственность перед клиентом за

неисполнение или ненадлежащее исполнение поручения клиента,

если они имели место в связи с нарушением им правил совершения

расчетных операций. Законодательством и обычаями делового обо-

рота определяется порядок исполнения инкассового поручения. Так,

полученные (инкассированные) суммы должны быть немедленно пе-

реданы исполняющим банком в распоряжение банку-эмитенту, ко-

торый обязан зачислить эти суммы на счет клиента. Исполняющий

банк вправе удерживать из инкассированных сумм причитающееся

ему вознаграждение и возмещение расходов. Банк-эмитент обязан

информировать клиента о ходе исполнения поручения.

При расчетах по аккредитиву банк, действующий по поручению

плательщика об открытии аккредитива и в соответствии с его указа-

нием (банк-эмитент), обязуется произвести платежи получателю

средств или оплатить, акцептовать или учесть переводной вексель

либо дать полномочие другому банк (исполняющему банку) произве-

сти платежи получателю средств или оплатить, акцептовать или

учесть переводной вексель (ч. 1 ст. 867 ГК РФ). Таким образом, совер-

шение платежей по аккредитиву возможно, исходя из законодатель-

ного определения, как в денежной форме, так и с помощью векселей.

Расчетные операции по аккредитиву может производить испол-

няющий банк либо сам банк-эмитент, к которому в последнем случае

применяются правила об исполняющем банке.

Порядок осуществления операций по аккредитиву зависит от вида

аккредитива. Аккредитив может быть покрытым и непокрытым, от-

зывным и безотзывным.

Для открытия покрытого (депонированного) аккредитива банк-

эмитент обязан перечислить сумму аккредитива (покрытие) за счет

плательщика либо предоставленного ему кредита в распоряжение

исполняющего банка на весь срок действия обязательства банка-

эмитента. Если открывается непокрытый (гарантированный) аккре-

дитив, исполняющему банку предоставляется право списывать всю

сумму аккредитива с ведущегося у него счета банка-эмитента. Непо-

крытый аккредитив применяется при наличии корреспондентских

связей банка-эмитента и исполняющего банка.

Отзывным признается аккредитив, который может быть изменен

или отменен банком-эмитентом без предварительного уведомления

получателя средств. Отзыв аккредитива не создает каких-либо обя-

зательств банка-эмитента перед получателем средств. Указания

банка-эмитента об отзыве или изменении аккредитива вступают в

силу лишь с момента получения исполняющим банком уведомления

об этом. До этого момента исполняющий банк обязан осуществить

платеж или иные операции по отзывному аккредитиву. По общему

правилу аккредитив является отзывным, если в его тексте прямо не

установлено иное.

Безотзывным признается аккредитив, который не может быть

отменен без согласия получателя средств. В случае необоснованного

отказа банка выплатить средства по такому аккредитиву банк-эми-

тент несет ответственность перед получателем.

Разновидностью безотзывного аккредитива является подтверж-

денный безотзывной аккредитив. Подтверждение осуществляет по

просьбе банка-эмитента исполняющий банк, участвующий в проведе-

нии аккредитивной операции. Такое подтверждение означает приня-

тие исполняющим банком дополнительного к обязательству банка-

эмитента обязательства произвести платеж в соответствии с

условиями аккредитива. Подтвержденный безотзывный аккредитив

не может быть изменен или отменен без согласия исполняющего банка.

Важной особенностью аккредитивной формы расчетов является то,

что для исполнения аккредитива получатель средств должен предста-

вить в исполняющий банк документы, подтверждающие выполнение

всех условий аккредитива. Если нарушено хотя бы одно из этих усло-

вий, исполнение аккредитива не производится. При этом банк обязан

проверить лишь формальное соответствие документов установленным

требованиям, не проверяя фактического исполнения договора.

Гражданским кодексом определяются основные правила ответ-

ственности банков при расчетах по аккредитиву (ст. 872) и исчерпы-

вающий перечень оснований закрытия аккредитива (ст. 873).

О закрытии аккредитива исполняющий банк должен поставить

в известность банк-эмитент. Неиспользованная сумма покрытого

аккредитива подлежит возврату банку-эмитенту незамедлительно

одновременно с закрытием аккредитива. Банк-эмитент обязан

зачислить возвращенные суммы на счет плательщика, с которого

депонировались средства.

Отношения по расчетам чеками до введения в действие части

второй ГК РФ регулировались Положением о чеках, утвержденным

Постановлением Верховного Совета РФ от

февраля

1992

г.

Чеком признается ценная бумага, содержащая ничем не обуслов-

ленное распоряжение чекодателя банку произвести платеж указан-

ВСНД.

1992. №24. Ст. 1283.

- точности и полноты документации бухгалтерского учета;

- своевременности подготовки достоверной бухгалтерской отчет-

ности;

- обеспечения сохранности имущества и др.

Внутренний аудит осуществляется внутренним аудитором, т. е.

сотрудником подразделения, организованного самим экономичес-

ким субъектом.

Аудиторская проверка может быть обязательной и инициативной.

Инициативный аудит проводится в любое время и в тех объемах, ко-

торые будут установлены самостоятельным решением органа управ-

ления экономического субъекта, являющегося юридическим лицом,

либо решением физического лица, занимающегося предприниматель-

ской деятельностью.

Юридическим фактом возникновения правоотношения при осу-

ществлении инициативной аудиторской проверки следует считать

заключаемый между экономическим субъектом и аудитором (фир-

мой) договор на оказание услуг, в котором указываются права и обя-

занности сторон, срок проведения проверки, условия оплаты, ответ-

ственность за невыполнение или ненадлежащее выполнение

обязательств.

Обязательный аудит — ежегодная обязательная аудиторская провер-

ка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) от-

четности организации или индивидуального предпринимателя.

(Ст.

7 Федерального закона «Об аудиторской

деятельности»)

При осуществлении обязательного аудита основанием возникно-

вения правоотношения является юридический состав: требование

законодательства и обязательно заключаемый договор на оказание

аудиторских услуг. Отметим, что содержание правоотношения, воз-

можные санкции и меры ответственности такие же, как и в рассмот-

ренном выше обязательстве, с тем лишь отличием, что они конкре-

тизируются не только в договоре, но и в нормах специального

законодательства.

Обязательный аудит осуществляется, если:

1) организация имеет организационно-правовую форму открыто-

го акционерного общества.

Следует отметить, что обязательный аудит для открытых акцио-

нерных обществ предусмотрен также Федеральным законом «Об ак-

ционерных обществах»;

2) организация является кредитной организацией, страховой ор-

ганизацией бюро кредитных историй или обществом взаимного

страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным

фондом, государственным внебюджетным фондом, источником об-

разования средств которого являются предусмотренные законода-

тельством Российской Федерации обязательные исчисления, произ-

водимые физическими и юридическими лицами, или фондом, источ-

никами образования средств которого являются добровольные от-

числения физических и юридических лиц.

В отношении большей части из перечисленных субъектов прове-

дение обязательного аудита предусмотрено также специальными

нормативными актами. Проиллюстрируем данное положение.

Как явствует их перечня, под обязательный аудит подпадают

кредитные организации. Такое требование для них предусмотрено

статьями 42 и 43 Федерального закона «О банках и банковской дея-

тельности». Кроме того, говоря о практике проведения аудиторских

проверок банков, нельзя не отметить рекомендации Международно-

го Комитета по практике аудита, Базельского Комитета по банков-

скому надзору, направляемые Банком России кредитным организа-

циям для использования в работе. В качестве примера назовем

Рекомендации Базельского Комитета по банковскому надзору «Вза-

имоотношения между Органами Банковского надзора и Внешними

Аудиторами Банков» (г. Базель, январь 2002 г.), доведенные до бан-

ков Письмом ЦБР от 13 мая 2002

г.

№

59-Т

Такие документы пред-

назначены для оказания практической помощи аудиторам и для

продвижения хорошей практики. В ряде случаев они основаны на

положениях Международных стандартов аудита.

Как уже говорилось, обязательность проведения ежегодного ау-

дита распространяется на страховые организации. Это положение

Закона об аудите подтверждается и развивается специальными ак-

тами: Законом РФ от 27 ноября 1992 г. № 4015-1 «Об организации

страхового дела в Российской Федерации», Федеральным законом от

24 июля 1998 г. №

125-ФЗ

«Об обязательном страховании от несчаст-

ных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»

Действующим законодательством обязательные аудиторские про-

верки предусмотрены не только для страховщиков, но и для их про-

фессиональных объединений. Профессиональное объединение стра-

ховщиков является некоммерческой организацией, представляющей

собой единое общероссийское профессиональное объединение, осно-

ванное на принципе обязательного членства страховщиков и действу-

ющее в целях обеспечения их взаимодействия и формирования пра-

вил профессиональной деятельности при осуществлении

обязательного страхования. В силу ст. 28 Федерального закона от

25 апреля 2002 г. № 40-ФЗ «Об обязательном страховании граждан-

ской ответственности владельцев транспортных средств»

, финансо-

Вестник Банка России. 2002. № 33. 5 июля

СЗ РФ.

1998.

№ 31. Ст. 3803. С

изм.

от 17 июля 1999 г., 2 января 2000 г., 25 октября

и 30 декабря 2001 г., 11 февраля 2002 г , 1, 2 декабря 2004

г.

СЗ

РФ. 2002. № 18. Ст.

1720

С изм. от

24декабря

2002 г., 23 июня 2003г., 29 декабря 2004г.

вая

деятельность профессионального объединения страховщиков под-

лежит обязательной ежегодной аудиторской проверке. Независимая

аудиторская организация и условия договора, который обязано заклю-

чить с ней профессиональное объединение страховщиков, утвержда-

ются общим собранием членов профессионального объединения.

Согласно Закону об аудите обязательному аудиту подлежат го-

сударственные внебюджетные фонды, источником образования

средств которых являются предусмотренные законодательством

обязательные отчисления, производимые физическими и юридиче-

скими лицами. Эта норма развивается подзаконными нормативными

актами: Положением о проведении ежегодных аудиторских прове-

рок Фонда социального страхования РФ

, Положением о проведении

ежегодных аудиторских проверок Федерального фонда обязатель-

ного медицинского страхования

, Положением об организации кон-

курса аудиторских фирм на проведение аудиторской проверки Го-

сударственного фонда занятости населения РФ

, Положением об

организации конкурса аудиторских фирм на проведение аудитор-

ской проверки Пенсионного фонда РФ

В силу названных актов договоры на проведение ежегодных ау-

диторских проверок заключаются соответствующим фондом по ито-

гам проведения открытых конкурсов среди аудиторских организа-

ций, изъявивших желание принять в нем участие. Организация и

проведение таких конкурсов осуществляются самим фондом, а кон-

троль - Министерством финансов РФ.

Законом об аудите обязательный аудит распространен на инве-

стиционные фонды. Согласно ст. 50 Федерального закона от 29 нояб-

ря 2001 г. №

156-ФЗ

«Об инвестиционных фондах»

, аудитор в соот-

ветствии с заключенным договором обязан проводить ежегодные

аудиторские проверки. Аудиторской проверке подлежат:

- бухгалтерский учет, ведение учета и составление отчетности в

отношении имущества, принадлежащего акционерному инвестици-

онному фонду, имущества, составляющего паевой инвестиционный

фонд, и операций с этим имуществом;

- состав и структура активов акционерного инвестиционного

фонда и имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд;

Утверждено Приказом Минфина РФ от

марта 1999 г. N° 21н // Бюлл. Министерст-

ва труда и социального развития РФ.

1999.

№ 6.

Утверждено Приказом Минфина РФ от

августа

1999

г. № 58н // БНА.

1999

г. № 37.

Утверждено Приказом Минфина РФ от 5 февраля

1998

г. № 8н //

БНА.

1998 г. № 8.

Утверждено Приказом Минфина РФ от 5 февраля 1998 г. № 7н // БНА.

1998

г. № 8.

СЗ РФ. 2001 г. № 49. Ст. 4562. С изм. от 29 июня 2004 г.

- расчет стоимости чистых активов акционерного инвестиционно-

го фонда, оценка расчетной стоимости одного инвестиционного пая,

цены размещения и цены выкупа акции или суммы, на которую вы-

дается один инвестиционный пай, и суммы денежной компенсации,

подлежащей выплате в связи с погашением инвестиционного пая;

- соблюдение требований, предъявляемых к порядку хранения

имущества, принадлежащего акционерному инвестиционному фон-

ду, имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, и до-

кументов, удостоверяющих право на имущество, принадлежащее

акционерному инвестиционному фонду, и имущество, составляюще-

го паевой инвестиционный фонд;

- сделки, совершенный с активами акционерного инвестиционно-

го фонда и активами паевого инвестиционного фонда;

3) объем выручки организации или индивидуального предприни-

мателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания ус-

луг) за один год в 500 тыс. раз превышает установленный законода-

тельством Российской Федерации минимальный размер оплаты

труда или сумма активов баланса на конец отчетного года превыша-

ет в 200 тыс. МРОТ;

4) организация является государственным унитарным предприя-

тием, муниципальным унитарным предприятием, основанным на

праве хозяйственного ведения, если финансовые показатели его де-

ятельности соответствуют указанным в п. 3. Для муниципальных

унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации

финансовые показатели могут быть понижены;

5) обязательный аудит в отношении этих организаций или индиви-

дуальных предпринимателей предусмотрен федеральным законом.

Не ставя перед собой цели полной «инвентаризации» действую-

щего законодательства, приведем примеры.

В соответствии со ст.

Федерального закона от

декабря

2001

г.

№

178-ФЗ

«О приватизации государственного и муниципального

имущества», в случае приватизации имущественного комплекса

унитарного предприятия решением об условиях приватизации

федерального имущества утверждается состав подлежащего прива-

тизации унитарного предприятия. Состав принадлежащего при-

ватизации имущественного комплекса унитарного предприятия оп-

ределяется в передаточном акте (ст. 11 Закона о приватизации).

Передаточный акт составляется на основании данных акта инвента-

ризации унитарного предприятия, документов о земельных участ-

ках и аудиторского заключения.

Рассмотрев установленные законодательством критерии для

обязательных аудиторских проверок, обратимся к условиям их про-

ведения.

Первое императивное

требование,

на которое необходимо обра-

тить внимание, заключается в том, что обязательный аудит может

проводиться только аудиторскими организациями

. Как пред-

ставляется, устанавливая запрет для индивидуальных аудиторов

проводить обязательные проверки, законодатель преследовал,

прежде всего, цель повысить качество и профессиональный уро-

вень проводимых мероприятий. Напомним, что к статусу аудитор-

ской организации, ее штатному составу Закон об аудите предъяв-

ляет жесткие требования. Кроме того, повышается возможность

реализации имущественной ответственности аудиторской органи-

зации в случае обнаружения некачественного аудита, причинив-

шего убытки аудируемому лицу.

Следующее условие касается порядка заключения договоров.

Законом об аудите установлено, что при проведении обязательного

аудита в организациях, в уставных капиталах которых доля госу-

дарственной собственности составляет не менее 25 процентов, дого-

вор о проведении аудиторской проверки должен заключаться

только по итогам проведения открытого конкурса. «Правила про-

ведения конкурса по отбору аудиторских организаций для осуще-

ствления обязательного ежегодного аудита организаций, в уставном

(складочном) капитале которых доля государственной собственнос-

ти составляет не менее 25 процентов» утверждены Постановлением

Правительства РФ от 12 июня 2002 г. № 409

. Эти «Правила...» при-

меняются также при проведении конкурса по отбору аудиторских

организаций для осуществления обязательного аудита федераль-

ных государственных унитарных предприятий. В отношении прове-

дения конкурса по отбору аудиторских организаций для обязатель-

ного аудита государственных унитарных предприятий субъектов

Российской Федерации они являются примерными.

Установлено, что конкурс проводится ежегодно и является от-

крытым. Доля государственной собственности в уставном (складоч-

ном) капитале организаций определяется по состоянию на 1 января

года, следующего за отчетным.

Организатором конкурса выступает орган управления организа-

ции, подлежащей обязательному аудиту. Организатор конкурса че-

рез средства массовой информации объявляет о его проведении,

осуществляет сбор заявок на участие в нем заинтересованных ауди-

торских организаций, направляет организациям приглашение на

участие в конкурсе. Такое приглашение должно содержать техниче-

ское задание на проведение аудита и образец договора на оказание

Конституционность данного положения Закона об аудите (п. 2 ст. 7) была подтверж-

дена Конституционным Судом (см. Постановление Конституционного Суда от 1 апре-

ля 2003 г. № 4-П).

СЗ РФ. 2002. № 25. Ст. 2447.

аудиторских услуг. Техническое задание разрабатывается в соот-

ветствии с типовым техническим заданием, утвержденным распо-

ряжением Минимущества РФ от 30 декабря 2002 г. №

4521-р

Аудиторские организации представляют организатору конкурса

в отдельных конвертах технические и финансовые предложения.

Их оценивает конкурсная

комиссия,

создаваемая организатором кон-

курса. В ее состав включаются представители организатора конкур-

са, Минфина РФ, Росимущества (ранее - Минимущества РФ), орга-

нов по управлению государственным имуществом субъектов РФ,

Центрального банка РФ (при проведении аудита кредитных органи-

заций). Положение о конкурсной комиссии утверждается организа-

тором конкурса. Оно разрабатывается на

основе

типового положения,

утвержденного Приказом Минфина РФ от 31 октября 2002 г. № 107н.

Оценка предложения осуществляется в два этапа по установлен-

ной «Правилами...» балльной системе. На первом этапе оцениваются

технические предложения (оценка образца аудиторского заключе-

ния по ранее проведенной проверке, сведений о практической пользе

для аудируемых ранее лиц; оценка методики осуществления аудита,

квалификации специалистов, подтверждаемая соответствующими

квалификационными аттестатами с учетом опыта проведения не ме-

нее пяти проверок по типу деятельности организации). По результа-

там первого этапа отбирается не более пяти аудиторских организа-

ций, получивших наибольшее число

баллов

Они допускаются ко

второму этапу, на котором оцениваются финансовые предложения

отобранных организаций.

По результатам оценки предложений конкурсная комиссия дает

заключение, которое представляется в соответствующий орган,

уполномоченный управлять государственным имуществом. Победи-

телем конкурса признается аудиторская организация, которая по за-

ключению конкурсной комиссии набрала наибольшее число баллов.

Протокол, подписанный победителем и организатором конкурса, яв-

ляется основанием для проведения дальнейшей процедуры утверж-

дения аудитора проверяемой организации,

Следует отметить, что правовое регулирование вопросов, связан-

ных с проведением конкурса аудиторских организаций, осуществ-

ляется и субъектами РФ. В качестве примера можно привести рас-

поряжение Первого заместителя Премьера Правительства Москвы

от 28 мая 2001 г. №

291-РЗП

которым утверждены Положение о

конкурсной комиссии по отбору уполномоченных аудиторских орга-

низаций для аудита хозяйственных обществ с долей города Москвы

РГ. 2003 г. № 32. С

изм.

от 2 декабря 2003

г.

РГ. 2002 г. № 230.

Вестник Мэрии Москвы. 2001 г. №

21.

С изм. от 6 мая 2002 г.

и государственных и муниципальных унитарных предприятий, По-

ложение о конкурсном отборе уполномоченных аудиторских органи-

заций и форма Заявки на участие в конкурсном отборе.

Следующим установленным Законом об аудите (ст. 13) требова-

нием при проведении обязательных аудиторских проверок является

обязательное страхование аудиторской организацией риска ответ-

ственности за нарушение договора. В данном случае речь идет об

обязательном заключении договора имущественного страхования.

В качестве имущественного интереса выступает риск ответственно-

сти по договору, что возможно в случаях, предусмотренных законом

(ст. 929, 932 ГК

РФ).

4. Аудиторское заключение

Аудиторское заключение — официальный документ, предназначен-

ный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности

аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными

правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержа-

щий выраженное в установленной форме мнение аудиторской орга-

низации или индивидуального аудитора о достоверности финансо-

вой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии

порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Рос-

сийской Федерации.

(Ст.

10 Федерального закона *Об аудиторской деятельности»)

Единые требования к форме и содержанию аудиторского заклю-

чения определены Правилом (стандартом) № 6 «Аудиторское за-

ключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»

. Данный

стандарт разработан с учетом международных стандартов аудита.

Аудиторское заключение включает:

1) наименование: «Аудиторское заключение по финансовой (бух-

галтерской) отчетности»;

2) адресата: оно должно быть адресовано лицу, предусмотренно-

му законодательством РФ и (или) договором;

3) сведения об аудиторе: наименование, место нахождения, номер

и дату свидетельства о государственной регистрации и лицензии,

срок действия лицензии, членство в аккредитованном профессио-

нальном аудиторском объединении;

4) сведения об аудируемом лице;

5) вводную часть. В ней, в частности, указывается, из каких доку-

ментов состоит финансовая (бухгалтерская) отчетность, а также то,

что ответственность за ведение бухгалтерского учета и представление

Утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002

г.

№ 696.

финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на аудируемое ли-

цо, а ответственность аудитора заключается в выражении на основа-

нии проведенного аудита мнения о достоверности этой отчетности;

6) часть, описывающую объем аудита. Под объемом аудита пони-

мается способность аудитора выполнить процедуры аудита, которые

считаются необходимыми в данных обстоятельствах. В данной части

аудитор заявляет о наличии достаточных оснований для выражения

мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности;

7) часть, содержащую мнение аудитора;

8) подпись аудитора.

К аудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгал-

терская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и ко-

торая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого ли-

ца в соответствии с требованиями законодательства.

В зависимости от мнения аудитора, аудиторские заключения

можно подразделить на следующие виды:

1) аудиторское заключение с выражением безоговорочно поло-

жительного мнения. Оно составляется, если аудитор приходит к за-

ключению о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает

достоверное представление о финансовом положении и результатах

финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соот-

ветствии с установленными принципами и методами ведения бух-

галтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчет-

ности в Российской Федерации;

2) модифицированное аудиторское заключение. Его составляют,

если возникли:

- факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описывае-

мые в аудиторском заключении с целью привлечь внимание пользо-

вателей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и

раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности (например, в

пояснительной записке). Примером такой ситуации может служить

незаконченное судебное разбирательство между организацией и на-

логовым органом по вопросу правильности исчисления налоговой ба-

зы. Часть, не влияющая на аудиторское мнение, обычно включается

после части с выражением мнения, и содержит указание на то, что

данная ситуация не является основанием для включения оговорки в

аудиторское мнение;

— факторы, которые влияют на аудиторское мнение и могут при-

вести к выражению мнения с оговоркой, отказу от выражения мне-

ния или отрицательному мнению.

К таким факторам относятся:

а) ограничение объема работы аудитора;

б) разногласие с руководством относительно допустимости вы-

бранной учетной политики, метода ее применения, адекватности

раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.