Суглобов А.Е. Бухгалтерский учет и аудит
Подождите немного. Документ загружается.
позволяют создать собственную программу бухгалтерского учета в орга¬
низации.
Комбинированные программы включают в себя признаки всех
трех предыдущих типов бухгалтерских программ. Практическое боль¬
шинство имеющихся прикладных программ в той или иной степени
являются комбинированными, поэтому их деление следует считать
достаточно условным.
Две очень крупные проблемы предстоит решить специалистам
в области программирования для бухгалтеров:
1) на базе экономических принципов и в рамках плана счетов
составить комплексную программу бухгалтерского и нало¬
гового учета, позволяющих строить бухгалтерский и нало¬
говый балансы;
2) на основе бухгалтерских моделей соединить в комбиниро¬
ванной программе бухгалтерский учет с серьезным детали¬
зированным комплексным анализом результатов хозяйствен¬
ной деятельности.
Первая из задач начала интенсивно решаться после введения
в действие главы 25 НК РФ и ПБУ 18/02 «Учет налога на прибыль»,
но результаты пока требуют дальнейшего совершенствования.
Вторая задача в силу сложившихся традиций ранее не ставилась
перед бухгалтерской службой предприятия. Бухгалтерский учет был пре¬
рогативой бухгалтерии, а финансово-экономический анализ был состав¬
ной частью деятельности отдела экономики. На крупных государствен¬
ных предприятиях такой подход был естественным и оправданным. На
малых и средних коммерческих предприятиях совокупность указанных
проблем в рыночных отношениях приходится решать бухгалтерии. В на¬
стоящее время чаще всего это осуществляется путем использования двух
различных по стилю, принципам и подходам компьютерных программ.
Это обстоятельство усложняет процесс планирования и прогнозирования
финансового результата и налоговых платежей.
Гораздо удобнее решать проблему анализа результатов хозяйствен¬
ной деятельности путем сопоставления денежных потоков по отдельным
периодам. Согласно методу денежных потоков выручка и другие доход¬
ные поступления контролируются по четырем составляющим (потокам):
• производственные расходы (независимо от того, включаются
они или нет в себестоимость продукции, работ, услуг);
• обязательные платежи, которые можно определить как сум¬
марные налоговые выплаты (обязательства перед государственными
бюджетными и внебюджетными органами);
• суммы амортизационных отчислений на долгосрочные активы;
71
• остаток денежных средств после осуществления всех расхо¬
дов — чистая (нераспределенная) прибыль.
Если эти денежные составляющие представить в относительном
виде, а именно в процентах к выручке (доходам), по ним легко произ¬
водить сопоставление различных вариантов деятельности, т.е. плани¬
ровать и прогнозировать хозяйственные процессы и финансовые ре¬
зультаты.
Особое место в проблеме программного обеспечения бухгалтерского
учета организации в настоящее время занимает необходимость тщатель¬
ного анализа хозяйственных ситуаций с правовой точки зрения. Приня¬
тие финансово-экономических решений руководством и учредителями
сегодня невозможно без доскональной проработки различных правовых
последствий. Поэтому бухгалтер должен быть хорошо знаком с законода¬
тельством в различных сферах производственно-коммерческой деятель¬
ности и обязан постоянно отслеживать происходящие изменения. В этом
ему могут помочь имеющиеся правовые информационные базы данных.
По статистическим данным, 90% бухгалтеров в той или иной мере исполь¬
зуют такие базы. Опрос представителей бухгалтерского корпуса России
показал, что наиболее часто в практической деятельности используются
следующие базы данных: Консультант Плюс, Гарант, Кодекс.
Специализированные правовые информационные базы данных
включают в себя не только законодательные акты, но и различные
разъяснительные и консультационные материалы бухгалтерского ха¬
рактера. Для удобства проведения анализа и принятия решений в бух¬
галтерском программном обеспечении осуществляется стыковка бух¬
галтерских программ с информационной базой, чтобы бухгалтеру
можно было, не выходя из бухгалтерской программы, войти в право¬
вую базу, получить консультацию и продолжить работу.
Важное место в программном обеспечении занимают антивирус¬
ные программы. Бухгалтеру необходимо при работе соблюдать следующие
меры предосторожности: стараться работать только с лицензионным про¬
граммным обеспечением; составлять и сохранять резервные копии доку¬
ментов и программ; проверять чужие дискеты и диски в момент их введе¬
ния в свой компьютер; начинать и заканчивать работу компьютера
процедурой антивирусного тестирования. Антивирусные программы в на¬
стоящее время имеют достаточно большую номенклатуру и постоянно
совершенствуются. Однако идет постоянное увеличение числа и ти¬
пов вирусов. Бухгалтеру необходимо регулярно обновлять имеющие¬
ся у него антивирусные программы. В соответствии с оценками специ¬
алистов, пользователей и разработчиков наиболее предпочтительны
программы Norton AntiVirus и Doctor Web, Антивирус Касперского.
ЧАСТЬ II
ОСНОВЫ ОРГАНИЗАЦИИ
АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ Глава 2
2.1. СИСТЕМА НОРМАТИВНОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ
АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
К правовым и законодательным документам по аудиторской дея¬
тельности в Российской Федерации относятся:
• Гражданский кодекс Российской Федерации;
• Федеральный закон от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об ауди¬
торской деятельности» (в ред. ФЗ от 14.12.2001 № 164-ФЗ);
• Федеральный закон от 8 августа 2001 г. № 128-ФЗ «О лицен¬
зировании отдельных видов деятельности»;
• постановление Правительства Российской Федерации от 6 фев¬
раля 2002 г. № 80 «О вопросах государственного регулирования ауди¬
торской деятельности в Российской Федерации»;
• Положение о лицензировании аудиторской деятельности, ут¬
вержденное постановлением Правительства Российской Федерации
от 29 марта 2002 г. № 190;
• международные стандарты аудиторской деятельности;
• Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, I
утвержденные постановлением Правительства РФ от 23 сентября |
2002 г. № 696.
Система нормативного регулирования аудиторской деятельно¬
сти в России представляет собой многоуровневую систему, включа- j
ющую четыре уровня.
Первый (верхний) уровень включает Закон об аудите (аудитор-'j
ской деятельности), который относится к основным законодательным'I
актам. Он определяет место аудита в финансово-хозяйственной дея¬
тельности в качестве ее необходимого равноправного элемента.
К документам второго уровня относятся федеральные правила
(стандарты). Они определяют общие вопросы регулирования аудитор¬
ской деятельности, обязательные для исполнения субъектами рынка.
Третий уровень включает внутренние стандарты профессиональ¬
ных аудиторских объединений, а также нормативные акты министерств
74
i
и ведомств, устанавливающие правила организации аудиторской дея¬
тельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям,
организациям и отдельным вопросам налогообложения, финансов, бух¬
галтерского учета, хозяйственного права.
Четвертый уровень включает внутрифирменные стандарты ауди¬
торской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организа¬
ции и индивидуальные аудиторы на базе федеральных правил (стан¬
дартов) и практики аудита.
Развитие и становление аудита в России прошло несколько этапов.
Первый этап (1987—1993 гг.) характеризовался, с одной сторо¬
ны, директивным характером создания аудиторских организаций, с дру¬
гой — стихийным характером зарождения аудиторской деятельности
(подготовка кадров, неупорядоченная выдача первых сертификатов
и лицензий в период 1990—1993 гг.).
Второй этап (декабрь 1993 г. — до принятия Федерального зако¬
на «Об аудиторской деятельности» в августе 2001 г.) — период станов¬
ления российского аудита, в процессе которого большую роль сыграли
Временные правила аудиторской деятельности, утвержденные в декаб¬
ре 1993 г. Была начата и проводилась работа по аттестации аудиторов
и лицензированию аудиторской деятельности, созданы аудиторские об¬
щественные объединения и аудиторские фирмы, начата работа по про¬
ведению обязательных аудиторских проверок и оказанию сопутству¬
ющих аудиту услуг.
Принятие Федерального закона знаменует третий этап аудитор¬
ской деятельности в Российской Федерации. Значение закона состоит,
прежде всего, в том, что он подтвердил окончательное становление си¬
стемы российского аудита и создал перспективы его дальнейшего раз¬
вития. Он включает 22 статьи, отражающие основные понятия и ас¬
пекты аудиторской деятельности, сопутствующих аудиту услуг. В нем
даны определение обязательного аудита и критерии его проведения,
определено понятие аудиторской тайны, правил (стандартов) аудитор¬
ской деятельности, аудиторского заключения, включая заведомо лож¬
ное. В Законе рассмотрено понятие независимости аудиторов, аудитор¬
ских организаций и индивидуальных аудиторов, определен порядок
осуществления контроля работы аудиторских организаций и индиви¬
дуальных аудиторов, аттестации аудиторов и лицензирования на пра¬
во осуществления аудиторской деятельности.
2.2. СТАНДАРТЫ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
В настоящее время действуют следующие международные стан¬
дарты аудиторской деятельности (МСА).
75
По вводным аспектам:
1) Глоссарий терминов;
2) МСА № 100 «Задания, обеспечивающие уверенность»;
3) МСА № 120 «Основные принципы Международных стан¬
дартов аудита».
По регулированию ответственности аудитора:
4) МСА № 200 «Цель и общие принципы, регулирующие аудит,
финансовой отчетности»;
5) МСА № 210 «Условия аудиторских заданий»;
6) МСА № 220 «Контроль качества работы в аудите»;
7) МСА № 230 «Документирование»;
8) МСА № 240 «Ответственность аудитора по рассмотрению
мошенничества и ошибок в ходе аудита финансовой отчет¬
ности»;
9) МСА № 240А «Мошенничество и ошибка»;
10) МСА № 250 «Учет законов и нормативных актов при аудите
финансовой отчетности»;
11) МСА № 260 «Сообщение аспектов аудита лицам, наделен-,
ным руководящими полномочиями».
По планированию аудита:
12) МСА № 300 «Планирование»;
13) МСА № 310 «Знание бизнеса»;
14) МСА № 320 «Существенность в аудите».
По оценке системы внутреннего контроля:
15) МСА № 400 «Оценка рисков и внутренний контроль»;
16) МСА № 401 «Аудит в среде компьютерных информацион-;
ных систем»;
17) МСА № 402 «Учет при аудите особенностей субъектов, ис¬
пользующих обслуживающие организации».
По регулированию аудиторских доказательств:
18) МСА № 500 «Аудиторские доказательства»;
19) МСА № 501 «Аудиторские доказательства — дополнитель¬
ное рассмотрение особых статей»;
20) МСА № 505 «Внешние подтверждения»;
21) МСА № 510 «Первичные задания — начальное сальдо»;
22) МСА № 520 «Аналитические процедуры»;
23) МСА № 530 «Аудиторская выборка и другие процедуры вы¬
борочного тестирования»;
24) МСА № 540 «Аудит оценочных значений»;
25) МСА № 550 «Связанные стороны»;
26) МСА № 560 «Последующие события»;
76
27) MCA № 570 «Непрерывность деятельности»;
28) MCA № 580 «Заявления руководства».
По регулированию порядка использования третьих лиц:
29) МСА № 600 «Использование работы другого аудитора»;
30) МСА № 610 «Рассмотрение работы внутреннего аудита»;
31) МСА № 620 «Использование работы эксперта».
По регулированию порядка аудита финансовой отчетности:
32) МСА № 700 «Аудиторский отчет (заключение) по финан¬
совой отчетности»;
33) МСА № 700А «Аудиторский отчет (заключение) по финан¬
совой отчетности»;
34) МСА № 710 «Сопоставимые значения»;
35) МСА № 720 «Прочая информация в документах, содержа¬
щих проаудированную финансовую отчетность».
По регулированию аудита специализированных областей:
36) МСА № 800 «Аудиторский отчет (заключение) по аудитор¬
ским заданиям для специальных целей»;
37) МСА № 810 «Исследование ожидаемой финансовой инфор¬
мации».
По регулированию порядка оказания сопутствующих услуг:
38) МСА № 910 «Задания по обзорной проверке финансовой
отчетности»;
39) МСА № 920 «Задания по выполнению согласованных про¬
цедур в отношении финансовой информации»;
40) МСА № 930 «Задания по компиляции финансовой инфор¬
мации».
Положения по международной аудиторской практике (ПМАП):
41) ПМАП № 1000 «Процедуры межбанковского подтвержде¬
ния. Дополнения 1—3 к предмету 400»;
42) ПМАП № 1001 «Среда ИТ — Автономные персональные
компьютеры»;
43) ПМАП № 1002 «Среда ИТ — Онлайновые компьютерные
системы»;
44) ПМАП № 1003 «Среда ИТ — Системы баз данных»;
45) ПМАП № 1004 «Взаимоотношения между органами банков¬
ского надзора и внешними аудиторами»;
46) ПМАП № 1005 «Особенности аудита малых предприятий»;
47) ПМАП № 1006 «Аудит международных коммерческих бан¬
ков»;
48) ПМАП № 1008 «Оценка рисков и система внутреннего конт¬
роля — характеристики компьютерных информационных
систем и связанные с ними вопросы»;
77
49) ПМАП № 1009 «Методы аудита с помощью компьютеров»;
50) ПМАП № 1010 «Учет экологических вопросов при аудите
финансовой отчетности»;
51) ПМАП № 1012 «Аудит производных финансовых инстру¬
ментов».
Что касается российских стандартов, то в течение 1996—2000 гг.
было создано 38 правил (стандартов) по аудиторской деятельности.
В настоящее время происходит постепенная их замена новыми феде¬
ральными стандартами аудиторской деятельности. В соответствии с по¬
становлением Правительства от 06.02.02 № 80 до утверждения феде¬
ральных правил (стандартов) аудиторской деятельности будут
действовать российские правила (стандарты).
На основе перечисленных международных стандартов аудитор¬
ской деятельности в нашей стране разработаны следующие российские
правила (стандарты) аудиторской деятельности.
По регулированию вводных аспектов: «Перечень терминов и опре¬
делений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельно¬
сти»; «Требования к внутренним стандартам аудиторских организаций».
По регулированию ответственности аудитора: «Цель и основ¬
ные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»;
«Письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на про¬
ведение аудита»; «Внутрифирменный контроль качества аудита»; «До¬
кументирование аудита»; «Действия аудитора при выявлении искаже¬
ний бухгалтерской отчетности»; «Проверка соблюдения нормативных
актов при проведении аудита»; «Права и обязанности лиц, осуществ¬
ляющих аудит и подлежащих аудиту»; «Порядок заключения догово¬
ров на оказание аудиторских услуг».
По регулированию планирования: «Планирование»; «Понимание
деятельности экономического субъекта»; «Существенность в аудите».
По регулированию внутреннего контроля: «Изучение и оценка
систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита»;
«Аудит в условиях компьютерной обработки данных».
По регулированию аудиторских доказательств: «Аудиторские до¬
казательства»; «Первичный аудит начальных и сравнительных показате¬
лей бухгалтерской отчетности»; «Аналитические процедуры»; «Аудитор¬
ская выборка»; «Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете»; «Учет
операций со связанными сторонами в ходе аудита»; «Дата подписания
аудиторского заключения и отражение в нем событий, произошедших
после даты составления и представления бухгалтерской отчетности. При¬
менимость допущения непрерывности деятельности»; «Разъяснения,
предоставляемые руководством проверяемого субъекта».
78
По регулированию порядка использования работы третьих лиц:
«Использование работы другой аудиторской организации»; «Изучение
и использование работы внутреннего аудитора»; «Использование ра¬
боты эксперта».
По регулированию порядка аудита финансовой отчетности:
«Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»;
«Прочая информация в документах, содержащих проаудированную бух¬
галтерскую отчетность»; «Письменная информация аудитора руковод¬
ству экономического субъекта по результатам проведения аудита».
По регулированию порядка аудита специализированных отрас¬
лей: «Заключение аудитора по специальным аудиторским заданиям»;
«Изучение прогнозной финансовой информации»; «Специфические
стандарты аудита страховой деятельности».
По регулированию порядка оказания сопутствующих аудиту ус¬
луг: «Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования,
предъявляемые к ним»; «Задания по выполнению согласованных про¬
цедур, связанных с бухгалтерской информацией»; «Задания по компи¬
ляции финансовой информации»; «Проверка прогнозной финансовой
информации»; «Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по
налоговым вопросам, разработанные на основе положений по между¬
народной практике аудита»; «Особенности аудита малых экономиче¬
ских субъектов»; «Общение с руководством экономического субъек¬
та»; «Общение с налоговыми органами»; «Оценка рисков и внутреннего
контроля — характеристика и учет среды компьютерных информаци¬
онных систем»; «Проведение аудита с помощью компьютеров».
По регулированию образования аудитора: «Образование аудитора».
Российские стандарты аудита подразделяются на федеральные
правила (стандарты) аудиторской деятельности, внутренние правила
(стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональ¬
ных аудиторских объединениях, а также правила (стандарты) аудитор¬
ской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных ауди¬
торов.
Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности ут¬
верждаются Правительством Российской Федерации и являются обяза¬
тельными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов,
а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении
которых указано, что они имеют рекомендательный характер.
Значение аудиторских стандартов состоит в том, что они спо¬
собствуют обеспечению высокого качества аудиторской проверки; со¬
действуют внедрению в практику аудита новых научных достижений;
определяют действия аудитора в конкретных ситуациях.
79
Внутренние стандарты аудиторских организаций и индивиду¬
альных аудиторов представляют собой документы, детализирующие
и регламентирующие единые требования к осуществлению и оформ¬
лению аудиторских услуг. Эти документы, как правило, должны быть
приняты и утверждены аудиторской организацией с целью обеспече¬
ния эффективности практической работы и ее адекватности принятым
российским правилам (стандартам) аудиторской деятельности.
2.3. АТТЕСТАЦИЯ НА ПРАВО ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ
АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
Требования, предъявляемые к образованию аудиторов, нашли
отражение в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности»,
а также в правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Образова¬
ние аудитора». В Федеральном законе «Об аудиторской деятельности»
эти вопросы рассматриваются в ст. 15 «Аттестация на право осущест¬
вления аудиторской деятельности».
Аттестация на право осуществления аудиторской деятельно¬
сти — это проверка квалификации физических лиц, желающих зани¬
маться аудиторской деятельностью. Она осуществляется в форме квали¬
фикационного экзамена. Лицам, успешно сдавшим квалификационный
экзамен, выдается квалификационный аттестат аудитора без ограниче¬
ния срока его действия.
Обязательными требованиями к претендентам на получение квали¬
фикационного аттестата аудитора являются: наличие документа о выс¬
шем экономическом и (или) юридическом образовании, полученном
в российских образовательных учреждениях высшего профессиональ¬
ного образования, имеющих государственную аккредитацию, либо на¬
личие документа о высшем экономическом и (или) юридическом обра¬
зовании, полученном в образовательном учреждении иностранного
государства, и свидетельство об эквивалентности указанного докумен¬
та российскому документу государственного образца о высшем эконо¬
мическом и (или) юридическом образовании; наличие стажа работы по
экономической или юридической специальности не менее трех лет из
последних пяти.
Аудитор, имеющий квалификационный аттестат, обязан в тече¬
ние каждого календарного года, начиная с года, следующего за годом
получения аттестата, проходить обучение по программам повышения
квалификации, утверждаемым уполномоченным федеральным органом.
Это обучение осуществляется лицами, имеющими лицензию на осу¬
ществление образовательной деятельности.
80