Суглобов А.Е. Бухгалтерский учет и аудит
Подождите немного. Документ загружается.
клонения более чем на 20% в сторону повышения или понижения уров¬
ня цен, применяемых налогоплательщиком (продавцом товара) по
идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного
периода времени. Указанные отклонения определяются по формуле
Рыночная цена - Цена сделки
Рыночная цена
Указанное соотношение не должно превышать 20%.
При этом не рассматриваются случаи, когда снижение цен вы¬
звано следующими факторами: сезонными и иными колебаниями по¬
требительского спроса на товары; потерей товарами качества или иных
потребительных свойств; истечением (приближением даты истечения)
сроков годности или реализации товаров; маркетинговой политикой
(в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих
аналогов; при продвижении товаров на новые рынки); продажей опыт¬
ных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потре¬
бителей.
Мы уже упомянули о взаимозависимых лицах, определение это¬
го понятия содержится в ст. 20 НК РФ. Взаимозависимыми признают¬
ся физические и (или) юридические лица в случаях, когда:
• одна организация непосредственно или косвенно участвует
в другой организации, и суммарная доля этого участия составляет бо¬
лее 20%. Например, организация А входит в состав учредителей орга¬
низации В, и доля А в уставном капитале В составляет 21%. Под кос¬
венным участием понимают участие одной организации в другой через
последовательность иных организаций;
• одно физическое лицо подчиняется другому физическому
лицу по должностному положению;
• лица состоят в брачных отношениях, отношениях родства или
свойства, усыновителя и усыновленного, попечителя и опекаемого;
• суд признал лица взаимозависимыми по другим основаниям.
Если налоговый орган при проверке решит, что сделка соверше¬
на по ценам ниже рыночных, то будут пересчитаны результаты сделки
и доначислены налоги.
На все поступающие в торговую организацию товары устанав¬
ливаются продажные цены. Эти цены утверждает руководитель орга¬
низации. Документ, в котором определяется цена, по которой товар
будет продаваться, называется реестром цен. На практике применяет¬
ся такая форма реестра.
401
Реестр розничных иен
Наименование организации — ООО «Заря»
Дата составления — 17 октября 2004 г. № 559
№
п/п
1
Наименование
товара
Платье женское
1_1ена поставщика,
руб.
18 000
Торговая наценка
%
сумма, руб
25 4500
Розничная иена,
руб.
22 500
Руководитель организации.
(подпись)
(расшифровка подписи)
Ежедневно на поступивший товар составляется такой реестр.
В условиях рыночной экономики торговая организация приобретает то¬
вар одного и того же наименования у разных поставщиков, соответствен¬
но и покупные цены на эти товары различаются. Однако устанавливать
на эти товары разные розничные цены не имеет смысла. Следовательно,
при разной цене поставщика и одинаковой розничной цене торговая на¬
ценка на один и тот же вид товара будет различной. Поэтому в реестр роз¬
ничных цен стоит ввести еще одну графу — «Поставщик».
Как видим, розничная цена в общем случае определяется по фор¬
муле
Розничная цена = Цена поставщика + Торговая наценка (без НДС).
В оптовой торговле составляется расчет свободной отпускной
цены на каждую партию поступившего товара. Этот расчет утвержда¬
ется руководителем организации. Форма расчета должна быть удоб¬
ной для работы и содержать необходимую информацию для определе¬
ния цены на товар. Приведем пример такого расчета.
Утверждаю
Генеральный директор
СВ. Егоров
«18» апреля 2004 г.
Расчет
свободной отпускной иены
Дата составления 18 апреля 2004 г.
Наименование товара — Мука пшеничная, высший сорт
Партия 480 кг
Поставщик — Тверской элеватор
Накладная 358 от 18 апреля 2004 г.
Получатель — Склад № 39, материально ответственное лицо Ванина В.В.
Структура иены
СТОИМОСТЬ партии товара в иенах поставщика
Стоимость невозвратной тары
без
НДС
Сумма, руб.
5 000
450
402
Прололжение
Структура иены
Транспортный тариф
Итого себестоимость
Надбавка 10% суммы
Итого стоимость в отпускных иенах
Свободная отпускная иена за единицу продукиии (за 1 кг)
НАС 10% суммы
Свободная отпускная иена с НДС
Сумма, руб.
1 050
6 500
650
7 150
18,00
1,89
19,89
Расчет составил
экономист по иенам Гаврилова М.Г.
В этом примере торговая организация ООО «Заря» получила
партию муки от Тверского элеватора. Цена поставщика без НДС за 1 кг
муки составила 10,42 руб. Стоимость всей партии муки составила
4689 руб. (450 кг х 10,42 руб.). Мука поступила в мешках. Поставщик
указал стоимость мешков (450 руб.) отдельной строкой в счете. По ус¬
ловиям договора тара возврату не подлежит. Мука была доставлена на
склад транспортной организацией. Стоимость доставки составила
1050 руб. без НДС.
13.13. ОЦЕНКА ТОВАРНЫХ ЗАПАСОВ
Под оценкой товарных запасов понимают выбор цены (балан¬
совой стоимости), по которой приходуют товары в балансе организа¬
ции. В оптовой торговле товары отражаются в бухгалтерском балансе
по стоимости их приобретения (по покупной стоимости). В покупную
стоимость товара входят цена поставщика без НДС и акциз по подак¬
цизным товарам. В покупную стоимость импортных товаров включают
контрактную цену (включая расходы по доставке товара до российской
границы), таможенные пошлины, сборы за таможенное оформление, дру¬
гие обязательные таможенные платежи, установленные законом. Фор¬
мирование балансовой стоимости товара из указанных элементов яв¬
ляется наиболее удобным для бухгалтерского учета в торговле.
Организации, занятые розничной торговлей, могут выбрать ме¬
тод оценки товарных запасов из двух: по стоимости приобретения; по
продажным (розничным) ценам.
Применяемый метод оценки товарных запасов организация ука¬
зывает в своей учетной политике. Если организация розничной тор¬
говли учитывает товары по продажным ценам, то разница между стои-
403
мостью приобретения и стоимостью по розничным ценам отражается
отдельной статьей:
• стоимость товара в покупных ценах (в ценах поставщика без
НДС) отражается по дебету счета 41 «Товары»;
ш торговая надбавка отражается по дебету счета 41 «Товары»
и одновременно по кредиту счета 42 «Торговая наценка».
Таким образом, по дебету счета 41 «Товары» собирается стои¬
мость товара по розничным ценам.
Когда бухгалтер принимает к учету товар, ему необходимо про¬
анализировать договор с поставщиком и определить момент перехода
права собственности на товар. Как правило, право собственности на
товар переходит к торговой организации в момент поступления товара
на склад покупателя. В таком случае основанием для отражения това¬
ра в бухгалтерском учете служат сопроводительные документы постав¬
щика и (или) акт о приемке товара. К сопроводительным документам
поставщика относятся товарная накладная, товарно-транспортная на¬
кладная, счет-фактура, закупочный акт и т.д. По этим документам бух¬
галтер точно может определить покупную стоимость поступившего
товара. Если товар поступает в розничную торговлю, то бухгалтеру так¬
же необходим реестр цен с указанием торговой наценки, чтобы сфор¬
мировать продажную стоимость товара.
В договоре поставки момент перехода права собственности мо¬
жет быть не оговорен, и при этом договор не предусматривает обязан¬
ности продавца по доставке товара. Тогда обязанность продавца счита¬
ется исполненной в момент сдачи товара перевозчику для доставки
покупателю (п. 2 ст. 458 ГК РФ). Именно в этот момент право собствен¬
ности на товар переходит к покупателю. Бухгалтер, получив извеще¬
ние от продавца о состоявшейся отгрузке, отражает стоимость товара
в дебете счета 41 по ценам, предусмотренным договором. При этом
к счету 41 открывается субсчет «Товары в пути». При фактическом по¬
ступлении товара его учетная цена уточняется по сопроводительным
документам поставщика и (или) по акту о приемке товара. Ранее сде¬
ланные проводки по счету 41, субсчет «Товары в пути» сторнируются,
т.е. делаются такие же проводки, но с отрицательными числами. Бух¬
галтер отражает поступление товара новыми проводками в общепри¬
нятом порядке.
Иногда договор с поставщиком содержит условие, что право соб¬
ственности на товар переходит к покупателю в момент оплаты товара.
В данной ситуации при поступлении неоплаченного товара бухгалтер
отражает его покупную стоимость на основании документов постав¬
щика и (или) приемного акта на забалансовом счете 002 «Товарно-ма-
404
териальные ценности, принятые на ответственное хранение». При этом
делается проводка только по дебету счета 002, так как в забалансовом
учете не применяется двойная запись. На дату оплаты товара бухгал¬
тер сделает запись по кредиту счета 002 и отразит поступление товара
в обычном порядке по дебету счета 41 в корреспонденции со счетом 60
«Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Списать товары, учтенные по покупной стоимости, можно одним
из следующих методов:
• по себестоимости каждой единицы;
• по средней себестоимости;
• по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
• по себестоимости последних по времени приобретений
(ЛИФО).
Применение одного из указанных методов должно быть отраже¬
но в учетной политике организации. В настоящее время при автомати¬
зированной системе обработки данных наиболее распространен метод
списания реализованных товаров по себестоимости каждой единицы.
При отпуске товара со склада кладовщик проставляет в товар¬
ной накладной для каждого вида товара соответствующий номенкла¬
турный номер. Бухгалтер, обрабатывая товарную накладную, списы¬
вает из картотеки складского учета товар с номенклатурным номером,
указанным в накладной.
Метод списания товаров по средней себестоимости основан на
предположении, что товары продаются по средней себестоимости, ко¬
торая определяется путем деления фактической себестоимости товаров
каждого наименования на количество товаров этого же наименования.
13.14. УЧЕТ ИМПОРТА ТОВАРОВ
Основные отличия внешнеэкономического контракта (договора)
от других договоров заключаются в том, что при заключении договора
применяются нормы международного частного права; при заключении
договора применяются нормы права иностранных государств; одна сто¬
рона по договору не является резидентом Российской Федерации.
Внешнеэкономический контракт считается заключенным, если сто¬
ронами достигнуто соглашение по всем существенным условиям, а имен¬
но: обозначен предмет договора; включены условия, прямо названные
в международном договоре, законе или ином акте; оговорены условия, по
которым соглашение достигается по заявлению одной из сторон.
При составлении внешнеэкономического договора необходимо
учитывать особенности отечественного законодательства в области
гражданских, таможенных, налоговых и иных правоотношений.
I
405
Контракт должен быть составлен в простой письменной форме.
В нем следует оговорить, на каком языке или языках он составляется,
на каком языке будет вестись переписка по вопросам исполнения конт¬
ракта. Если нет специальных указаний на это, то переписка ведется на
языке той стороны, которая предложила заключить сделку.
Как правило, каждая страница контракта подписывается и скреп¬
ляется печатью. В самом контракте записывают, что контракт (до¬
говор) составлен на стольких-то страницах, на каждой из которых сто¬
ит подпись уполномоченных представителей сторон и печать каждой
стороны.
В преамбуле контракта указывают: название, номер, место и дату
заключения (если в контракте не будет оговорки о применимом праве,
то применяется право той страны, в которой контракт заключен); пол¬
ные и точные наименования сторон, заключивших договор, их органи¬
зационно-правовая форма, где, кем и когда стороны зарегистрирова¬
ны, их местонахождение; документ, подтверждающий полномочия лиц,
подписавших договор (устав, доверенность, удостоверение и др.). Если
полномочия содержатся в уставе, то необходимо ознакомиться с его
подлинником или надлежаще заверенной копией. Если устав состав¬
лен на иностранном языке, то должен быть заверен его перевод на рус¬
ский язык. В тексте договора необходимо указать пункт, статью устава,
в которых указаны полномочия лиц, подписавших договор.
Предметом договора купли-продажи является импортируемый
товар, который имеет таможенную стоимость. В разделе о предмете
договора указывают: наименование товара, вид, тип, сорт, класс и т.п.;
количество товара (при определении количества товара меры измере¬
ния должны трактоваться сторонами одинаково); особенности товара,
связанные с воздействием давления, влаги и т.п.; включаются или нет
в общий вес товара тара и упаковка; качество товаров; срок передачи
товара.
В контракте следует определить: порядок согласования прило¬
жений и их подписания; обязанности и ответственность сторон; поря¬
док приемки товара по количеству и качеству, срок приемки, срок
предъявления рекламаций; взаимоотношения сторон при решении
спорных вопросов; порядок независимой экспертной оценки качества
товара; вид тары, в которой поставляется товар; упаковку и маркиров¬
ку товара; форс-мажорные обстоятельства; прочие условия.
Цена на поставляемый товар устанавливается за одну количе¬
ственную или весовую единицу товара или как общая сумма договора.
Цена может быть твердая, скользящая или фиксируемая в ходе испол¬
нения контракта.
406
Стороны вправе не отражать размер цены во внешнеэкономическом
контракте купли-продажи. В таком случае она определяется исходя из цен,
обычно взимаемых за аналогичные товары при схожих условиях.
В контракте стороны определяют валюту платежа. В контракт
могут быть включены оговорки — валютная, индексная или о пересмот¬
ре контрактной цены.
Валютная оговорка — это условие, в соответствии с которым сум¬
ма платежа изменяется в той же пропорции, в какой происходит измене¬
ние валюты платежа по отношению к курсу валютной оговорки. Валют¬
ные оговорки могут быть как односторонними (действовать в интересах
одной стороны), так и многосторонними (действовать в интересах обеих
сторон). Существует несколько видов валютных оговорок.
Прямая валютная оговорка устанавливается, когда валюта цены
и платежа совпадают, но величина суммы платежа зависит от измене¬
ния валюты платежа по отношению к другой, более стабильной валю¬
те. Например, цена товара и платеж устанавливаются в евро. Но если
курс евро к доллару США на день платежа изменяется по сравнению с
курсом на день заключения контракта, то соответственно изменяется
цена контракта и сумма платежа.
Косвенная валютная оговорка применяется, когда цена товара
указана в одной валюте, а платеж осуществляется в другой. Например,
цена товара устанавливается в долларах США, а платеж производится
в евро. Если курс доллара США к евро на дату платежа изменится по
сравнению с курсом на дату заключения контракта, то соответственно
изменяется цена контракта и сумма платежа.
Мультивалютная оговорка основана на корректировке суммы
платежа пропорционально изменению среднего курса набора валют.
Этот средний показатель валютной корзины рассчитывается матема¬
тическими методами.
Индексная оговорка ставит сумму платежа в зависимость от ин¬
дексных цен на мировых товарных рынках: цена товара и сумма плате¬
жа изменяются в соответствии с изменением определенного индекса
цен к моменту платежа, обусловленного контрактом, по сравнению с его
величиной на момент заключения контракта.
Оговорка о пересмотре контрактной цены предусматривает, что
если изменение курса валюты, в которой установлена цена товара, вы¬
ходит за установленные сторонами пределы колебаний, то экспортер
имеет право потребовать изменения контрактной цены по неокончен¬
ным поставкам.
Во внешнеэкономический контракт включают арбитражное согла¬
шение, в котором четко определяют, какие споры, кто и с чьим участием
407
будет разрешать. При наличии в контракте арбитражного соглашения го¬
сударственный суд должен признать себя некомпетентным в разрешении
споров, если иное не предусмотрено международными договорами.
Порядок расчетов по импортному контракту установлен в насто¬
ящее время совместной инструкцией Банка России и ГТК России
от 4 октября 2000 г. № 91-И, 01-11/28644 «О порядке осуществления
валютного контроля за обоснованностью оплаты резидентами импор¬
тируемых товаров».
Импортер — это юридическое лицо или индивидуальный пред¬
приниматель, от имени которого подписан контракт. Согласно контрак¬
ту импортер имеет право (без специального разрешения Банка России):
перечислять в иностранной валюте со своего счета на счет нерезидента
неустойку (штраф, пеню), причиненные убытки в случае неисполне¬
ния или ненадлежащего исполнения импортером условий контракта;
получать на свой счет иностранную валюту, поступившую от нерези¬
дента в качестве неустойки, возмещения причиненных убытков; выда¬
вать в счет исполнения своих обязательств по контракту простой век¬
сель в иностранной валюте и оплачивать этот вексель; оплачивать
в пределах обязательств по контракту переводной вексель в иностран¬
ной валюте, выданный нерезидентом в счет обязательств импортера по
контракту и акцептованный импортером; оплачивать иностранной ва¬
лютой услуги банка по выполнению им функций валютного контроля;
зачислять иностранную валюту на свой счет в банке в качестве страхо¬
вого возмещения по договору страхования риска невозврата иностран¬
ной валюты, переведенной нерезиденту по условиям контракта.
Основным документом валютного контроля является паспорт
импортной сделки. В паспорте содержатся необходимые для валютно¬
го контроля сведения из контракта. Паспорт оформляет импортер.
Оплата импортируемых товаров может осуществляться импортером
только с его банковских счетов, открытых в уполномоченном банке
и указанных в паспорте.
Первый экземпляр паспорта, заверенный банком, возвращается
импортеру. Второй экземпляр паспорта и представленные копии до¬
кументов остаются в банке и помещаются в досье импортера. Банк им¬
портера осуществляет платежи по контракту только после оформле¬
ния паспорта сделки.
Торговые организации, приобретающие импортный товар за ино¬
странную валюту, ведут учет этих товаров на счете 41 «Товары».
В себестоимость товара, полученного по импорту, включаются:
цена товара по контракту; доставка до российской границы; таможен¬
ная пошлина; таможенные сборы за таможенное оформление, за хране¬
ние товаров, за таможенное сопровождение товаров. •
408
Информация о наличии и движении денежных средств в иност-.
ранных валютах организации отражается на счете 52 «Валютные сче¬
та». Операции по валютным счетам отражаются на основании выписок
кредитной организации и приложенных к ним денежно-расчетных до¬
кументов. Аналитический учет по счету 52 ведется по каждому счету,
открытому для хранения денежных средств в иностранной валюте. Бух¬
галтерский учет по счету 52 ведется в иностранной валюте и в рублях.
Пересчет иностранной валюты в рубли производится по курсу
Банка России, установленному на дату зачисления на валютный счет
или списания с валютного счета денежных средств. Кроме того, пере¬
счет остатков денежных средств на валютных счетах производится на
последнюю дату отчетного месяца перед составлением бухгалтерской
отчетности. Пересчет производится по курсу, установленному на от¬
четную дату.
Расчеты с иностранными поставщиками учитываются на счете 60
обособленно на специальном субсчете или счете аналитического уче¬
та. Пересчет обязательств, выраженных в иностранной валюте, также
производится по курсу, установленному на дату возникновения или
погашения обязательств, а также на отчетную дату (на последнюю дату
отчетного месяца).
При расчетах иностранной валютой неизбежно возникает кур¬
совая разница, которая отражается в бухгалтерском балансе в тот от¬
четный период, к которому относится дата исполнения обязательств
по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность. Курсо¬
вая разница зачисляется во внереализационные доходы или расходы
организации по мере ее принятия к бухгалтерскому учету.
Щ 13.15. УЧЕТ ТОВАРНЫХ ПОТЕРЬ
Щ Товарные потери отличаются большим многообразием. Их при¬
нято классифицировать по разным признакам, главные из которых при¬
ведены в табл. 13.1.
Таблица 13.1
Классификация товарных потерь
Классификационный признак Вид потерь
Стадия торговой деятельности Потери, возникающие при приобретении то¬
варов; хранении товаров; продаже товаров
Необходимость нормирования Нормируемые, ненормируемые
Источник покрытия Потери, возмешаемые организацией; персона¬
лом организации; контрагентами организации
409
Для обобщения информации о суммах недостач и потерь от пор¬
чи товаров предназначен счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценно¬
стей». На нем отражается информация о всех недостачах и потерях за |
исключением недостач и потерь, которые образуются при перевозке
товаров по вине поставщика и перевозчика и принимаются к учету как
дебиторская задолженность (счет 76 «Расчеты с разными дебиторами
и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям»); потерь, которые
возникают в результате стихийных бедствий и признаются чрезвычай¬
ными расходами (счет 99 «Прибыли и убытки»).
По дебету счета 94 собираются сведения об учетной стоимости
недостающих и утраченных товаров с кредита счетов 41 «Товары»,
19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др. По кредиту отра¬
жается списание недостач и потерь после принятия руководителем орга¬
низации соответствующего решения (дебет счетов учета источников
покрытия, кредит счета 94). Сальдо счета 94 показывает сумму недо¬
стающих и утраченных товаров, по которым еще не принято решение
о списании.
Аналитический учет к счету 94 организуется по видам и разно-1
видностям товарных потерь.
При составлении бухгалтерского отчета за год торговая органи¬
зация должна раскрыть информацию о списанных и несписанных то¬
варных потерях. Списанные потери показываются в составе расходов,
а также в составе дебиторской задолженности персонала, поставщиков
и перевозчиков. Несписанные потери показываются как оборотные
активы.
Рассмотрим методологию учета основных разновидностей товар-1
ных потерь.
Учет нормируемых потерь. Нормируемые потери обусловлены
действием объективных факторов: изменением физико-химических
свойств товаров, условиями их транспортировки, технологией произ¬
водства и др. К ним относятся потери от естественной убыли, потери
при подготовке товаров к продаже в розничной торговле и др.
Списание потерь в пределах норм обусловливает возникновение!
расходов по обычным видам деятельности. При этом порядок отраже-|
ния указанной операции определяется учетной политикой.
По общему правилу нормируемые потери должны учитываться!
в составе расходов на продажу (дебет счета 44 «Расходы на продажу»,|
кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»).
НК РФ (ст. 170) не предусматривает включение суммы НДС,|
относящегося к списанным товарным потерям, в затраты на реализа-|
410