Суглобов А.Е. Бухгалтерский учет и аудит
Подождите немного. Документ загружается.
Оценка готовой продукции. В качестве учетных цен на готовую
продукцию могут применяться: фактическая производственная себе¬
стоимость (полная и неполная); нормативная себестоимость (полная
и неполная); договорные цены; другие виды цен.
Фактическая производственная себестоимость применяется
в основном при единичном мелкосерийном производстве, а также при
выпуске массовой продукции небольшой номенклатуры.
Нормативную себестоимость в качестве учетных цен целесооб¬
разно использовать в отраслях с массовым и серийным характером про¬
изводства и с большой номенклатурой готовой продукции. Преимуще¬
ствами данных учетных цен являются удобство при осуществлении
оперативного учета движения готовой продукции, стабильность учет¬
ных цен и единство оценки в планировании и учете.
Договорные цены применяются преимущественно при стабиль¬
ности таких цен.
При использовании в качестве учетных цен нормативной себе¬
стоимости договорных и других видов цен необходимо по окончании
месяца исчислять отклонение фактической производственной себе¬
стоимости продукции от стоимости ее по учетным ценам для распреде¬
ления этого отклонения на отгруженную (проданную) продукцию и ос¬
татки ее на складах. С этой целью составляют специальный расчет
с использованием*средневзвешенного процента отклонений фактиче¬
ской себестоимости продукции от стоимости ее по учетным ценам. На
практике указанные расчеты составляют по однородным группам то¬
варов примерно с одинаковой рентабельностью, что обеспечивает боль¬
шую точность в расчетах отклонений. Подобный расчет составляют
и при использовании неполной производственной себестоимости.
В этом расчете нет необходимости, если организация использует для
учета выпуска продукции счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».
13.3. ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ДВИЖЕНИЯ
ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ
Поступление из производства готовой продукции оформляется
накладными, спецификациями, приемными актами и другими первич¬
ными документами.
Отпуск готовой продукции покупателям оформляется, как пра¬
вило, накладными. В качестве типовой формы накладной можно исполь¬
зовать накладную на отпуск материалов на сторону формы № М-15. В за¬
висимости от отраслевой специфики организации могут применять
специализированные формы накладных и других первичных докумен¬
тов с указанием в них обязательных реквизитов.
381
Основанием для выписки накладных являются распоряжения
руководителя организации или уполномоченного лица, а также договор
с покупателем (заказчиком).
Методическими рекомендациями по учету МПЗ рекомендуется
следующий порядок учета отпуска готовой продукции.
1. Накладные выписываются на складе или в отделе сбыта в че¬
тырех экземплярах, и все они передаются в бухгалтерию для регистра¬
ции в журнале регистрации накладных на отпуск готовой продукции
и подписи их главным бухгалтером или лицом, им уполномоченным.
2. Из бухгалтерии подписанные накладные возвращаются в от¬
дел сбыта (или другое аналогичное подразделение организации). Один
экземпляр накладной передается кладовщику (или другому материаль¬
но ответственному лицу), второй служит основанием для выписки сче¬
та-фактуры, третий и четвертый передаются получателю готовой про¬
дукции. На всех экземплярах накладной получатель обязан расписаться
в получении.
3. При вывозе продукции через пропускной пункт один экземп¬
ляр накладной (четвертый) остается у службы охраны, а третий экземп¬
ляр передается получателю в качестве сопроводительного документа
на груз.
4. Служба охраны записывает накладные в журнал регистра¬
ции грузов и затем передает их в бухгалтерию по описи, где делают
отметки о вывозе в журнале регистрации накладных на вывоз (прода¬
жу) готовой продукции.
5. Счета-фактуры рекомендуется выписывать по форме, ус¬
тановленной постановлением Правительства РФ от 19 января 2000 г.
№ 46 «О внесении изменений в Порядок ведения журналов учета
счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость»,
в двух экземплярах. Первый экземпляр не позднее 10 дней с даты
отгрузки продукции высылается или передается покупателю, а вто¬
рой остается у организации-поставщика для отражения в книге про¬
даж и начисления НДС.
13.4. УЧЕТ ВЫПУСКА ПРОДУКЦИИ
ПО ФАКТИЧЕСКОЙ СЕБЕСТОИМОСТИ
Учет наличия и движения готовой продукции осуществляют на
счете 43 «Готовая продукция». Этот счет используется организациями
отраслей материального производства. Готовые изделия, приобретен¬
ные для комплектации или в качестве товаров для продажи, учитыва¬
ют на счете 41 «Товары». Стоимость выполненных работ и оказанных
услуг на сторону также отражают на счете 43 «Готовая продукция».
382
Фактические затраты по ним списывают со счетов затрат на производ¬
ство в дебет счета 90 «Продажи». Продукция, не подлежащая сдаче на
месте и не оформленная актом приемки, остается в составе незавер¬
шенного производства и на счете 43 не учитывается.
Синтетический учет готовой продукции может осуществляться
в двух вариантах: без использования счета 40 «Выпуск продукции (ра¬
бот, услуг)» и с использованием счета 40.
При первом варианте, являющемся традиционным для нашей
учетной практики, готовую продукцию учитывают на синтетическом
счете 43 «Готовая продукция» по фактической производственной себе¬
стоимости. Однако аналитический учет отдельных видов готовой про¬
дукции осуществляют, как правило, по учетным ценам (нормативной
себестоимости, договорным ценам и др.) с выделением отклонений
фактической себестоимости готовой продукции от стоимости по учет¬
ным ценам отдельных изделий и учитываемых на отдельном аналити¬
ческом счете.
Оприходование готовой продукции по учетным ценам оформ¬
ляют бухгалтерской записью по дебету счета 43 «Готовая продукция»
и кредиту счета 20 «Основное производство».
По окончании месяца исчисляют отклонение фактической себе¬
стоимости оприходованной готовой продукции от стоимости ее по учет¬
ным ценам и списывают его с кредита счета 20 «Основное производ¬
ство» в дебет счета 43 «Готовая продукция» способом дополнительной
бухгалтерской проводки или способом «красное сторно». Если готовая
продукция полностью используется в самой организации, то ее можно
приходовать по дебету счета 10 «Материалы» и других аналогичных
счетов с кредита счета 20 «Основное производство».
Сельскохозяйственные организации учитывают движение сель¬
скохозяйственной продукции в течение года по плановой себестоимо¬
сти, а по окончании года ее доводят до фактической себестоимости.
Отгруженную или сданную на месте готовую продукцию в зави¬
симости от условий поставки, оговоренных в договоре на поставку, спи¬
сывают по учетным ценам с кредита счета 43 «Готовая продукция» в де¬
бет счета 45 «Товары отгруженные» или 90 «Продажи». По окончании
месяца определяют отклонение фактической себестоимости отгружен¬
ной (реализованной) продукции от стоимости ее по учетным ценам
и списывают с кредита счета 43 дополнительной проводкой или спосо¬
бом «красное сторно» в дебет счета 45 или 90.
Готовую продукцию, переданную другим организациям для про¬
дажи на комиссионных началах, списывают с кредита счета 43 в дебет
счета 45 «Товары отгруженные».
383
13.5. ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ВЫПУСКА ПРОДУКЦИИ
ПРИ ИСПОЛЬЗОВАНИИ СЧЕТА 40
«ВЫПУСК ПРОДУШИИ (РАБОТ, УСЛУГ)»
При использовании для учета затрат на производство продук¬
ции счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» синтетический учет
готовой продукции осуществляют на счете 43 по нормативной или пла¬
новой себестоимости. По дебету счета 40 отражают фактическую себе¬
стоимость продукции (работ, услуг), а по кредиту — нормативную или
плановую себестоимость.
Фактическую производственную себестоимость продукции (ра¬
бот, услуг) списывают с кредита счетов 20 «Основное производство»,
23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производ¬
ства и хозяйства» и других в дебет счета 40.
Нормативную или плановую себестоимость продукции (работ,
услуг) списывают с кредита счета 40 в дебет счетов 43 «Готовая про¬
дукция», 90 «Продажи» (10,11,21,28,41 и др.).
Сопоставлением дебетовых и кредитовых оборотов по счету 40
на 1-е число месяца определяют отклонение фактической себестоимо¬
сти продукции от нормативной или плановой и списывают с кредита
счета 40 в дебет счета 90 «Продажи». При этом превышение фактиче¬
ской себестоимости продукции над нормативной или плановой списы¬
вают дополнительной проводкой, а экономию — способом «красное
сторно». Счет 40 закрывают ежемесячно, и сальдо на отчетную дату он
не имеет.
При использовании счета 40 отпадает необходимость в состав¬
лении отдельных расчетов отклонений фактической себестоимости
продукции от стоимости ее по учетным ценам по готовой, отгружен¬
ной и проданной продукции, поскольку выявленное отклонение по го¬
товой продукции сразу списывают на счет 90 «Продажи».
В бухгалтерском балансе готовую продукцию отражают: по фак¬
тической производственной себестоимости (если не используется
счет 40); по нормативной или плановой себестоимости (если исполь¬
зуется счет 40); по неполной (сокращенной) фактической себестоимо¬
сти (по прямым статьям расходов), когда общехозяйственные расходы
списываются со счета 26 «Общехозяйственные расходы» в дебет сче¬
та 90 «Продажи»; по неполной нормативной или плановой себестоимо¬
сти (при использовании счета 40 и списании общехозяйственных рас¬
ходов со счета 26 на счет 90).
384
13.6. УЧЕТ ГОТОВОЙ ПРОДУШИИ В МЕСТАХ ХРАНЕНИЯ
И В БУХГААТЕРИИ
Количественный учет готовой продукции по ее видам и местам
хранения обычно осуществляется аналогично учету материальных за¬
пасов, т.е. в карточках учета материалов. В последнее время многие
организации применяют бескарточный метод учета готовой продукции,
при котором с помощью ЭВМ ежедневно составляют оборотные ведо¬
мости учета выпуска из производства и движения готовой продукции
относительно складов (других мест хранения). Остатки готовой про¬
дукции периодически инвентаризируют.
На автоматизированных складах вместо карточек складского
учета используют, как правило, оперативные машино- и видеограммы
остатков и движения готовой продукции по каждому наименованию
и виду.
Как и по материальным запасам, по готовой продукции составляют
номенклатуру-ценник. Помимо ценника разрабатываются справочники
продукции, в которых содержатся сведения об облагаемой и не облага¬
емой различными налогами продукции, о плательщиках и грузополучате¬
лях, среднеквартальной и среднегодовой себестоимости и др.
Движение готовой продукции в бухгалтерии учитывают анало¬
гично учету материалов. Кроме того, данные платежных требований
по отгруженной продукции ежедневно записывают в ведомость учета
и реализации продукции (форма № 16). В ведомости указывают дату
и номер платежного требования, наименование поставщика, количество
отгруженной продукции по ее видам, суммы, предъявляемые по сче¬
там, и отметку об оплате счетов. Ведомость является формой аналити¬
ческого учета товаров отгруженных. Готовую продукцию в ведомости
отражают по учетным и отпускным ценам.
Учет товаров на предприятиях торговли организуется: в бухгал¬
терии — по материально ответственным лицам (бригадам) в стоимост¬
ном выражении; на складах — по наименованиям, сортам, количеству
и цене товара в товарных книгах, товарных карточках.
Следует отметить, что организация складского учета товаров за¬
висит от выбранного торговым предприятием способа хранения това¬
ров — партионного, партионно-сортового, сортового или по наимено¬
ваниям. При партионном и партионно-сортовом способах на каждую
партию выписывается партионная карта в двух экземплярах. Один
экземпляр остается на складе и является регистром складского учета,
а второй — передается в бухгалтерию. Партионная карта заполняется
по унифицированной форме № MX-10 (утверждена постановлением
Госкомстата России от 9 августа 1999 г. № 66).
13 Бухгалтерский учет и аудит
385
Одной партией считают: товары, поступившие одним видом
транспорта, независимо от количества транспортных документов; то¬
вары одного наименования, поступившие одновременно по несколь¬
ким транспортным документам от одного поставщика.
Учет товаров в партионных картах ведется на основании приход¬
ных и расходных товарных документов. При заполнении партионной
карты в ней указывают номер партионной карты и дату ее составления;
наименование товара; номер и дату акта о приеме товара; номер и дату
накладной, по которой товар поступил; реквизиты поставщика, вид
транспорта, место отправления; наименование, сорт и количество (мас¬
су) товара.
По мере отпуска товаров в партионной карте указывают дату от¬
пуска; номер расходного товарного документа; наименование получа¬
теля; вид транспорта, место отправления; наименование, сорт и коли¬
чество (массу) отпущенного товара.
Полный расход партии товаров оформляют в партионной карте
подписями заведующего складом и товароведа. После этого партион¬
ную карту передают в бухгалтерию для проверки. Если при проверке
по данной партии выявляется недостача товаров, то недостачу в преде¬
лах норм естественной убыли списывают в расходы на продажу:
Д-т сч. 44
—
К-т сч.
41-1.
Недостачу сверх норм естественной убыли взыскивают с мате¬
риально ответственного лица:
Д-тсч. 94-К-тсч. 41-1;
Д-т сч. 73-2 - К-т сч. 94.
При этом инвентаризация не проводится. Излишки товаров, вы¬
явленные при проверке, приходуют с отнесением на внереализацион¬
ные доходы:
Д-т сч. 41-1-К-т сч. 91-1.
По окончании месяца остатки товаров в натуральном выраже¬
нии из регистров складского учета заносятся материально ответствен¬
ными лицами в «Ведомость учета остатков товарно-материальных цен¬
ностей в местах хранения» унифицированной формы № MX-19.
Ведомости заводятся на год по каждому материально ответственному
лицу. Путем подсчетов исчисляется общая стоимость товаров по ведо¬
мости учета, которая сверяется с данными синтетического учета по ба¬
лансовому счету 41, субсчет 1 «Товары на складах».
Ведомость подписывают работник бухгалтерии и материально
ответственное лицо.
При сортовом способе хранения товаров и хранении по наиме¬
нованиям для складского учета применяются журнал учета движе-
386
ния товаров на складе унифицированной формы № ТОРГ-18 и кар¬
точки количественно-суммового учета формы № ТОРГ-28.
В зависимости от количества приходных и расходных документов
на каждое наименование и сорт товаров в журнале открывается одна или
несколько страниц. При сортовом способе хранения однородные товары
различного наименования, имеющие одинаковую учетную цену, могут
учитываться на одной странице журнала. Например, на одной странице
можно учитывать кофе или макаронные изделия разного наименования,
но одинаковой цены. Журнал открывают на год. В начале года перед вне¬
сением записей в журнале отражают остатки товаров на начало года.
13.7. ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ПРОДУКЦИИ, РАБОТ, УСАУГ
ПРИ ИСПОЛЬЗОВАНИИ СЧЕТА 46 «ВЫПОЛНЕННЫЕ ЭТАПЫ
ПО НЕЗАВЕРШЕННЫМ РАБОТАМ»
Организации, производящие продукцию с длительным циклом
изготовления или оказывающие комплексные услуги (строительные,
научные, проектные, геологические и др.), могут признавать продажу
продукции, работ и услуг (следовательно, и прибыль): в целом за за¬
конченную и сданную заказчику работу; по отдельным этапам выпол¬
ненной работы.
Первый вариант является традиционным, и учет продажи про¬
дукции осуществляется по одному из уже изложенных методов учета
продажи продукции, работ, услуг.
При втором варианте расчет осуществляется по законченным
этапам работ или комплексам, имеющим самостоятельное значение.
При этом используется счет 46 «Выполненные этапы по незавершен¬
ным работам». По дебету этого счета учитывают стоимость оплачен¬
ных заказчиком законченных организацией этапов работ, принятых
в установленном порядке и отражаемых по кредиту счета 90. Одновре¬
менно затраты по законченным и принятым этапам работ списывают¬
ся с кредита счета 20 в дебет счета 90. Суммы поступившей оплаты от¬
ражают по дебету счетов учета денежных средств с кредита счета 62
«Расчеты с покупателями и заказчиками».
По окончании всех этапов работы в целом оплаченную заказчи¬
ком стоимость этапов списывают со счета 46 в дебет счета 62 «Расчеты
с покупателями и заказчиками». Стоимость полностью законченных
работ, учтенных на счете 62, списывают на сумму полученных авансов
в дебет счета 62 и на сумму, полученную в окончательный расчет, в де¬
бет счетов по учету денежных средств.
Нужно иметь в виду, что если выручка от продажи продукции,
выполнения работ и оказания услуг не может быть определена, то она
387
принимается к учету в размере признанных расходов по изготовлению
этой продукции, выполнению этой работы и оказанию этой услуги
(п. 14 ПБУ 9/99). Из этого следует, что в составе информации об учет¬
ной политике организации подлежит раскрытию как минимум следу¬
ющая информация: о порядке признания выручки организации (по от¬
дельным этапам работ или по всем этапам сразу); о способе определения
готовности продукции, работ, услуг.
13.8. УЧЕТ И OUEHKA ОТГРУЖЕННОЙ ПРОДУШИМ
Как уже отмечалось, готовая продукция и товары отгруженные
могут отражаться в учете и бухгалтерском балансе: по полной факти¬
ческой производственной себестоимости (если в учете не использует¬
ся счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и общехозяйственные
расходы списываются на счета 20, 23, 29); по неполной фактической
производственной себестоимости (если в учете не используется счет
40 и со счета 26 расходы списываются на счет 90); по полной норматив¬
ной или плановой себестоимости (если в учете используется счет 40
и со счета 26 расходы списываются на счета 20, 23, 29); по неполной
нормативной или плановой себестоимости продукции (по прямым ста¬
тьям расходов, когда используется счет 40 и общехозяйственные рас-1
ходы списываются на счет 90).
Отгруженная или предъявленная покупателям готовая продук-1
ция по ценам продажи (включая НДС и акцизы) отражается по дебету
счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 901
«Продажи».
Одновременно себестоимость отгруженной или предъявленной I
покупателю продукции списывается в дебет счета 90 «Продажи» с кре-1
дита счета 43 «Готовая продукция».
Если выручка от продажи отгруженной продукции определен-1
ное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например,!
при экспорте продукции), то для ее учета используют счет 45 «Товары!
отгруженные». При отгрузке указанной продукции она списывается)
с кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 45.
После получения извещения о признании выручки от продажи про-1
дукции поставщик списывает ее с кредита счета 45 «Товары отгружен-[
ные» в дебет счета 90 «Продажи». Одновременно стоимость продукции!
по цене продажи (включая НДС и акцизы) отражается по кредиту сче-|
та 90 и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
На счете 45 «Товары отгруженные» указываются также готовые!
изделия и товары, переданные другим организациям для продажи на|
комиссионных и иных подобных началах. При отпуске таких изделий)
388
они списываются с кредита счета 43 в дебет счета 45. При поступлении
извещения от комиссионера о продаже переданных ему изделий они
списываются с кредита счета 45 «Товары отгруженные» в дебет сче¬
та 90 «Продажи» с одновременным отражением по дебету счета 62 «Рас¬
четы с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи».
Стоимость сданных работ и оказанных услуг списывается по
фактической или нормативной (плановой) себестоимости с кредита
счета 20 «Основное производство» или 40 «Выпуск продукции (работ,
услуг)» в дебет счета 90 «Продажи» по мере предъявления счетов за
выполненные работы и услуги. Одновременно сумму выручки отража¬
ют по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с поку¬
пателями и заказчиками».
13.9. УЧЕТ ТОВАРОВ
Товары являются частью материально-производственных запа¬
сов, приобретенных или полученных от других юридических и физи¬
ческих лиц и предназначенных для продажи.
Порядок оценки товаров определен ПБУ 5/01 «Учет материаль¬
но-производственных запасов», в соответствии с которым товары при¬
нимаются на учет по фактической себестоимости. Фактической себе¬
стоимостью товаров, приобретенных за плату, признается сумма
фактических затрат организации на приобретение (с учетом суммовых
разниц) за исключением НДС и иных возмещаемых налогов; получен¬
ных по договору, дарению или безвозмездно — их рыночная стоимость;
полученных по договорам, предусматривающим исполнение обяза¬
тельств неденежными средствами,— стоимость активов, переданных
или подлежащих передаче организацией.
Организации, осуществляющие торговую деятельность, могут
затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз),,
производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав
расходов на продажу. Организации, осуществляющие розничную тор¬
говлю, могут производить оценку приобретенных товаров по продаж¬
ной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).
При отпуске товаров в продажу или ином выбытии (кроме това¬
ров, учитываемых по продажной стоимости) их оценка производится
одним из следующих методов: по себестоимости единицы; по средней
себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения то¬
варов (метод ФИФО); по себестоимости последних по времени при¬
обретения товаров (метод ЛИФО).
Учет в производственных организациях товаров, приобретен¬
ных для комплектации готовой продукции и перепродажи. Для обоб-
389
щения информации о наличии и движении товаров используют синте¬
тический счет 41 «Товары». В организациях, осуществляющих промыш¬
ленную и иную производственную деятельность, счет 41 «Товары» при¬
меняют для учета материалов, изделий, продуктов, приобретенных
специально для продажи, или когда стоимость готовых изделий, при¬
обретенных для комплектации, не включается в себестоимость продан¬
ной продукции, а возмещается покупателем отдельно.
Приобретенные товары и тара принимаются на учет по счету 41
«Товары» по стоимости их приобретения. Принятые на учет товары
отражают по дебету счета 41 и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщи¬
ками и подрядчиками» и других счетов.
Поступление товаров можно отражать с использованием счета 151
«Заготовление и приобретение материальных ценностей» в порядке,]
аналогичном для учета соответствующих операций с материалами.
При признании выручки от продажи товаров проданные товары
списывают в дебет счета 90 «Продажи» с кредита счета 41 «Товары».
Если выручка от продажи отгруженных (отпущенных) товаров опре¬
деленное время не может быть признана в учете, то до момента призна¬
ния выручки отпущенные товары учитывают на счете 45 «Товары от¬
груженные» (Д-т сч. 45 — К-т сч. 41). В момент признания выручки от
продажи товаров их стоимость списывают с кредита счета 45 в дебет
счета 90 «Продажи».
Готовые изделия, приобретенные для комплектации и не вклю¬
чаемые в себестоимость проданной продукции, при их использовании
списываются с кредита счета 41 в зависимости от момента признания
выручки в дебет счета 45 или 90. В момент признания выручки указан¬
ные готовые изделия списывают со счета 45 на счет 90.
Аналитический учет материалов, изделий, продуктов, приобре¬
тенных специально для продажи, или стоимость готовых изделий, при¬
обретенных для комплектации и не включаемых в себестоимость про¬
данной продукции, ведется в порядке, предусмотренном для учета
производственных запасов.
Учет товаров в оптовой и розничной торговле. Организации, осу¬
ществляющие торговую деятельность, на счете 41 «Товары» помимо
товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров
для продажи, учитывают также покупную тару и тару собственного
производства (кроме инвентарной, служащей для производственных
или хозяйственных нужд и учитываемой на счетах 01 «Основные сред¬
ства» или 10 «Материалы»).
Приобретенные товары и тара принимаются организациями тор-1
говли на учет по счету 41 «Товары» по стоимости их приобретения.)
390