Справочник - Сборник международных стандартов аудита

Подождите немного. Документ загружается.

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

353 МСА 240

(б) процесс выявления и реагирования руководства субъекта

на риски мошенничества в субъекте, включая все

специфические риски мошенничества, выявленные

руководством, или сальдо счетов, классы операций или

раскрытия, в отношении которых существует вероятность

возникновения риска мошенничества;

(в) Информирование руководством субъекта лиц, наделенных

руководящими полномочиями, о процессе выявления и

реагирования на риски мошенничества в субъекте; и

(г) информирование руководством субъекта, если он имело

место, сотрудников о своем мнении по бизнес практике и

этическому поведению.

35. Руководство субъекта несет ответственность за внутренний

контроль субъекта и за подготовку финансовой отчетности, аудитор

должен опросить руководство в отношении собственной оценки

руководством рисков мошенничества и существующих контролей

по предотвращению и обнаружению этих рисков. Характер,

масштаб и частота оценки руководством таких рисков и контролей

варьируется в зависимости от субъекта. В некоторых

субъектах

руководство может проводить подробную оценку ежегодно или в

процессе постоянного мониторинга. В других субъектах оценка

руководства субъекта может носить менее формальный и частый

характер. В других субъектах, например, в небольших субъектах

оценка может фокусироваться на рисках мошенничества

сотрудников или незаконном присвоении активов. Характер,

масштаб и частота оценки, проводимой руководством, зависит

от

знания аудитора о контрольной среде субъекта. Например, тот факт,

что руководство субъекта не оценило риск мошенничества может,

при некоторых обстоятельствах, указывать на то, что руководство

субъекта уделяет недостаточное внимание внутреннему контролю.

36. В небольших субъектах, управляемых владельцами, владелец-

управляющий может выполнять более эффективный надзор, чем в

крупных компаниях, тем самым, компенсируя обычно более

ограниченные возможности распределения обязанностей. С другой

стороны, владелец-управляющий может иметь больше

возможностей обойти контроли по причине неформального

внутреннего контроля. Это должно учитываться аудитором при

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

МСА 240 354

выявлении рисков существенных искажений, вызванных

мошенничеством.

37. При опросе в процессе получения знания о том, как руководство

определяет и реагирует на риски мошенничества в субъекте,

аудитор должен узнать о том, как руководство реагирует на

внешние или внутренние заявления о мошенничестве, влияющем на

субъект. В отношении субъекта с диверсифицированным

расположением подразделений аудитор должен сделать запрос по

характеру и

масштабу мониторинга производственных

подразделений или бизнес сегментов, по которым существует

больше вероятности возникновения риска мошенничества.

38. Аудитор должен опросить руководство, персовнал внутреннего

аудита и другие лица в рамках субъекта, чтобы определить

знают ли они о случаях фактического, предполагаемого или

подозреваемого мошенничества, оказывающего влияние на

субъект.

39. Хотя опрос аудитором руководства субъекта может предоставить

полезную информацию в отношении рисков существенных

искажений в финансовой отчетности, вытекающих из

мошенничества сотрудников, такие опросы не могут предоставить

полезную информацию в отношении рисков существенных

искажений в финансовой отчетности, истекающих из

мошенничества руководства субъекта. Опрос других лиц в

субъекте, в дополнение к руководству,

может быть полезным с

целью предоставления аудитору мнений, отличных от мнения

руководства субъекта и лиц, ответственных за процесс

представления финансовой отчетности. Такой опрос может

предоставить возможность сообщить аудитору информацию,

которую другим образом невозможно передать. Аудитор должен

использовать профессиональное суждение при определении других

лиц в рамках субъекта, кому необходимо направить запросы, и

масштаб таких запросов. При этом аудитор должен рассмотреть

возможность получения от других лиц информации, которая будет

полезной аудитору при определении рисков существенных

искажений, вызванных мошенничеством.

40. Аудитор должен опросить персонал внутреннего аудита, если в

субъекте есть внутренний аудит. Запрос должен затрагивать мнение

внутренних аудиторов в отношении рисков мошенничества,

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

355 МСА 240

выполнили ли внутренние аудиторы в течение года процедуры по

обнаружению мошенничества, правильно ли руководство субъекта

отреагировало на результаты этих процедур, знают ли внутренние

аудиторы о случаях фактического, предполагаемого или

подозреваемого мошенничества.

41. Другие лица в структуре субъекта, которым аудиторы могут

направить прямые запросы о существовании, предположениях или

подозрениях в отношении мошенничества включают:

•

производственный персонал, не участвующий непосредственно

в процессе представления финансовой отчетности;

•

сотрудники с разным уровнем полномочий;

•

сотрудники, участвующие в инициировании, обработке и

отражении сложных или необычных операций, а также лица,

осуществляющие надзор или мониторинг таких сотрудников;

•

внутренний юридический сотрудник;

•

старший сотрудник по этике или лицо, занимающее

эквивалентную позицию; и

• лицо или лица, ответственные за решение вопросов, связанных

с заявлениями о мошенничестве.

42. При оценке ответов руководства субъекта на запросы аудитор

должен соблюдать профессиональный скептицизм признавая, что

руководство часто занимает выгодную позицию для совершения

мошенничества. Таким образом, аудитор использует

профессиональное суждение при определении необходимости

подтверждения ответов на запросы прочей информацией. Если

ответы на запросы не согласованы, аудитор должен стремиться

устранить эту несогласованность.

43. Аудитор должен получить знание о том, как лица, наделенные

руководящими полномочиями, выполняют надзор за тем, как

руководство выявляет и реагирует на риски мошенничества в

субъекте, и о внутреннем контроле, установленном

руководством для смягчения этих рисков.

44. Лица, наделенные руководящими полномочиями, субъекта несут

ответственность за надзор над системами мониторинга рисков,

финансового контроля и соответствия законам. Во многих странах

практика корпоративного управления достаточно хорошо

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

МСА 240 356

разработана и лица, наделенные руководящими полномочиями,

играют активную роль в надзоре за оценкой субъектом рисков

мошенничества и внутреннего контроля, которую субъект

установило ля смягчения специфических рисков мошенничества,

выявленных субъектом. Так как ответственность лиц, наделенных

руководящими полномочиями, и руководства субъекта варьируется

в зависимости от страны и субъекта очень важно, чтобы аудитор

знал их ответственность, чтобы получить знание по надзору,

выполняемому соответствующим персоналом.

Лица, наделенные

руководящими полномочиями, включают руководство, если оно

выполняет такие же функции, это относится в частности к

небольшим компаниям.

45. Получение знания о том, как лица, наделенные руководящими

полномочиями, выполняют надзор за тем, как руководство выявляет

и реагирует на риски мошенничества субъекта, а также о

внутреннем контроле, установленном руководством для смягчения

этих рисков может предоставить информацию о подверженности

субъекта риску мошенничества руководства субъекта, соответствии

внутреннего контроля, компетентности и честности руководства

субъекта. Аудитор может получить это знание путем выполнения

таких процедур как посещение встреч, на которых проводятся

обсуждения, изучение протоколов встреч или опрос лиц,

наделенных руководящими полномочиями.

46. Аудитор должен опросить лиц, наделенных руководящими

полномочиями, чтобы определить знают ли они о случаях

фактического, преполагаемого или подозреваемого

мошенничества, оказывающих влияние на субъект.

47. Аудитор должен опросить лиц, наделенных руководящими

полномочиями, частично для подтверждения ответов на запросы

руководству. Если ответы на эти запросы не согласованы, аудитор

должен получить дополнительные аудиторские доказательства для

устранения этой несогласованности. Опрос лиц, наделенных

руководящими полномочиями, может также помочь аудитору при

выявлении рисков существенных искажений, вызванных

мошенничеством.

Параграф 8, МСА 260 «Сообщение Аспектов Аудита Лицам, Наделенным

Руководящими Полномочиями», рассматривает, кого должен информировать аудитор об

аспектах аудита, если структура управления субъекта четко не определена.

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

357 МСА 240

Рассмотрение факторов риска мошенничества

48. При получении знания о субъекте и его среде, включая его

внутренний контроль, аудитор должен рассмотреть, указывает

ли полученная информация на присутствие одного или более

факторов риска присущих мошенничеству.

49. Факт, что мошенничество обычно скрывают, усложняет его

обнаружение. Однако при получении знания о субъекте и его среде,

включая его внутренний контроль, аудитор может определить

события условия, указывающие на существование стимула или

давления с целью совершения мошенничества или предоставления

возможности совершить мошенничество. Такие события или

условия называются факторами риска мошенничества. Например:

•

необходимость выполнять требования третьих сторон, чтобы

получить дополнительное капитальное финансирование может

создать давление с целью совершения мошенничества;

•

предоставление значительных бонусов по достижении

нереальных доходов сожжет создать стимул с целью

совершения мошенничества; и

•

неэффективная контрольная среда может создать возможность

совершения мошенничества.

Хотя факторы риска не обязательно указывают на существование

мошенничества, они часто присутствуют при обстоятельствах,

когда мошенничество было совершено. Присутствие факторов

риска мошенничества может повлиять на оценку аудитором риска

существенных искажений.

50. Факторы риска мошенничества очень трудно отсортировать по

степени важности. Значительность факторов риска мошенничества

может варьироваться. Некоторые из этих факторов могут

присутствовать в субъектах, где специфические условия не

указывают на риск существенных искажений. Соответственно,

аудитор соблюдает профессиональный скептицизм при

определении присутствия факторов риска мошенничества и должен

ли он учитываться при оценке

рисков существенных искажений в

финансовой отчетности, вызванных мошенничеством.

51. Примеры факторов риска мошенничества, относящихся к

мошеннической финансовой отчетности и незаконному присвоению

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

МСА 240 358

активов представлены в Приложении 1 к данному МСА. Эти

примеры факторов риска классифицируются на базе трех условий,

обычно присутствующих при существовании мошенничества:

стимул или давление с целью совершения мошенничества;

возможность совершения мошенничества; возможность

рационализировать мошенническое действие. Факторы риска,

указывающие на возможность рационализации мошеннического

действия, могут и не попасть под наблюдение аудитора

. Но аудитор

может узнать о существовании такой информации. Хотя факторы

риска мошенничества, описанные в Приложении 1, затрагивают

множество вариантов ситуаций, с которыми может столкнуться

аудитор, они являются только примерами и могут существовать

другие факторы риска. Аудитор также должен учитывать факторы,

являющиеся специфическими для данного клиента, но не

включенные в Приложение 1. Не

все ситуации, перечисленные в

Приложении 1, могут быть применимы в отношении всех

обстоятельств, некоторые могут иметь разную значимость в

зависимости от размера, характеристик собственности, отрасли или

прочих характеристик и обстоятельств.

52. Размер, сложность и характеристики собственности субъекта

оказывают разное влияние на рассмотрение факторов риска

мошенничества. Например, в случае крупного субъекта, аудитор

обычно рассматривает факторы, которые обычно ограничивают

ненадлежащее поведение руководства субъекта, например,

эффективность лиц, наделенных руководящими полномочиями, и

внутреннего аудита, существование и выполнение формального

кодекса поведения. Более того, факторы риска мошенничества,

рассматриваемые на уровне функционирования бизнес сегмента,

могут предоставить другую информацию, чем рассмотрение этих

факторов на уровне всего субъекта. В случае небольшого субъекта

некоторые или все эти факторы могут быть неприемлемыми или

менее важными. Например, в небольшом субъекте может и не быть

кодекса поведения в письменном виде, но может быть установлена

культура

, делающая акцент на важности порядочности и этического

поведения в устной форме и на примере, подаваемом руководством.

Руководство, представленное одним человеком, в небольшом

субъекте обычно, само по себе, не указывает на то, что руководство

не может показать соответствующее отношение к внутреннему

контролю и процессу представления финансовой отчетности. В

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

359 МСА 240

некоторых субъектах необходимость утверждения руководством

компенсирует слабые контроли и снижает риск мошенничества

сотрудников. Однако руководство, представленное одним

человеком, может представлять потенциальную слабую сторону,

так как руководство может обойти контроли.

Рассмотрение необычных или неожиданных отношений

53. При выполнении аналитических процедур с целью получения

знания о субъекте и его среде, включая его внутренний

контроль, аудитор должен рассмотреть необычные или

неожиданные отношения, которые могут указывать на риски

существенных искажений, вызванных мошенничеством.

54. Аналитические процедуры могут быть полезными при определении

существования необычных операций или событий, а также сумм,

коэффициентов и тенденций, которые могут указывать на вопросы,

оказывающие влияние на финансовую отчетность и аудит. При

выполнении аналитических процедур аудитор рассчитывает

прогнозы по отношениям, в отношении которых имеется

обоснованная вероятность существования, базирующаяся на знании

аудитора

о субъекте и его среде, включая его внутренний контроль.

Если сравнение этих прогнозов с учтенными суммами или с

коэффициентами, рассчитанными на основе учтенных суммы,

выявляет необычные или неожиданные отношения, аудитор должен

рассмотреть эти результаты при выявлении рисков существенных

искажений, вытекающих из представления мошеннической

финансовой отчетности, например, фиктивные продажи или

значительный возврат

товаров от заказчика, который может

указывать на нераскрытые дополнительные соглашения.

Рассмотрение прочей информации

55. При получении знания субъекта и его среде, включая его

внутренний контроль, аудитор должен рассмотреть, указывает

ли полученная прочая информация на риски существенных

искажений, вызванных мошенничеством.

56. В дополнение к информации, полученной от применения

аналитических процедур, аудитор должен рассмотреть прочую

полученную информацию о субъекте и его среде, которая может

быть полезной при определении рисков существенных искажений,

вызванных мошенничеством. Обсуждение среди членов команды по

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

МСА 240 360

проекту, описанное в параграфах 27-32, может предоставить

информацию, которая поможет при определении таких рисков.

Кроме того, информация, полученная от аудиторских процедур

принятия и продления отношений с клиентом и опыта, полученного

от прочих соглашений, выполненных для субъекта, например,

соглашения по обзору промежуточной финансовой информации

могут помочь при определении рисков существенных искажений,

вызванных

мошенничеством.

Определение и оценка рисков существенных искажений,

вызванных мошенничеством

57. При определении и оценке рисков существенных искажений на

уровне финансовой отчетности и на уровне утверждений для

классов операций, сальдо счетов и раскрытия, аудитор должен

определить и оценить риски существенных искажений,

вызванных мошенничеством. Оцененные риски, которые могут

существенные искажения по причине мошенничества,

являются значительными рисками и, соответственно, аудитор

должен, если это

не было сделано ранее, оценить разработку

связанных контролей субъекта и определить, были ли они были

внедрены.

58. Для оценки рисков существенных искажений, вызванных

мошенничеством, аудитор использует профессиональное суждение

и:

(а) определяет риски мошенничества, рассматривая информацию,

полученную при выполнении процедур по оценке рисков, а

также классы операций, сальдо счетов и раскрытия в

финансовой отчетности;

(б) соотносит выявленные риски мошенничества с тем, что может

пойти неправильно на уровне утверждений; и

(в) рассматривает возможную величину потенциальных

искажений, включая вероятность того, что может вызвать

множественные искажения, а также вероятность возникновения

риск.

59. Очень важно, чтобы аудитор получил знание о контролях, которые

руководство субъекта разработало и внедрило для предотвращения

и обнаружения мошенничества, так как при разработке и внедрении

таких контролей руководство субъекта принимает

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

361 МСА 240

информированные решения по характеру и масштабу контролей,

которые оно выбрало для внедрения, а также по характеру и

масштабу рисков, существование которых оно допускает. Аудитор

может узнать, например, о том, что руководство приняло решение

принять риски, связанные с недостаточным распределением

обязанностей. Это часто встречается в небольших субъектах, если

владелец осуществляет

постоянный надзор за деятельностью.

Информация, полученная от такого знания, может быть полезной

при определении факторов риска мошенничества, которые могут

повлиять на оценку аудитором рисков того, что финансовая

отчетность может содержать существенные искажения, вызванные

мошенничеством.

Риски мошенничества в признании доходов

60. Существенные искажения, вызванные представление

мошеннической финансовой отчетности, часто происходят из-за

несвоевременного признания доходов или отражения фиктивных

доходов или занижения доходов (например, ненадлежащий перенос

доходов на последующие периоды). Таким образом, аудитор

обычно предполагает наличие рисков мошенничества в признании

доходов и рассматривает какие типы доходов, операции с доходами

или утверждения по

доходам могут вызвать такие риски.

Оцененные риски существенных искажений, вызванных

мошенничеством и связанные с признанием доходов, являются

значительными рисками, которые необходимо рассматривать в

соответствии с параграфами 57 и 61. Приложение 2 содержит

примеры ответных действий аудитора в отношении оценки риска

существенных искажений, вызванных представлением

мошеннической финансовой отчетности и связанных с признанием

дохода. Если аудитор

не определил при данных обстоятельствах,

признание дохода как риск существенных искажений, вызванных

мошенничеством, аудитор должен задокументировать обоснование

заключения аудитора в соответствии с параграфом 110.

Ответные действия по рискам существенных искажений,

вызванных мошенничеством

61. Аудитор должен определить общий подход в отношении

оцененных рисков существенных искажений, вызванных

мошенничеством, на уровне финансовой отчетности, а также

разработать и выполнить аудиторские процедуры, чей

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

МСА 240 362

характер, сроки и масштаб является ответным по отношению к

оцененным рискам существенных искажений на уровне

утверждений.

62. МСА 330 предусматривает, чтобы аудитор выполнил процедуры по

существу, относящиеся к рискам, оцененным как значительные.

63. Аудитор должен реагировать на риски существенных искажений,

вызванных мошенничеством, следующим образом:

(а) Подход, оказывающий общее влияние на выполнение аудита,

т.е. повышенный профессиональный скептицизм и подход,

предусматривающий более общие рассмотрения в дополнение к

другим запланированным специфическим процедурам.

(б) Подход в отношении выявленных рисков на уровне

утверждений, учитывающий характер, сроки и масштаб

аудиторских процедур, которые необходимо выполнить.

(в) Подход в отношении выявленных рисков, предусматривающий

выполнение определенных аудиторских процедур в отношении

рисков существенных искажений, вызванных мошенничеством

с игнорированием руководством контролей, с учетом

непредсказуемости того, как эти контроли могут быть

обойдены.

64. Подход в отношении оцененных рисков существенных искажений,

вызванных мошенничеством, может повлиять на

профессиональный скептицизм аудитора следующим образом:

(а) Повышенная чувствительность при выборе характера и

масштаба документации, которую необходимо проверить для

подтверждения существенных операций.

(б) Повышенная необходимость подтверждения объяснения или

представлений руководства субъекта в отношении

существенных вопросов.

65. Аудитор может прийти к решению о том, что нет необходимости

разрабатывать аудиторские процедуры в отношении оцененных

рисков существенных искажений, вызванных мошенничеством. При

таких обстоятельствах аудитор должен рассмотреть последствия

для аудита (см. параграфы 89 и 103).