Справочник - Сборник международных стандартов аудита

Подождите немного. Документ загружается.

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

373 МСА 240

операции; или прибыль, не согласованную с денежными потоками

от операций.

86. При выявлении искажений аудитор должен рассмотреть могут

ли такие искажения указывать на мошенничество и если

имеются такие признаки, аудитор должен рассмотреть

последствия этих искажений в отношении других аспектов

аудита, в частности, надежности представлений руководства

субъекта.

87. Аудитор не может предполагать, что случай мошенничества

является единичным. Аудит должен рассмотреть могут ли

выявленные искажения указывать на более высокий риск

существенных искажений вызванных мошенничеством в

определенном месторасположении. Например, множественные

искажения в определенном местоположении, даже если

кумулятивный эффект незначителен, могут указывать на риск

существенных искажений, вызванных мошенничеством.

88. Если аудитор считает, что искажение является или может быть

результатом мошенничества, но влияние искажения несущественно

в отношении финансовой отчетности, аудитор должен оценить

последствия, особенно те, которые связаны с позицией лица в

организационной структуре субъекта. Например, мошенничество по

неправомерному использованию денежных средств из фонда

текущих расходов обычно является незначительным для аудитора

при оценке рисков существенных искажений, вызванных

мошенничеством, так как характер функционирования фонда и его

размер предусматривают лимит на сумму возможных потерь и

ответственность за эти фонды обычно делегируется сотруднику,

отличному от руководства субъекта. И наоборот, мошенничество с

участием руководства субъекта старшего звена, даже если сумма

несущественна в отношении финансовой отчетности, может

указывать на более сложную проблему, например, сомнения в

честности руководства субъекта. При таких обстоятельствах

аудитор должен переоценить оценку рисков существенных

искажений, вызванных мошенничеством, и ее влияние на характер,

сроки и масштаб аудиторских процедур в отношении оцененных

рисков. Аудитор должен также пересмотреть надежность

доказательств, полученных ранее, так как могут появиться

сомнения

в отношении полноты и правдивости сделанных

представлений, подлинности бухгалтерских записей и

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

МСА 240 374

документации. Аудитор также должен рассмотреть возможность

сговора с участием сотрудников, руководства субъекта или третьих

сторон при пересмотре надежности доказательств.

89. Если аудитор подтверждает, или не может подтвердить, что

финансовая отчетность не содержит существенных искажений,

вызванных мошенничеством, аудитор должен рассмотреть

последствия для аудита. МСА 320 «Существенность в Аудите» и

МСА 700 «Аудиторский Отчет (Заключение)»

содержат

руководство по оценке и особенностям искажений, а также их

влиянию на аудиторский отчет (заключение)

Представления руководства субъекта

90. Аудитор должен получить письменные представления от

руководства субъекта о том, что оно:

(а) подтверждает свою ответственность за разработку и

внедрение внутреннего контроля для предотвращения и

обнаружения мошенничества;

(б) раскрывает аудитору результаты своей оценки риска

существенных искажений в финансовой отчетности в

результате мошенничества;

(в) раскрывает аудитору свое знание о мошенничестве или

подозреваемом мошенничестве, влияющем на субъект, с

участием:

(i) руководства субъекта;

(ii) сотрудников, занимающих значительные позиции во

внутреннем контроле; или

(iii) других лиц, если мошенничество может оказать

значительное влияние на финансовую отчетность; и

(г) раскрывает аудитору свое знание о заявлениях

мошенничества или подозреваемом мошенничестве,

МСА 700 «Аудиторский Отчет (Заключение)» будет изъят когда МСА 700

(Пересмотренный) «Отчет (Заключение) Независимого Аудитора по Полному Комплекту

Финансовой Отчетности Общего Назначения» и МСА 701 «Модификации Отчета

(Заключения) Независимого Аудитора» всупят в силу. МСА 700 (Пересмотренный) и

МСА 701 вступают в силу в отношении аудиторских отчетов (заключений), датированных

31 декабря 2006, или после этой даты.

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

375 МСА 240

оказывающем влияние на финансовую отчетность, о

которых сообщили сотрудники, бывшие сотрудники,

аналитики, регулирующие органы или другие источники.

91 МСА 580 «Представления Руководства Субъекта» предоставляет

руководство по получению соответствующих представлений от

руководства субъекта в ходе аудита. Очень важно, чтобы

руководство, вне зависимости от размера субъекта, в дополнение к

подтверждению своей ответственности за финансовую отчетность

подтвердило свою ответственность за внутренний контроль,

разработанный и внедренный для предотвращения и обнаружения

мошенничества.

92. По причине характера мошенничества и трудностей, с которыми

сталкивается аудитор при обнаружении существенных искажений в

финансовой отчетности, вызванных мошенничеством, очень важно,

чтобы аудитор получил письменные представления от руководства

субъекта, подтверждающие, что оно раскрыло аудитору результаты

оценки руководством риска существенного искажения финансовой

отчетности в результате мошенничества, а также знания о случаях

фактического, предполагаемого или подозреваемого

мошенничества, оказывающих влияюние на субъект.

Информирование руководства субъекта и лиц, наделенных

руководящими полномочиями

93. Если аудитор выявил мошенничество или получил

информацию, указывающую на возможное существование

мошенничества, аудитор должен информировать об этих

вопросах соответствующий уровень руководства субъекта как

только представляется возможным.

94. При получении аудитором доказательств о существовании или

возможном существовании мошенничества очень важно

информировать об этом соответствующий уровень руководства

субъекта, как только представляется возможным, даже если вопрос

признан несущественным (например, незначительная растрата

сотрудником одного из нижних звеньев организационной

структуры). Определение того, какой уровень руководства субъекта

необходимо проинформировать, является вопросом

профессионального суждения и зависит от таких факторов как

вероятность сговора, характер и размер подозреваемого

мошенничества. Обычно соответствующим уровнем руководства

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

МСА 240 376

субъекта считается руководство одним уровнем выше уровня лица,

подозреваемого в совершении мошенничества.

95. Если аудитор выявил мошенничество с участием:

(а) руководства субъекта;

(б) сотрудников, занимающих значительные позиции во

внутреннем контроле; или

(в) других лиц, если мошенничество оказывает значительное

влияние на финансовую отчетность,

аудитор должен информировать об этих вопросах лиц,

наделенных руководящими полномочиями, как только

представляется возможным.

96. Информирование аудитором лиц, наделенных руководящими

полномочиями, может осуществлено в устной или письменной

форме. МСА 260 «Сообщение Аспектов Аудита Лицам,

Наделенным Руководящими Полномочиями», определяет факторы,

которые аудитор должен рассмотреть при выборе письменной или

устной формы. По причине характера и чувствительности

мошенничества с участием старшего руководства субъекта или

мошенничества, вызывающего существенные искажения в

финансовой отчетности, аудитор должен отчитаться по таким

вопросам, как только представляется возможным и рассмотреть

необходимость представления отчета в письменной форме. Если

аудитор подозревает мошенничество с участием руководства

субъекта, аудитор должен информировать об этих подозрениях лиц,

наделенных руководящими полномочиями, а также обсудить их

характер, сроки и масштаб аудиторских процедур, необходимых

для

завершения аудита.

97. Если ставится под сомнение честность руководства субъекта или

лиц, наделенных руководящими полномочиями, аудитор должен

получить юридическую консультацию, чтобы определить

дальнейшие действия.

98. На раннем этапе аудита аудитор должен достичь взаимопонимания

с лицами, наделенными руководящими полномочиями, в

отношении характера и сроков информирования аудитором о

мошенничестве с участием сотрудников, отличных от руководства

субъекта, о котором аудитор узнает в ходе аудита и которое не

вызывает существенные искажения.

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

377 МСА 240

99. Аудитор должен информировать лица, наделенные

руководящими полномочиями, и руководство

соответствующего уровня, как только представляется

возможным о существенных недостатках в разработке и

внедрении внутреннего контроля для предотвращения и

обнаружения мошенничества, которые привлекли внимание

аудитора.

100. Если аудитор выявил риск существенного искажения финансовой

отчетности, вызванного мошенничеством, который либо не

контролируется руководством, либо по которому нет надлежащего

контроля, или если в суждении аудитора имеются существенные

недостатки в отношении процесса оценки руководством рисков,

аудитор должен включить эти недостатки внутреннего контроля в

сообщение об аспектах аудита, имеющих значение для

управления

(см. МСА 260).

101. Аудитор должен рассмотреть имеются ли другие вопросы,

связанные с мошенничеством, которые необходимо обсудить с

лицами, наделенными руководящими полномочиями

. Эти

вопросы могут включать:

•

Вопросы о характере, масштабе и частоте оценки руководством

существующих контролей для предотвращения и обнаружения

мошенничества, и также рисков существенного искажения

финансовой отчетности.

•

Неспособность руководства субъекта реагировать надлежащим

образом на выявленные существенные недостатки внутреннего

контроля.

•

Неспособность руководства субъекта реагировать надлежащим

образом на выявленное мошенничество.

•

Оценка аудитором контрольной среды субъекта, включая

вопросы в отношении компетентности и честности руководства

субъекта.

•

Действия, предпринятые руководством, могут указывать на

представление мошеннической финансовой отчетности,

Более подробная информация содержится в МСА 260 «Сообщение Аспектов Аудита

Лицам, Наделенным Руководящими Полномочиями», параграфы 11-12.

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

МСА 240 378

например, выбор и применение руководством учетной

политики, что может указывать на попытки руководства

субъекта манипулировать доходами, чтобы ввести в

заблуждение пользователей финансовой отчетности путем

оказания влияния на их знание о прибыльности субъекта.

•

Вопросы адекватности и полноты утверждения операций,

лежащих вне обычной деятельности субъекта.

Сообщение регулирующим и правоохранительным органам

102. Профессиональный долг аудитора по сохранению

конфиденциальности информации о клиента может запретить

информировать о мошенничестве какую-либо сторону за пределами

субъекта. Аудитор должен рассмотреть необходимость обратиться

за юридической консультацией для определения действий,

соответствующих данным обстоятельствам. Юридическая

ответственность аудитора варьируется в зависимости от страны и,

при некоторых обстоятельствах, обязанность аудитора по

сохранению

конфиденциальности информации может быть снята в

соответствии с законом, регулированием или судебным решением.

Например, в некоторых странах аудитор финансового института

обязан в законодательном порядке докладывать о фактах

обнаружения мошенничества надзорному органу. В других странах

аудитор должен доложить об искажениях уполномоченному органу,

если руководство и лица, наделенные руководящими

полномочиями, не смогли

предпринять надлежащие действия по

исправлению.

Неспособность аудитора продолжить оказание услуг по

соглашению

103. Если в результате искажения, возникшего по причине

мошенничества или подозрения в мошенничестве, аудитор

столкнулся с исключительными обстоятельствами, ставящими

под сомнение способность аудитора продолжить выполнение

аудита, то аудитор должен:

(а) учесть профессиональную и правовую ответственность

применительно к данным обстоятельствам, в том числе

наличие требования для аудитора доложить лицу или

лицам, назначившим аудитора, или, в некоторых случаях,

регулирующим органам;

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

379 МСА 240

(б) рассмотреть возможность прекращения оказания услуг; и

(в) если аудитор прекращает оказывать услуги, то ему следует:

(i) обсудить с соответствующим уровнем руководства

субъекта и лицами, наделенными руководящими

полномочиями, прекращение аудитором оказания услуг

и причины этого прекращения; и

(ii) рассмотреть существующие профессиональные или

правовые требования для сообщения о прекращении

оказания услуг и причинах этого прекращения лицу

или лицам, назначившим аудитора, или, в некоторых

случаях, регулирующим органам.

104. Такие исключительные обстоятельства могут возникнуть например,

если:

(а) субъект не предпринимает надлежащие действия в отношении

мошенничества, которые аудитор считает необходимыми при

данных обстоятельствах, даже если мошенничество

несущественно по отношению к финансовой отчетности;

(б) рассмотрение аудитором рисков существенных искажений,

вызванных мошенничеством, и результаты аудиторских тестов

указывают на значительный риск существенного

мошенничества; или

(в) у аудитора имеются значительные сомнения в отношении

компетентности или честности руководства субъекта или лиц,

наделенных руководящими полномочиями.

105. По причине разнообразия обстоятельств, которые могут

возникнуть, невозможно четко описать, когда необходимо

прекратить оказание услуг. Факторы, влияющие на заключение

аудитора, включают последствия участия членов руководства

субъекта или лиц, наделенных руководящими полномочиями, (что

может повлиять на надежность представлений руководства

субъекта) и влияние, которое оказывает на аудитора постоянная

связь с субъектом.

106. При таких обстоятельствах у аудитора возникает профессиональная

и правовая ответственность и эта ответственность варьируется в

зависимости от страны. В некоторых странах, например, аудитор

вправе, либо обязан, сделать заявление или доложить лицу или

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

МСА 240 380

лицам, назначившим аудитора, или, в некоторых случаях,

регулирующим органам. Учитывая исключительных характер

обстоятельств и необходимости рассмотрения требований

законодательства, аудитор должен обратиться за юридической

консультацией при принятии решения о прекращении оказания

услуг и при определении надлежащего дальнейшего плана

действий, включая вероятность представления отчета акционерам,

регулирующим органам или прочим лицам.

Документация

107. Документация знания аудитора о субъекте и его среде и оценки

аудитором рисков существенных искажений в соответствии с

параграфом 122 МСА 315 должна включать:

(а) значительные решения, принятые в ходе обсуждения среди

членов команды по проекту в отношении подверженности

финансовой отчетности субъекта существенным

искажениям, вызванным мошенничеством; и

(б) выявленные и оцененные риски существенных искажений,

вызванных мошенничеством, на уровне финансовой

отчетности и на уровне утверждений.

108. Документация аудиторского подхода в отношении оцененных

рисков существенных искажений в соответствии с параграфом

73 МСА 330 должна включать:

(а) общий подход в отношении оцененных рисков

существенных искажений, вызванных процедур, а также

связи этих процедур с оцененными рисками существенных

искажений, вызванных мошенничеством, на уровне

утверждений; и

(б) результаты аудиторских процедур, включая процедуры,

разработанные в отношении рисков игнорирования

контролей руководством.

109. Аудитор должен отразить в рабочих документах факт

информирования руководства субъекта, лиц, наделенных

Кодекс Этики Профессиональных Бухгалтеров МФБ содержит руководство по

процессу информирования предложенного аудитора-преемника

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

381 МСА 240

руководящими полномочиями, регулирующие органы и прочих

лиц о мошенничестве.

110. Если аудитор пришел к заключению, что предположение о том,

что существует риск существенных искажений, вызванных

мошенничеством, связанным с признанием дохода,

неприменимо при данных обстоятельствах соглашения , то

аудитор должен задокументировать обоснование такого

заключения.

111. Аудитор, используя свое профессиональное суждение, должен

определить объем документации таких аспектов.

Дата вступления в силу

112. Данный МСА вступает в силу в отношении аудита финансовой

отчетности за периоды, начинающиеся 15 декабря 2004 года или

после этой даты.

Перспективы государственного сектора

1. МСА 240 применим во всех существенных аспектах в отношении

аудита субъектов государственного сектора.

2. В государственном секторе на масштаб и характер аудита,

связанного с предотвращением и обнаружением мошенничества,

могут оказывать влияние законодательство и регулирование,

инструкции директивы министерств. Ответственность аудитора

может быть фактором, который аудитор должен учитывать

при применении суждения.

3. Требования к предоставлению отчета по мошенничеству, вне

зависимости от того было ли обнаружено в ходе аудита или нет,

часто может регулироваться особыми условиями,

установленными в отношении полномочий аудитора или

оговоренными в соответствующем законодательстве или

регулировании в соответствии с параграфом 102 данного МСА.

4. Во многих случаях в государственном секторе возможность

прекращения оказания услуг в соответствии с параграфом 103

данного МСА может быть неприемлемо по причине характера

ответственности или вопросов государственного интереса.

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ

МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

МСА 240 ПРИЛОЖЕНИЕ 382

Приложение 1

Примеры факторов риска мошенничества

Факторы рисков мошенничества, перечисленные в данном Приложении,

являются примерами типичных ситуаций, с которыми часто

сталкивается аудитор. Отдельно представлены примеры, качающиеся

двух типов мошенничества с которыми часто встречается аудитор, а

именно, представление мошеннической финансовой отчетности и

незаконное присвоение активов. По каждому из этих типов

мошенничества факторы риска классифицируются на базе трех условий

обычно присутствующих при возникновении существенного искажения,

вызванного мошенничеством: (а) стимулы/давление, (б) возможность,

(в) отношение/рационализация. Хотя факторы риска затрагивают

различные ситуации они являются только примерами и, соответственно,

аудитор может определить дополнительные или другие факторы риска.

Не все эти примеры применимы при всех обстоятельствах,

значительность некоторых может зависеть от размера субъектов и

разных характеристик собственности или обстоятельств. Порядок

представления примеров факторов риска не отражает их важность или

частоту возникновения.

Факторы риска, относящиеся к искажениям, возникающим при

представлении мошеннической финансовой отчетности

Ниже перечислены примеры факторов риска, относящихся к

искажениям, возникающим при представлении искаженной финансовой

отчетности.

Стимулы/Давление

1. На финансовую стабильность или прибыльность оказывают

влияние экономические, отраслевые или производственные

условия, такие как (или указанные) ниже:

•

Высокий уровень конкуренции или насыщенности рынка,

сопровождающиеся снижением доходов.

•

Сильная подверженность частым изменениям, например,

изменения в технологии, устаревание продукции, процентные

ставки.

•

Значительное снижение спроса и увеличение банкротств либо в

отрасли, либо в экономике в целом.