Справочник - Сборник международных стандартов аудита
Подождите немного. Документ загружается.
АУДИТОРСКАЯ ДОКУМЕНТАЦИЯ
333 МСА 230 (ПЕРЕСМОТРЕННЫЙ)
предусматривается 60 дней после даты аудиторского отчета
(заключения) в течение которых необходимо завершить
формирования окончательного аудиторского файла.
27. Завершение формирования окончательного аудиторского файла
после даты аудиторского отчета (заключения) представляет собой
административный процесс, который не включает в себя
выполнение новых аудиторских процедур или вынесение новых
заключений. В аудиторскую документацию могут быть внесены
изменения в процессе формирования окончательного файла, только
в случае если они носят административный характер. Примеры
таких изменений включают в себя:
• Удаление или изъятие замененной документации.
• Сортировка, подборка и создание перекрестных ссылок на
рабочие документы.
• Подписание контрольного листа по завершению, относящегося
к процессу формирования файла.
• Документация аудиторских доказательств, которые аудитор
получил, обсудил и согласовал с соответствующими членами
аудиторской команды до даты аудиторского отчета
(заключения).
28. После завершения формирования окончательного аудиторского
файла аудитор не должен удалять или изымать аудиторскую
документацию до окончания периода хранения.
29. МСКК 1 требует от фирм обязательное внедрение политики и
процедур по сохранению документации по соглашению. В
соответствии с МСКК 1 в отношении рабочих документов по
соглашениям об аудите срок хранения обычно составляет не менее
пяти лет с даты аудиторского отчета (заключения), или с даты
аудиторского отчета (заключения) по консолидированной
финансовой отчетности, если он был выпущен позже.
30. Если аудитор считает необходимым модифицировать
существующую аудиторскую документацию или добавить
новую аудиторскую документацию после формирования
окончательного аудиторского файла, то аудитор должен, вне
зависимости от характера модификаций или дополнений,
задокументировать:
(а) когда и кем они были осуществлены и, при необходимости,
проверены;
АУДИТОРСКАЯ ДОКУМЕНТАЦИЯ
МСА 230 (ПЕРЕСМОТРЕННЫЙ) 334
(б) специфические причины их осуществления; и
(в) их влияние, если такое имеется, на аудиторские
заключения.
Изменения, вносимые в аудиторскую документацию при
исключительных обстоятельствах после даты аудиторского
отчета (заключения)
31. При исключительных обстоятельствах, возникающих после
даты аудиторского отчета (заключения), предусматривающих
выполнение аудитором новых иди дополнительных
аудиторских процедур или которые привели к новым
заключениям, аудитор должен задокументировать:
(а) возникшие обстоятельства;
(б) новые или дополнительно выполненные аудиторские
процедуры, полученные аудиторские доказательства и
сделанные заключения; и
(в) когда и кем были внесены изменения в аудиторскую
документацию и, при необходимости, проверены.
32. Эти исключительные обстоятельства включают в себя обнаружение
фактов, относящихся к аудированной финансовой отчетности и
существовавших на дату аудиторского отчета (заключения),
которые повлияли бы на аудиторский отчет (заключение), в случае
если бы аудитор знал о них.
Дата вступления в силу
33. Данный МСА вступает в силу в отношении аудита финансовой
информации за периоды, начинающиеся 15 июня 2006 года или
после этой даты
АУДИТОРСКАЯ ДОКУМЕНТАЦИЯ
МСА 230 (ПЕРЕСМОТРЕННЫЙ)
335 ПРИЛОЖЕНИЕ
Приложение
Специфические требования к аудиторской документации и
руководства других МСА
Ниже перечислены параграфы, описывающие специфические
требования и руководства к аудиторской документации, содержащиеся
в других МСА:
• МСА 210 «Условия Аудиторского Соглашения» – параграф 5;
• МСА 220 «Контроль Качества Аудита Исторической Финансовой
Информации» – параграфы 11-14, 16, 25, 27, 30, 31 и 33;
• МСА 240 «Ответственность Аудитора в Отношении
Мошенничества в Ходе Аудита Финансовой Отчетности» –
параграфы 60 и 107-111;
• МСА 250 «Рассмотрение Законов и Регулирования в Ходе Аудита
Финансовой Отчётности» – параграф 28;
• МСА 260 «Сообщение Аспектов Аудита Лицам, Наделенным
Руководящими Полномочиями»,– параграф 16;
• МСА 300 «Планирование Аудита Финансовой Отчетности» –
параграфы 22-26;
• МСА 315 «Знание Субъекта и Его Среды, Оценка Рисков
Существенных Искажений» – параграфы 122 и 123;
• МСА 330 «Аудиторские Процедуры в Отношении Оцененных
Рисков» – параграфы 73, 73a и 73б;
• МСА 505 «Внешние Подтверждения» – параграф 33;
• МСА 580 «Представления Руководства Субъекта»– параграф 10; и
• МСА 600 «Использование Работы Другого Аудитора» – параграф 14.
МСА 240 336
МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТА 240
ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ
МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ
ОТЧЕТНОСТИ
(Вступает в силу в отношении аудит финансовой отчетности за
периоды, начинающиеся 15 июня 2004 года или после этой даты)
ОГЛАВЛЕНИЕ
Параграфы
Введение 1-3
Характеристики мошенничества 4-12
Ответственность лиц, наделенных руководящими
полномочиями, и руководства субъекта 13-16
Ограничения, присущие аудиту, в контексте мошенничества 17-20
Ответственность аудитора по обнаружению существенных
искажений, вызванных мошенничеством 21-22
Профессиональный скептицизм 23-26
Обсуждение с командой по проекту 27-32
Процедуры по оценке рисков 33-56
Определение и оценка рисков существенных искажений,
вызванных мошенничеством 57-60
Ответные действия по рискам существенных искажений,
вызванных мошенничеством 61-82
Оценка аудиторских доказательств 83-89
Представления руководства субъекта 90-92
Информирование руководства субъекта и лиц, наделенных
руководящими полномочиями 93-101
Сообщение регулирующим и правоохранительным органам 102
Неспособность аудитора продолжить оказание услуг по
соглашению 103-106
Документация 107-111
Дата вступления в силу 112
ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ
МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ
ОТЧЕТНОСТИ
337 МСА 240
Приложение 1. Примеры факторов риска мошенничества
Приложение 2. Примеры возможных аудиторских процедур в
отношении оцененных рисков существенных искажений,
вызванных мошенничеством
Приложение 3. Примеры обстоятельств, указывающих на
вероятность мошенничества
Международный Стандарт Аудита (МСА) 240 «Ответственность Аудитора в Отношении
Мошенничества в Ходе Аудита Финансовой Отчетности» должен рассматриваться в контексте
«Предисловия к Международным Стандартам Контроля Качества, Аудита, Обзора, Прочим
Соглашениям о Выражении Уверенности и Сопутствующим Услугам», в которых указаны
требования к применению и полномочия МСА.
ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ
МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ
ОТЧЕТНОСТИ
МСА 240 338
Введение
1. Целью данного Международного Стандарта Аудита (МСА)
является установление стандартов и предоставление руководства об
ответственности аудитора в отношении мошенничества в ходе
аудита финансовой отчетности
1
и применения стандартов и
руководств, представленных в МСА 315 «Знание Субъекта и Его
Среды, Оценка Рисков Существенных Искажений» и МСА 330
«Аудиторские Процедуры в Отношении Оцененных Рисков», в
отношении рисков существенных искажений, вызванных
мошенничеством. Стандарты и руководства, указанные в данном
МСА, должны быть интегрированы в общий процесс аудита.
2. Этот стандарт:
•
отделяет мошенничество от ошибки и описывает два типа
мошенничества, релевантных в отношении аудитора, а именно
искажения, возникающие при незаконном присвоении активов,
и искажения, возникающие от искаженной финансовой
отчетности; описывает соответствующую ответственность лиц,
наделенных руководящими полномочиями, и руководства
субъекта за предотвращение и обнаружение мошенничества,
описывает внутренние ограничения, присущие аудиту, в
контексте мошенничества
и устанавливает ответственность
аудитора по обнаружению существенных искажений,
вызванных мошенничеством;
•
предусматривает, чтобы аудиторы проявляли
профессиональный скептицизм, признающий вероятность
существования существенного искажения, вызванного
мошенничеством, несмотря на прошлый опыт аудитора в
отношении честности руководства субъекта и лиц, наделенных
руководящими полномочиями;
•
предусматривает, чтобы члены команды по проекту обсудили
подверженность финансовой отчетности субъекта
существенным искажениям, вызванным мошенничеством, и
чтобы партнер по проекту определил аспекты, о которых
1
Ответственность аудитора в отношении законов и регулирования в ходе аудита
финансовой отчетности рассматривается в МСА 250 «Рассмотрение Законов и
Регулирования в Ходе Аудита Финансовой Отчетности».
ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ
МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ
ОТЧЕТНОСТИ
339 МСА 240
необходимо проинформировать членов команды по проекту, не
участвовавших в обсуждении;
•
предусматривает, чтобы аудитор:
o
выполнил процедуры для получения информации,
используемой для определения рисков существенных
искажений, вызванных мошенничеством;
o
определил и оценил риски существенных искажений,
вызванных мошенничеством, на уровне финансовой
отчетности и на уровне утверждений; и в отношении
оцененных рисков существенных искажений, которые
могут вызвать существенные искажения по причине
мошенничества, оценить структуру связанных контролей
субъекта и определить были ли они внедрены;
o
определить общие ответные действия в отношении рисков
существенных искажений, вызванных мошенничеством, на
уровне финансовой отчетности и рассмотреть вопросы
назначения и надзора за персоналом; рассмотреть учетную
политику, используемую субъектом, и внедрить элемент
непредсказуемости при выборе характера, сроков и
масштаба аудиторских процедур, которые необходимо
выполнить;
o
разработать и выполнить аудиторские процедуры в
отношении риска игнорирования руководством контролей;
o
определить ответные действия в отношении оцененных
рисков существенных искажений, вызванных
мошенничеством;
o
рассмотреть может ли выявленное искажение указывать на
мошенничество;
o
получить письменные представления от руководства
субъекта, связанные с мошенничеством; и
o
информировать руководство и лица, наделенные
руководящими полномочиями;
•
представляет руководство по информированию регулирующих
и правоохранительных органов;
ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ
МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ
ОТЧЕТНОСТИ
МСА 240 340
• представляет руководство в отношении ситуаций когда, в
результате искажений, вызванных мошенничеством, или
предположительных случаев мошенничества, аудитор
сталкивается с исключительными обстоятельствами, ставящими
под сомнение способность аудитора продолжить аудит; и
•
устанавливает требования в отношении документации.
3. При планировании и выполнении аудиторских процедур, а
также при оценке и представлении результатов этих процедур
аудитор должен рассмотреть риск существенных искажений
финансовой отчетности, возникающих в результате
мошенничества.
Характеристики мошенничества
4. Искажения финансовой отчетности могут возникнуть по причине
либо мошенничества, либо ошибки. Фактором отделения
мошенничества от ошибки является преднамеренное или
непреднамеренное действие, вызывающее искажения финансовой
отчетности.
5. Термин ошибка предусматривает непреднамеренное искажение
финансовой отчетности, включая упущение суммы или раскрытий,
например,
•
Ошибка в процессе сбора и обработки данных, на основе
которых подготовлена финансовая отчетность.
•
Неправильные расчетные оценки, возникающие от недосмотра
или неправильной интерпретации фактов.
•
Ошибка при применении бухгалтерских принципов, связанных
с оценкой, признанием, классификацией, представлением или
раскрытиями.
6. Термин «мошенничество» относится к преднамеренному действию
одного или нескольких лиц среди руководства субъекта, лиц,
наделенных руководящими полномочиями, сотрудников или
третьих сторон, с использованием жульничества для получения
несправедливого или незаконного преимущества. Хотя
мошенничество представляет собой емкое юридическое
определение, в целях данного МСА аудитор рассматривает
мошенничество, вызывающее существенные искажения в
финансовой отчетности. Аудиторы не дают юридическое
ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ
МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ
ОТЧЕТНОСТИ
341 МСА 240
определение фактического возникновения мошенничества.
Мошенничество с участием одного или более членов руководства
субъекта или лиц, наделенных руководящими полномочиями,
рассматривается как «мошенничество руководства субъекта»;
мошенничество с участием только сотрудников субъекта
рассматривается как «мошенничество сотрудников». В обоих
случаях может быть сговор в пределах субъекта или с третьими
сторонами вне субъекта.
7. Два типа преднамеренных искажений уместны для рассмотрентия
аудитором: искажения, возникающие от мошеннической
финансовой отчётности, и искажения, возникающие при
незаконном присвоении активов.
8. Мошенническая финансовая отчетность предусматривает
намеренное искажение, включая упущение сумм или раскрытий в
финансовой отчетности с целью введения в заблуждение
пользователей. Мошенническая финансовая отчетность может
сопровождаться следующим:
•
Манипулирование, фальсификация (включая подлог) или
изменение бухгалтерских записей или первичной
документации, на основе которой готовится финансовая
отчетность.
•
Неправильная интерпретация или преднамеренное упущение в
финансовой отчетности событий, операций или прочей
значительной информации.
•
Преднамеренное неправильное применение бухгалтерских
принципов, относящихся к суммам, классификациям, методу
представления или раскрытиям.
9. Мошенническая финансовая отчетность часто включает
игнорирование руководством контролей, которые в противном
случае могли бы эффективно функционировать. Мошенничество
может быть осуществлено руководством, игнорирующим контроли,
следующими способами:
•
отражение фиктивных журнальных проводок, в частности
ближе к концу учетного периода, для манипулирования
операционными результатами или достижения других целей;
•
ненадлежащая корректировка допущений и изменение
суждений, используемых для оценки сальдо счетов;
ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРА В ОТНОШЕНИИ
МОШЕННИЧЕСТВА В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ
ОТЧЕТНОСТИ
МСА 240 342
•
пропуск, досрочное признание или отсрочка признания в
финансовой отчетности событий и операций, возникших в
течение отчетного периода;
•
утаивание или сокрытие фактов, которые могли бы повлиять на
суммы, отраженные в финансовой отчетности;
•
участие в сложных операциях, предназначенных для искажения
финансового положения или финансовых результатов
деятельности субъекта; и
•
изменение записей и условий, относящихся к значительным и
необычным операциям.
10. Причиной представления мошеннической финансовой отчетности
могут быть попытки руководства субъекта манипулировать
доходами с целью введения в заблуждение пользователей
финансовой отчетности путем оказания влияния на их понимание
результатов деятельности субъекта. Такое манипулирование
доходами может начаться с незначительных действий или
ненадлежащих корректировок допущений и изменений суждений,
сделанных руководством. Давление и поощрение могут
увеличить
влияние этих действий до такой степени, что они могут привести к
мошеннической финансовой отчетности. Такие ситуации могут
возникнуть если, из-за давления с целью выполнения рыночных
прогнозов или желания увеличить выплаты, основанные на
результатах, руководство субъекта намеренно занимает позицию,
которая ведет к мошеннической финансовой отчетности через
существенные искажения в финансовой
отчетности. В некоторых
субъектах руководство может иметь мотивацию для снижения
доходов на существенную сумму для уменьшения налогов или
увеличить доходы для обеспечения банковского финансирования.
11. Незаконное присвоение активов включает кражу активов субъекта и
часто совершается сотрудниками на сравнительно небольшие и
несущественные суммы. Однако руководство также может
незаконно присвоить активы, и оно обладает большими
возможностями исказить или скрыть незаконное присвоение таким
образом, чтобы их трудно было обнаружить. Незаконное
присвоение активов может принимать различные формы, например: