Швецкая В.М., Головко Н.А. Бухгалтерский учет

Подождите немного. Документ загружается.

Учет финансовых результатов

317

12.2. УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

Счет 91 «Прочие доходы и расходы» активно-пассивный, сальдо

на конец месяца не имеет, в балансе не отражается.

На счете 91 отражаются доходы и расходы, не связанные с обыч-

ной деятельностью организации:

• прочие доходы;

• прочие расходы.

Для учета прочих доходов используется субсчет 91/1. Поступле-

ние доходов отражается по кредиту этого субсчета.

Для учета прочих расходов используется субсчет 91/2. Расходы

отражают по дебету этого субсчета.

Каждый месяц разницу между суммой доходов и суммой расхо-

дов, отраженных на субсчетах 91/1 и 91/2, отражают на субсчете 91/9.

На субсчетах 91/1 и 91/2 данные накапливаются в течение года.

Эти сведения используются для составления отчета о прибылях и

убытках и другой бухгалтерской отчетности. Ежемесячно сальдо про-

чих доходов и расходов списываются с субсчета 91/9 на счет 99 «При-

были и убытки».

Сальдо прочих доходов и расходов показывает финансовый резуль-

тат от прочих видов деятельности организации — прибыль или убыток.

31 декабря, после определения сальдо прочих доходов и расходов

за декабрь, внутренними записями по субсчетам счета 91 все суб-

счета, открытые к счету 91, должны быть закрыты:

Д-т 91/1 К-т 91/9 — закрыт субсчет 91/1 (кредитовое сальдо);

Д-т 91/9 К-т 91/2 — закрыт субсчет 91/2 (дебетовое сальдо).

В результате этих проводок дебетовые и кредитовые обороты по

субсчетам счета 91 будут равны. По состоянию на 1 января следую-

щего года сальдо как по счету 91 в целом, так и по всем его субсче-

там будет равно нулю.

Пример

Результаты деятельности организации в отчетном месяце характеризуются

следующими показателями: получена выручка от продажи продукции в сумме

180 000 руб., в том числе НДС — 27 458 руб.; расходы, отнесенные на себе-

стоимость проданной продукции, составили 110 000 руб., из них затраты основ-

318

Раздел II. Финансовый учет

ного производства — 100 000 руб.; управленческие расходы —10 000 руб.;

получены прочие доходы: по договору простого товарищества — 15 000 руб.;

штрафы за нарушение хозяйственных договоров — 5000 руб. Произведены

прочие расходы: по оплате процентов за кредит — 2500 руб.; услуг банка —

1000 руб.; налогов, уплачиваемых за счет финансовых результатов, — 1500

руб.; получены убытки от списания уничтоженных пожаром материальных цен-

ностей — 5000 руб.; начислен налог на прибыль в сумме 15 000 руб.

Формирование финансовых результатов за отчетный месяц:

Д-т сч. 62 К-т сч. 90/1 180 000 руб. — отражение выручки от продажи

продукции.

Д-т сч. 90/3 К-т сч.68 27 458 руб. — отражение НДС с выручки.

Д-т сч. 90/2 К-т сч. 20 100 000 руб. — отражение в себестоимости

проданной продукции затрат основного производства.

Д-т сч. 90/2 К-т сч. 26 10 000 руб. — отражение в себестоимости

проданной продукции управленческих расходов.

Д-т сч. 90/9 К-т сч. 99 42 542 руб. — отнесение суммы прибыли от

продажи продукции на счет прибылей и убытков.

Д-т сч. 76/3 К-т сч. 91/1 15 000 руб. — отражение доходов по догово-

ру простого товарищества.

Д-т сч. 76/2 К-т сч. 91/1 5000 руб. — отражение признанных штрафов

за нарушение хозяйственных договоров.

Д-т сч. 91/2 К-т сч. 66 2500 руб. — отражение начисленных процен-

тов за кредит.

Д-т сч. 91/2 К-т сч. 76/5 1000 руб. — отражение расходов по оплате

банковских услуг.

Д-т сч. 91/2 К-т сч. 68 1500 руб. — отражение начисленных сумм

налогов, уплачиваемых за счет прибылей и убытков.

Д-т сч. 91/9 К-т сч. 99 15 000 руб. — отнесение суммы прибыли от

прочих доходов и расходов на счет прибылей и убытков.

Д-т сч. 91 К-т сч. 10 5000 руб. — отражение суммы убытка от списа-

ния материалов, уничтоженных пожаром.

Д-т сч. 99 К-т сч. 68 12 610 руб. — начисление налога на прибыль.

За отчетный месяц облагаемая прибыль составила 52 542 руб. (42 542 +

+ 15 000 - 5000), налог на прибыль по ставке 24% — 12 610 руб., финансо-

вый результат деятельности организации — 39 932 руб. (42 542 +15 000 -

-5000- 12 610).

12.3. ОБРАЗОВАНИЕ И ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РЕЗЕРВА

СОМНИТЕЛЬНЫХ ДОЛГОВ

В современных условиях, когда вероятность банкротства субъек-

тов хозяйственной деятельности достаточно высока, практически

каждое предприятие сталкивается в своей работе с невозможностью

Учет финансовых результатов 319

получения оплаты от дебитора. В результате на балансе предприя-

тия формируется задолженность, возможность погашения которой

вызывает сомнения, — так называемая сомнительная задолженность.

Сомнительной считается дебиторская задолженность, которая не

погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соот-

ветствующими гарантиями. Согласно п. 70 Положения по ведению

бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Фе-

дерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 г.

№ 34-н, предприятия могут создавать резервы сомнительных долгов.

Поскольку суммы созданного резерва учитываются в составе про-

чих расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, то исполь-

зование предприятием права на создание резерва позволяет снизить

размер налога на прибыль.

Если предприятия уплачивают налог на прибыль ежеквартально,

инвентаризацию для выявления сомнительных долгов целесообраз-

но проводить по окончании квартала. Предприятиям, исчисляющим

налог на прибыль ежемесячно, инвентаризацию дебиторской задол-

женности следует проводить также ежемесячно.

При этом порядок и сроки создания резерва сомнительных дол-

гов должны быть предусмотрены учетной политикой предприятия,

в которой может быть указано примерно следующее.

«Предприятие проводит инвентаризацию дебиторской задолжен-

ности на последнюю дату каждого отчетного периода, за который

составляется расчет по налогу на прибыль. По результатам прове-

денной инвентаризации руководитель принимает решение о созда-

нии по задолженности, не погашенной в срок и не обеспеченной

соответствующими гарантиями, резерва сомнительных долгов. Сум-

ма образованного резерва относится на финансовые результаты де-

ятельности предприятия».

Порядок формирования и использования резервов по сомнитель-

ным долгам определен в статье 266 НК РФ.

Сомнительным долгом признается любая задолженность перед

организацией, при соблюдении двух условий:

1) если она не погашена в сроки, установленные договором;

2) если она не обеспечена залогом, поручительством, банковской

гарантией.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию)

признаются те долги перед организацией, по которым истек срок

исковой давности, а также те долги, по которым обязательство пре-

320

Раздел II. Финансовый учет

кращено вследствие невозможности его исполнения, на основании

акта государственного органа или ликвидации организации.

Организация имеет право создать резерв по сомнительным дол-

гам, который:

1) не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового)

периода;

2) используется только на покрытие убытков от безнадежных дол-

гов, признанных таковыми в установленном порядке по расче-

там за товары, продукцию, работы, услуги. Резерв не создается

по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов,

по возврату предоставленных займов, не возвращенным работ-

никами подотчетным суммам.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по резуль-

татам проведенной на последний день отчетного (налогового) пе-

риода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется

следующим образом:

По сомнительной задолженности

со сроком ее возникновения, дни

Свыше 90

От 45 до 90 (включительно)

До 45

От суммы выявленной задолженно-

сти в резерв включается, %

100

Если сумма созданного резерва меньше суммы списываемых без-

надежных долгов, разница (убыток) подлежит включению в состав

прочих расходов, а если сумма созданного резерва больше суммы

списываемых долгов, разница может быть перенесена на следующий

отчетный период. При этом сумма вновь создаваемого по результа-

там инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сум-

му остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.

Пример

В конце февраля 2007 г. ООО «Марс» провело инвентаризацию своей

дебиторской задолженности. По итогам инвентаризации было обнаружено,

что ООО «Марс» отгрузило ЗАО «Луч» три партии своей продукции:

3 апреля 2005 г. — на сумму 160 000 руб.; 10 января 2007 г. — на сумму

310 000 руб.; 21 февраля 2007 г. — на сумму 210 000 руб.

По договору, заключенному организациями, ЗАО «Луч» обязано оплачи-

вать продукцию в течение одного месяца после ее отгрузки, но ни за одну

из отгруженных партий оплата не поступила.

ООО «Марс» решило создать на второй квартал 2007 г. резерв по сомни-

тельным долгам. По первой партии отгруженной продукции сомнительный долг

возник 3 мая 2005 г. (более 90 дней до начала 2-го квартала 2007 г.).

Учет финансовых результатов 321

По второй партии — 10 января 2007 г. (49 дней до начала 2-го квартала 2007 г.).

По третьей партии — 21 марта 2007 г. (10 дней до начала 2-го квартала 2007 г.).

Таким образом, в резерв по сомнительным долгам можно включить всю

сумму задолженности по первой партии и 50% суммы задолженности по

второй партии.

Величина резерва будет равна:

160 000 руб. + 310 000 руб. х 50% = 315 000 руб.

Учет резервов по сомнительным долгам ведется на счете 63 «Ре-

зервы по сомнительным долгам».

Счет 63 — пассивный, сальдовый, регулирующий, по кредиту сче-

та отражается создание резерва, по дебету — использование на по-

крытие сомнительных и безнадежных долгов.

В бухгалтерском учете создание резерва по сомнительным дол-

гам отражается проводкой:

Д-т 91 К-т 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Списание сомнительных задолженностей отражается в бухгалтер-

ском учете следующим образом:

Д-т 63 субсчет «Резервы по сомнительным долгам» К-т 62 (76...) —

в части, покрываемой резервом;

Д-т 91 К-т 62 (76...) — в части, не покрываемой резервом.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания ре-

зерва по сомнительным долгам, этот резерв будет использован не пол-

ностью, то неизрасходованные суммы присоединяются при состав-

лении годового бухгалтерского баланса к финансовому результату.

В бухгалтерском учете это отражается проводкой:

Д-т 63 субсчет «Резервы по сомнительным долгам» К-т 91.

Одновременно предприятие может принять новое решение о со-

здании резерва по сомнительным долгам, включив в него непога-

шенные долги резерва прошедшего периода.

Пример

Согласно учетной политике, предприятие создает резерв ежекварталь-

но. По итогам проведения инвентаризации на 31 марта 2005 г. в учете пред-

приятия была выявлена задолженность покупателей за отгруженную про-

дукцию, числящаяся на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,

в следующих суммах:

— по расчетам с ООО «Импульс» — 60 000 руб. (включая НДС);

— по расчетам с ООО «Зенит» — 30 000 руб. (включая НДС);

— по расчетам с ЗАО «Марс» — 90 000 руб. (включая НДС).

Суммы данной задолженности были оценены инвентаризационной ко-

миссией как сомнительные. Руководитель предприятия принял решение

о создании резерва по сомнительным долгам на всю сумму задолженности.

322

Раздел II. Финансовый учет

В бухгалтерском учете была сделана следующая проводка:

Д-т 91 К-т 63 «Резервы по сомнительным долгам»

— 180 000 руб. (60 000 + 30 000 + 90 000) — образован резерв по рас-

четам за отгруженную продукцию.

В течение 2005—2006 гг. произошли следующие события:

— во II квартале 2005 г. ООО «Импульс» полностью оплатило отгружен-

ную в его адрес продукцию;

— в III квартале 2005 г. истек срок исковой давности по обязательству

ООО «Зенит»;

— ЗАО «Марс» свое обязательство не исполнило, но срок исковой дав-

ности по его задолженности не истек.

Эти события будут отражены в бухгалтерском учете следующими проводками.

Д-т 51 К-т 62:

60 000 руб. — отражено погашение задолжности ООО «Импульс» во

II квартале 2005 г.;

Д-т 63 «Резервы по сомнительным долгам» К-т 91:

60 000 руб. — часть резерва по задолженности ООО «Импульс» при-

соединена к финансовому результату во II квартале 2005 г.;

Д-т 63 «Резервы по сомнительным долгам» К-т 62:

30 000 руб. — задолженность ООО «Зенит» в III квартале 2005 г.

списана за счет образованного резерва;

Д-т 63 «Резервы по сомнительным долгам» К-т 91:

90 000 руб. — в конце 2006 г. неиспользованная часть резерва по за-

долженности ЗАО «Марс» присоединена к финансовому результату.

По состоянию на 31 декабря 2006 г. предприятие может вновь произвес-

ти инвентаризацию задолженности и принять решение о повторном образо-

вании резерва на сумму задолженности ЗАО «Марс».

В этом случае в бухгалтерском учете вновь делается запись об образо-

вании резерва по сомнительным долгам:

Д-т 91 К-т 63 «Резервы по сомнительным долгам»:

90 000 руб. — образован резерв по сомнительным долгам по расче-

там с ЗАО «Марс».

1. Какие доходы могут быть получены организацией ?

2. Что относится к прочим расходам ?

3. На каком счете ведется учет прибыли и убытков ?

4. Какие счета служат для формирования финансовых результатов?

5. Для каких целей создается резерв по сомнительным долгам ?

6. Что является обязательным условием создания резерва по сомни-

тельным долгам?

7. Как отражается в учете операция по созданию резерва по со-

мнительным долгам?

Глава 13

БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ

ПРЕДПРИЯТИЯ

13.1. СОСТАВ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

И ОБЩИЕ ТРЕБОВАНИЯ К НЕЙ

Отчетность представляет собой систему показателей, отражаю-

щих результаты хозяйственной деятельности организаций за отчет-

ный период. Она является завершающим этапом учетной работы.

По периодичности составления различают квартальную и годовую

бухгалтерскую отчетность.

Порядок составления отчетности установлен следующими нор-

мативными документами:

• Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчет-

ность организации» (ПБУ 4/99) № 43н от 6.07.99 г.

• Приказом Минфина России «О формах бухгалтерской отчет-

ности» от 22.07.2003 г. № 67н.

• Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в

Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина

России от 29.07.98 г. № 34н.

Квартальная отчетность состоит из двух форм:

• бухгалтерского баланса (ф. № 1),

• отчета о прибылях и убытках (ф. № 2).

Помимо этих форм, организации по своему усмотрению могут

включать в состав промежуточной (квартальной) отчетности пояс-

нительную записку, отчет о движении денежных средств и другие

отчетные формы.

124

Раздел II. Финансовый учет

Годовая бухгалтерская отчетность включает:

• бухгалтерский баланс (ф. № 1),

• отчет о прибылях и убытках (ф. № 2),

• отчет о движении капитала (ф. № 3),

• отчет о движении денежных средств (ф. № 4),

• приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5),

• пояснительную записку,

• аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгал-

терской отчетности, если организация в соответствии с федераль-

ными законами подлежит обязательной аудиторской проверке.

К бухгалтерской отчетности предъявляются следующие основные

требования:

1. В бухгалтерском учете отражаются нарастающим итогом иму-

щественное и финансовое положение организации, результа-

ты хозяйственной деятельности за отчетный период (месяц,

квартал, год).

2. Бухгалтерская отчетность составляется на основе данных син-

тетического и аналитического учета и результатов инвентари-

зации имущества и финансовых обязательств.

3. Бухгалтерская отчетность составляется в валюте РФ.

4. Бухгалтерская отчетность составляется по типовым формам,

разработанным и утвержденным Минфином РФ.

5. Организации, отчетность которых подлежит обязательной

аудиторской проверке, в составе бухгалтерской отчетности

представляют итоговую часть аудиторского заключения.

6. Исправления отчетных данных после утверждения годовых

отчетов производятся за отчетный период, в котором обнару-

жены ошибки.

Отчетным годом для всех организаций считается период с 1 января

по 31 декабря включительно. Сроки представления квартальной отчет-

ности не позднее 30 дней после отчетного периода. Сроки представле-

ния годовой отчетности не позднее 1 апреля следующего за отчетным

годом. Отчет подписывается руководителем и главным бухгалтером.

Годовая бухгалтерская отчетность предприятия о результатах хо-

зяйственной деятельности является открытой к публикации для за-

интересованных пользователей. Достоверность публикуемой отчет-

ности подтверждается независимой аудиторской организацией.

Предприятия (за исключением предприятий с иностранными ин-

вестициями) обязаны представлять квартальную и годовую отчетность:

Бухгалтерская отчетность предприятия 32S

• собственникам (участникам, учредителям) — в соответствии с

учредительными документами;

• государственной налоговой службе (в одном экземпляре);

• другим государственным органам, на которые в соответствии

с законодательством РФ возложена проверка отдельных сто-

рон деятельности предприятия и получение соответствующей

отчетности;

• органам статистики.

Предприятия, находящиеся в государственной или муниципальной

собственности полностью или частично, а также приватизированные

предприятия (в том числе арендные), созданные на базе государствен-

ных предприятий или их подразделений до их окончательного выпус-

ка, представляют бухгалтерскую отчетность также органам, уполномо-

ченным управлять государственным или муниципальным имуществом.

Предприятия с иностранными инвестициями представляют го-

довую бухгалтерскую отчетность каждому участнику (собственнику)

предприятия в порядке, предусмотренном учредительными докумен-

тами, органу государственной налоговой службы.

13.2. ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ

Инвентаризация — установление на определенный момент фак-

тического наличия средств и их источников, фактически произве-

денных затрат путем пересчета инвентаризуемых объектов или про-

верки учетных записей.

С помощью инвентаризации проверяют правильность данных

текущего учета и выявляют ошибки, допущенные в учете: учитыва-

ют неучтенные хозяйственные операции, контролирующие сохран-

ность тех или иных хозяйственных средств, числящихся у матери-

ально ответственных лиц.

Инвентаризации бывают плановые и внеплановые, полные, ох-

ватывающие все виды ресурсов предприятия, и частичные, охватыва-

ющие какую-либо определенную группу хозяйственных средств или

их источников.

Обязательно проводится инвентаризация в следующих случаях:

• при передаче имущества предприятия в аренду, продаже или

преобразовании государственного предприятия в АО или то-

варищество;

326

Раздел II. Финансовый учет

• перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Инвен-

таризация зданий, сооружений и других неподвижных объектов

основных средств может производиться один раз в два-три года;

• при смене материально ответственных лиц;

• при установлении фактов хищений или злоупотреблений;

• порчи ценностей;

• в случае пожара или стихийных бедствий.

При инвентаризации могут быть выявлены расхождения факти-

ческого наличия имущества с данными бухгалтерского учета, кото-

рые регулируются в следующем порядке:

• обнаруженные излишки подлежат оприходованию и зачисле-

нию на финансовые результаты;

• убыль ценностей в пределах норм, утвержденных в установ-

ленном законодательством порядке, списывается по распоря-

жению руководителя на издержки производства;

• недостачи материальных ценностей, денежных средств и дру-

гого имущества относятся на виновных лиц. В тех случаях, ког-

да виновники не установлены или во взыскании с виновных

лиц отказано судом, убытки от недостач и порчи списываются

на издержки производства или финансовые результаты.

Для проведения инвентаризации создается инвентаризационная

комиссия. Результаты инвентаризации рассматриваются комиссией

с принятием решения, на чей счет должны быть отнесены недоста-

чи или как оприходовать излишки. Решения комиссии протоколи-

руются и утверждаются руководителем организации.

13.3. ПОРЯДОК СОСТАВЛЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ

ОТЧЕТНОСТИ

Для обеспечения своевременного составления квартального или

годового отчетов составляют график работ всех подразделений бух-

галтерии с указанием сроков выполнения работ. Во всех журналах-

ордерах подсчитывают итоги, осуществляют взаимную сверку встреч-

ных корреспонденции счетов. Например, в журнале-ордере № 1 итог

графы, отражающий корреспонденцию дебета счета 51 и кредита

счета 50, должен быть сверен с итогом графы, отражающим ту же

корреспонденцию в ведомости № 2. Такая сверка производится по

всем журналам-ордерам.