Сердюк В.М. Податковий облік

Подождите немного. Документ загружается.

В.М. Сердюк. ПОДАТКОВИЙ ОБЛ І К

діяльності матеріальних цінностей, вартість яких не перевищує

1000 грн., включаються до складу валових витрат і облікову-

ються в розрахунку приросту (збитків) балансової вартості за-

пасів. Якщо сума всіх витрат, пов'язаних із придбанням об'єкта,

перевищує 1000 грн., то він зараховується до основних фондів;

ж) у бухгалтерському обліку припиняється нарахування

амортизації після завершення терміну корисного використан-

ня активу та в разі дострокового вибуття з експлуатації. У по-

датковому обліку нарахування амортизації по 1-ій групі при-

пиняється при досягненні залишкової вартості кожного

об'єкта ста не оподатковуваних податком мінімумів прибутків

громадян (списуються у валові витрати), а по 2-ій, 3-ій та 4-ій

групах - при нульовій залишковій вартості групи.

Під час реалізації основних фондів 1-ї групи й нема-

теріальних активів перевищення чистої виручки над залишко-

вою вартісно об'єкта включається у валові доходи, а переви-

щення зали тисової вартості над чистою виручкою - у валові

витрати.

Під час реалізації об'єкта основних засобів груп 2, 3, 4 їхня

сукупна залишкова вартість зменшуються на чисту договірну

вартість (вартість продукції, робіт, послуг, отриманих платни-

ком податків у межах бартерних операцій). Перевищення чис-

тої договірної вартості над залишковою вартістю групи вклю-

чається у в їлові доходи. Наприклад, комп'ютер реалізований

за чистою договірною вартістю 3000 грн. Залишкова вартість

групи 4 до продажу комп'ютера:

1-й варіант - 5000 грн. Залишкова вартість групи 4 після

продажу комп'ютера становить 2000 грн. (5000 - 3000);

2-й варіант - 3000 грн. Залишкова вартість групи 4 після

продажу комп'ютера 0 грн. (3000 - 3000);

3-й варіант - 2000 гри. Залишкова вартість групи 4 після

продажу комп'ютера 0 грн. Перевшцеппя чистої договірної

вартості комп'ютера над залишковою вартістю групи в сумі

1000 гри. (3000 - 2000) включається у валові доходи.

Розділ 1. ЛЕКЦІЙНИЙ МАТЕРІАЛ З ПОДАТКОВОГО ОБЛІКУ

До операцій купівлі-продажу основних засобів прирівня-

на їхня передача в рахунок внеску в статутний капітал інших

підприємств:

у об'єкта інвестування основні фонди зараховуються на

баланс за узгодженою справедливою вартістю й амортизують-

ся, починаючи з наступного кварталу;

в інвестора операція відображається в податковому обліку

як реалізація, але замість чистої договірної вартості викорис-

товується вартість акцій або інших корпоративних прав, отри-

маних в обмін на основні засоби. Вартість придбаних корпора-

тивних прав на валові витрати не відноситься.

Під час ліквідації об'єкта групи 1 з будь-якої причини ви-

никають валові витрати в сумі залишкової вартості, при цьому

вартість такого об'єкта прирівнюється до нуля. Сума відшко-

дування втрат включається у валовий дохід.

При ліквідації об'єктів груп 2, 3, 4 залишкова вартість гру-

пи не зменшується. Сума відшкодування втрат збільшує за-

лишкову вартість групи.

Якщо на початок звітного кварталу групи 2, 3, 4 основних

фондів не налічують матеріальних цінностей, залишкова

вартість групи відноситься до валових витрат такого звітного

періоду. Однак це не застосовується при визначенні аморти-

заційних відрахувань на суму поліпшень основних фондів, от-

риманих в оперативну оренду.

Податковий облік фінансової оренди необоротних активів

Орендодавець, передаючи об'єкт орендареві, обліковує

його як продаж, хоча й не втрачає на нього права власності.

При цьому збільшуються податкове зобов'язання по ПДВ і ва-

ловий дохід (якщо об'єкт значився в складі товарів), а переда-

ча майна, котре перебуває в складі основних фондів, відобра-

жається як реалізація основних фондів відповідно до правил,

визначених статтею 8 Закону про прибуток для їхнього прода-

В.М. Сердюк. ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК

жу. У свою чергу, орендар відображає податковий кредит по

ПДВ, включає об'єкт до відповідної групи своїх основних за-

собів і з наступного кварталу нараховує амортизацію.

Суми відсотків (винагороди) сторони проводять у подат-

ковому обліку за нарахуванням.

У разі розірвання договору фінансової оренди сторонам

варто оподатковувати повернення об'єкта як зворотний про-

даж виходячи зі звичайної ціни, але не менше від залишкової

вартості об'єкта, розрахованої за правилами податкового

обліку.

Податковий облік оперативної оренди

Орендодавець збільшує валовий доход, а орендар - ва-

лові витрати на суму нарахованого лізингового платежу за ре-

зультатами податкового періоду, в якому здійснюється таке

нарахування.

У разі, якщо договір оперативної оренди зобов'язує чи

дозволяє орендареві здійснювати поліпшення об'єкта опера-

тивної оренди, сума пов'язаних із цим витрат, що перевищує

10% сукупної залишкової вартості основних фондів на поча-

ток податкового періоду, включається орендарем у залишкову

вартість:

• відповідної групи основних фондів у разі, якщо на ба-

лансі орендаря обліковується група основних фондів,

до якої належить об'єкт оренди;

• створеної орендарем відповідної групи основних

фондів у разі, якщо на балансі орендаря не обліко-

вується група основних фондів, до якої належить об'єкт

оренди.

При цьому орендарем не враховується вартість об'єкта

оперативної оренди, по якій він обліковується на балансі орен-

додавця.

Розділ 1. ЛЕКЦІЙНИЙ МАТЕРІАЛ З ПОДАТКОВОГО ОБЛІКУ

Податковий облік операцій із землею та її капітальними

поліпшеннями

Витрати, пов'язані із придбанням землі, не включаються у

валові витрати звітного періоду або в групу основних фондів

з метою амортизації. Якщо в майбутньому земля продається,

платник податків відносить у валові доходи позитивну різни-

цю між сумою доходу від продажу й сумою витрат, пов'язаних

з купівлею землі, збільшених на коефіцієнт індексації. Збиток

від продажу землі не включається до складу валових витрат і

покривається за рахунок власних джерел платника податків.

При продажу землі, отриманої у власність у процесі при-

ватизації, у валовий прибуток відноситься позитивна різниця

між сумою прибутку, отриманого від продажу, і сумою

оцінної вартості землі, визначеної відповідно до встановленої

методики вартісної оцінки земель із урахуванням ко-

ефіцієнтів її функціонального використання на момент про-

дажу.

Вартість капітального поліпшення землі включається до

складу групи 1 і амортизується з наступного кварталу за нор-

мою 2%. Якщо земля як окремий об'єкт власності продається

або в інший спосіб відчужується, то залишкова вартість окре-

мого об'єкта основних фондів групи 1, у якому відображалася

вартість капітальних поліпшень якості такої землі, відносить-

ся до валових витрат за результатами податкового періоду, на

який припадає продаж.

Земля, придбана разом із нерухомістю, розташованій на

ній, не є окремим об'єктом податкового обліку. Таким є су-

купна вартість нерухомого майна та землі під ним, що аморти-

зується за нормами для основних фондів групи 1.

В.М. Сердюк. ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК

4. Особливості податкового обліку окремих операцій

При формуванні оподатковуваного прибутку варто врахо-

вувати особливості оподатковування окремих операцій, про

які йтиметься далі.

4.1. Оподатковування бартерних угод

До 01.01.2003 р. для бартерних операцій Законом про ПДВ

і Законом про податок на прибуток був визначений порядок

відображення в податковому обліку, що відрізняється від

інших господарських операцій: валові доходи й податкові зо-

бов'язання по ПДВ виникали в момент здійснення першої

події (відвантаження або оприбуткування). При здійсненні

першої операції кожна сторона бартерного договору була

"продавцем" - одержувачем прибутку. У момент здійснення

заключної (балансуючої) операції обидва учасники виступали

в ролі "покупців", тому саме в цей момент у обох сторін вини-

кали валові витрати й право на податковий кредит.

Починаючи з 01.01.2003 p., із Закону про ПДВ та із Зако-

ну про податок на прибуток були виключені спеціальні норми,

котрі раніше визначали правила виникнення валових доходів

і валових витрат, а також податкових зобов'язань і податково-

го кредиту по ПДВ під час здійснення бартерних (товаро-

обмінних) операцій. Таким чином, стосовно моменту виник-

нення валових доходів і валових витрат для бартерних опе-

рацій діють загальні правила, встановлені пп. 11.3.1 і пп. 11.2.1

Закону про податок на прибуток відповідно. А саме: валові до-

ходи відображаються за датою відвантаження товару, а для

робіт (послуг) - за датою підписання акту, що підтверджує

факт надання їхніх результатів. Валові витрати виникають за

датою оприбуткування товару, а для робіт, послуг - за датою

підписання акту, що підтверджує факт отримання їхніх ре-

зультатів.

Розділ 1. ЛЕКЦІЙНИЙ МАТЕРІАЛ З ПОДАТКОВОГО ОБЛІКУ

Що стосується податковий наслідків для ПДВ, то вони

повністю збігаються з податковими наслідками по податку на

прибуток.

Проте варто пам'ятати: під час здійснення бартерних опе-

рацій база обкладання ПДВ, валові доходи й валові витрати

визначаються виходячи з договірної ціни такої операції, але не

нижче від звичайної ціни. Звичайна ціна формується в такий

спосіб:

1) для товарів (робіт, послуг), які продаються шляхом

публічного оголошення умов їхнього продажу, звичайною

визнається ціна, що міститься в такому публічному оголо-

шенні;

2) якщо товари (роботи, послуги) продаються з викорис-

танням конкурсу, аукціону, біржової пропозиції чи пропозиції

на організованому ринку цінних паперів або продаж (відчу-

ження) товарів здійснюється в примусовому порядку

відповідно до законодавства, звичайною є ціна, отримана під

час такого продажу;

3) у разі, якщо ціни на товари (роботи, послуги) підляга-

ють державному регулюванню відповідно до законодавства,

звичайною вважається ціна, встановлена відповідно до прин-

ципів державного регулювання;

4) справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари

(роботи, послуги) передаються іншому власникові за умов, що

продавець хоче передати такі товари (роботи, послуги), а по-

купець хоче одержати їх за відсутності будь-якого примусу,

обидві сторони є взаємно незалежними юридично й фактично,

володіють достатньою інформацією про так' товари (роботи,

послуги); а також ціни, яьі стик лися на ринку дентичних (а за

їхньої відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг). При

цьому з метою оподаткування терміни "справедлива вартість",

"ринкова вартість" і чиста вартість реалізації", які використо-

вуються в національних положеннях (стандартах) бухгал-

терського обліку й національних стандартів з питань оцінки

В.М. Сердюк. ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК

майна й майнових прав, прирівнюються до терміна "звичайна

ціна".

Ринок товарів (робіт, послуг) - це сфера обігу товарів

(робіт, послуг), що визначається виходячи з можливості по-

купця (продавця) реально й без значних додаткових витрат

придбати (продати) товар (роботу, послугу) на найближчій

стосовно кожної зі сторін договору території. Ідентичні товари

(роботи, послуги) - це товари (роботи, послуги), що мають од-

накові характерні для них основні ознаки. При визначенні

ідентичності товарів беруться до уваги, зокрема, їхні фізичні

характеристики, які не впливають на їхні якісні характеристи-

ки й не мають істотного значення для визначення ознак това-

ру; якість і репутація на ринку; країна походження та вироб-

ник. Незначні відмінності в їхньому зовнішньому вигляді мо-

жуть не враховуватися. Однорідні товари (роботи, послуги) -

це товари (роботи, послуги), котрі не є ідентичними, мають

подібні характеристики й складаються зі схожих компонентів,

що дає їм змогу виконувати однакові функції й (або) бути

взаємозамінними. При визначенні однорідності товарів (робіт,

послуг) беруться до уваги, зокрема, їхня якість, наявність то-

варного знака, репутація на ринку, країна походження й ви-

робник.

Для визначення справедливої ринкової ціни необхідно ви-

користати інформацію про укладені до моменту продажу то-

варів (робіт, послуг) договори з ідентичними (однорідними)

товарами (роботами, послугами) у порівнянних умовах, які

визнаються такими, якщо відмінність у кількості (обсязі) то-

варів, термінах виконання зобов'язань, умовах платежів тощо

істотно не впливає на ціну або може бути економічно обґрун-

тована;

5) у разі, якщо на відповідному ринку товарів (робіт, по-

слуг) не здійснюються операції з ідентичними (за їх відсут-

ності - з однорідними) товарами (роботами, послугами) чи не-

можливо визначити їхню ціну через відсутність або недо-

Розділ 1. ЛЕКЦІЙНИЙ МАТЕРІАЛ З ПОДАТКОВОГО ОБЛІКУ

ступність відповідної інформації, звичайною вважається ціна

договору.

Зазначений вище механізм визначення звичайної ціни,

який у більшості випадків приведе платника податків до спра-

ведливої ціни, не можна визнати об'єктивним. Річ у тім, що по-

няття "справедлива вартість" найчастіше має інформаційний

характер (той самий об'єкт може бути оцінений неоднаково

різними експертами). Не випадково вже з'явилося чимало су-

дових позовів із приводу незгоди юридичних осіб, яких пе-

ревіряють, з висновками податкових інспекторів, що виплива-

ють із визначення звичайних цін по бартерних операціях. Аби

уникнути судових розглядів, багато підприємств "прихову-

ють" бартер за допомогою вексельного обігу. Проте це не мож-

на зробити під час здійснення операцій з давальницькою сиро-

виною: хоча передача давальницької сировини на переробку

не стосується системи оподатковування, частина давальниць-

кої сировини або виготовленої з неї готової продукції, переда-

на в рахунок оплати послуг з переробки, розглядається як бар-

терна операція.

4.2. Оподатковування операцій з

давальницькою сировиною

Відповідно до П(С)БО 15 "Доход" при наданні послуг до-

ход визнається виходячи зі ступеню завершеності операції з

наданню таких послуг на дату балансу, якщо можна до-

стовірно оцінити результат цігї операції. Ступінь заверше-

ності послуг з переробки давальницької сировини можна

оцінити по кількості одиниць переробленої сировини або по

кількості одиниць готової продукції. Підтвердженням обсягу

наданих послуг є підписаний обома сторонами акт про надан-

ня послуг. Зручно оформлювати такий акт щомісяця (щоквар-

талу), періодично визначаючи обсяг наданих послуг і кількість

виготовленої готової продукції.

В.М. Сердюк. ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК

У тому же П(С)БО 15 "Доход" визначена оцінка доходу.

Так, доход у бухгалтерському обліку відображається в сумі

справедливої вартості активів, які вже отримані або мають бу-

ти отримані. У разі відстрочки платежу, внаслідок чого вини-

кає різниця між справедливою вартістю й номінальною сумою

коштів або їхніх еквівалентів, що підлягають отриманню за

продукцію (товари, роботи, послуги та інші активм), така

різниця визнається доходом у вигляді відсотків.

Це повністю відповідає п. 4.1 ст. 4 Закону Украни "Про

оподаткування прибутку підприємств", відповідно до якого

валовий доход - це загальна сума доходів платника податку

від усіх видів діяльності, нарахованого протягом звітного

періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формі як

на території України, так і за її межами.

При здійсненні операцій з давальницькою сировиною

(ДС) датою визнання валового доходу замовника є дата

відвантаження сировини перероблювачу (якщо оплата прова-

диться сировиною) або дата надання перероблювачем послуг

(якщо оплата провадиться готовою продукцією). Отримані від

перероблювача послуги включаються до складу прямих вит-

рат замовника на виробництво готової продукції. Датою виз-

нання витрат буде дата надання перероблювачем своїх послуг.

Датою визнання доходу перероблювача є дата надання по-

слуг, визначена на підставі оформленого сторонами відповідно-

го акту. Витрати перероблювача, пов'язані з переробкою даваль-

ницької сировини, визнаються по мірі їхнього здійснення.

При грошовій формі розрахунків за переробку даваль-

ницької сировини замовник передає сировину на переробку,

отримує від перероблювача виготовлену продукцію й сплачує

йому гроші за надані послуги з переробки.

Замовник поставляє сировину на переробку на підставі

накладної, у якій повинно бути зазначене "У переробку на да-

вальницьких умовах відповідно до договору № від " "

м. Як ми вже зазначали, об'єкт оподаткування у

Розділ 1. ЛЕКЦІЙНИЙ МАТЕРІАЛ З ПОДАТКОВОГО ОБЛІКУ

замовника в цьому випадку не виникає, отже, у нього немає ні

валових прибутків, ні податкових зобов'язань по ПДВ. Тому

податкову накладну замовник під час такої передачі сировини

не виписує. Відповідно, у перероблювача не виникає ні вало-

вих витрат, ні податкового кредиту.

При отриманні продукції від перероблювача в частині вар-

тості переданої раніше сировини також ні в кого не виникає

об'єкта оподаткування: у перероблювача немає валових до-

ходів і податкових зобов'язань, а в замовника немає валових

витрат і податкового кредиту. А ось у частині наданих послуг

у виготовлювача в загальному порядку виникають валові до-

ходи й податкові зобов'язання, а в замовника - валові витрати

й податковий кредит по послугах переробки давальницької си-

ровини. Оформляється така передача товарної накладної, в

якій перероблювач зазначає кількість переданої продукції, а

також вартість своїх послуг з переробки сировини давальника.

На вартість послуг з переробки виконавець виписує замовни-

кові податкову накладну.

У замовника отримана податкова накладна є підставою

для включення до складу податкового кредиту ПДВ у вартості

переробки. Отриману продукцію замовник продає, як і будь-

яку іншу, на підставі договору купівлі-продажу зі своїм покуп-

цем. Собівартість зазначеної продукції для замовника скла-

дається з вартості переданого виготовлювачеві сировини й

вартості послуг по його переробці на підставі договору.

У тому разі, коли оплата послуг з переробки давальниць-

кої сировини провадиться не коштами, а матеріальними ре-

сурсами (частиною давальницької сировини або виготовленої

з нього продукції), така операція є бартерною, а, отже, база об-

кладання ПДВ, валові доходи й валові витрати визначаються

виходячи з чистої договірної вартості такої операції, але не

нижче від звичайної ціни.

Щоб зрозуміти суть того, що відбувається, розглянемо

умовний приклад. Підприємство А передало підприємству Б