Семенихин В.В. Торговля. Энциклопедия
Подождите немного. Документ загружается.
Основываясь на указанные признаки, выясним, относится ли к рекламе изготовление
визитных карточек? Расходы на изготовление визиток не относятся к рекламным расходам
организации, так как визитка содержит информацию о физическом лице, а не об организации,
контактные телефоны, по которым с ним можно связаться. Кроме того, сложно сказать, что
визитки предназначены для неопределенного круга лиц, ведь их, как правило, раздают
определенным людям, с которыми сотрудничает физическое лицо.
Существуют случаи, когда визитки печатаются в целях рекламы для распространения на
прилавках магазинов, на столиках в ресторане или в иных общедоступных местах. В этом случае
визитки заведомо предназначаются для неопределенного круга лиц. Такая визитка по существу
является рекламной листовкой, так как в ней обычно указывается продавец товаров (работ, услуг),
информация о товарах (работах, услугах), адрес организации, схема проезда, номера контактных
телефонов и другая информация. Расходы на изготовление указанных визиток следует
классифицировать как рекламные.
Также возникают вопросы по поводу того, является ли рекламой размещение уличной
вывески (таблички) с фирменным наименованием организации как указателя ее
местонахождения или обозначения места входа в занимаемое помещение, здание или на ее
территорию. Сведения, указанные в такой вывеске, не могут быть признаны рекламой. Во-первых,
размещение такой вывески является обязанностью любого юридического лица, установленной в
ст. 9 Закона РФ от 7 февраля 1992 г. N 2300-1 "О защите прав потребителей". Во-вторых, хоть такая
вывеска и предназначена для неопределенного круга лиц, она лишь доводит сведения до
потребителей о месте нахождения юридического лица и обозначает место ее входа. Рекламных
целей указанная вывеска не несет, так как она не направлена на формирование интереса
потребителей к организации и производимым ею товарам (выполненным работам, оказанным
услугам).
Если вывеска расположена не по месту нахождения организации и содержит какую-то
дополнительную информацию, то такая информация будет признана рекламой. Дополнительной
информацией может быть товарный знак организации, схема проезда, номера телефонов,
сведения о производимых товарах (выполняемых работах, оказываемых услугах) и так далее. В
этом случае такая вывеска фактически будет являться рекламным щитом, затраты на изготовление
которого будут приниматься организацией расходами на рекламу.
Законодательство о рекламе очень строго подходит к проблеме использования в рекламе
исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненных к ним
средств индивидуализации юридического лица, индивидуализации продукции, выполняемых
работ или услуг.
Частью четвертой Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), разд. VII
"Права на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации"
предусмотрено:
- фирменное наименование юридического лица в качестве средства его индивидуализации
(ст. 1474 ГК РФ);
- товарный знак (знак обслуживания) как средство индивидуализации товаров, работ или
услуг, в отношении которых товарный знак зарегистрирован (ст. 1484 ГК РФ);
- наименование места происхождения товара, исключительное право на использование
которого принадлежит правообладателю (ст. 1519 ГК РФ);
- коммерческое обозначение в качестве средства индивидуализации, принадлежащего
правообладателю предприятия (ст. 1539 ГК РФ).
Фирменное наименование юридического лица
Согласно п. 1 ст. 1473 ГК РФ любое юридическое лицо, являющееся коммерческой
организацией, выступает в гражданском обороте под своим фирменным наименованием, которое
определяется в его учредительных документах и включается в единый государственный реестр
юридических лиц при государственной регистрации юридического лица.
Фирменное наименование юридического лица, в отличие от товарных знаков и знаков
обслуживания, призвано индивидуализировать самого производителя товаров и услуг.
Юридическому лицу согласно п. 1 ст. 1474 ГК РФ принадлежит исключительное право на
фирменное наименование, в том числе путем его указания на вывесках, бланках, в счетах и иной
документации, в объявлениях и рекламе, на товарах или их упаковках.
Согласно ст. 1476 ГК РФ фирменное наименование или отдельные его элементы могут
использоваться правообладателем в составе принадлежащего ему коммерческого обозначения, в
товарном знаке и знаке обслуживания. При этом фирменное наименование охраняется
независимо от охраны коммерческого обозначения, товарного знака или знака обслуживания.
Товарный знак (знак обслуживания) - это обозначение, служащее для индивидуализации
товаров, выполняемых работ или оказываемых услуг юридических или индивидуальных
предпринимателей, на него признается исключительное право, удостоверяемое свидетельством
на товарный знак (п. 1 ст. 1477 ГК РФ, ст. 1481 ГК РФ).
Согласно п. 2 ст. 1484 ГК РФ исключительное право на товарный знак может быть
осуществлено для индивидуализации товаров, работ или услуг, в отношении которых товарный
знак зарегистрирован, в частности, путем размещения товарного знака:
- на товарах, в том числе на этикетках, упаковках товаров, которые производятся,
предлагаются к продаже, продаются, демонстрируются на выставках и ярмарках или иным
образом вводятся в гражданский оборот на территории Российской Федерации, либо хранятся
или перевозятся с этой целью, либо ввозятся на территорию Российской Федерации;
- при выполнении работ, оказании услуг;
- на документации, связанной с введением товаров в гражданский оборот;
- в предложениях о продаже товаров, о выполнении работ, об оказании услуг, а также в
объявлениях, на вывесках и в рекламе;
- в сети Интернет, в том числе в доменном имени и при других способах адресации.
Наименование места происхождения товара
Согласно п. 1 ст. 1516 ГК РФ наименованием места происхождения товара является
обозначение, представляющее собой либо содержащее современное или историческое,
официальное или неофициальное, полное или сокращенное наименование страны, городского
или сельского поселения, местности или другого географического объекта, а также обозначение,
производное от такого наименования и ставшее известным в результате его использования в
отношении товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются
характерными для данного географического объекта природными условиями и (или) людскими
факторами.
Правообладателю принадлежит исключительное право на наименование места
происхождения товара, в том числе способами, указанными в п. 2 ст. 1519 ГК РФ.
Коммерческое обозначение
Согласно п. 2 ст. 1538 ГК РФ коммерческое обозначение может использоваться
правообладателем для индивидуализации одного или нескольких предприятий. Для
индивидуализации одного предприятия не могут одновременно использоваться два и более
коммерческих обозначения.
Правообладателю в соответствии с п. 1 ст. 1539 ГК РФ принадлежит исключительное право
на коммерческое обозначение, в том числе путем указания коммерческого обозначения на
вывесках, бланках, в счетах и на иной документации, в объявлениях и рекламе, на товарах или их
упаковках, если такое обозначение обладает достаточными различительными признаками и его
употребление правообладателем для индивидуализации своего предприятия является известным
в пределах определенной территории.
Исключительное право на коммерческое обозначение, включающее фирменное
наименование правообладателя или отдельные его элементы, возникает и действует независимо
от исключительного права на фирменное наименование на основании п. 1 ст. 1541 ГК РФ.
Коммерческое обозначение или отдельные элементы этого наименования могут быть
использованы правообладателем в принадлежащем ему товарном знаке согласно п. 2 ст. 1541 ГК
РФ. Коммерческое обозначение, включенное в товарный знак, охраняется независимо от охраны
товарного знака.
Если различные средства индивидуализации (фирменное наименование, товарный знак,
знак обслуживания, коммерческое обозначение) оказываются тождественными или сходными до
степени смешения и в результате такого тождества или сходства могут быть введены в
заблуждение потребители и (или) контрагенты, то преимущество имеет то средство
индивидуализации, исключительное право на которое возникло ранее в соответствии с п. 6 ст.
1252 ГК РФ.
Размещение информации об изготовителе, исполнителе или продавце с использованием
фирменного наименования организации, товарного знака, наименования места происхождения
товара или коммерческого обозначения может иметь двойственный характер: с одной стороны,
доводить такую информацию до сведения потребителей, с другой стороны, носить рекламный
характер.
Следовательно, затраты на доведение такой информации до потребителя при
налогообложении прибыли можно учесть в качестве рекламных расходов согласно пп. 28 п. 1 и п.
4 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). При этом информация
должна отвечать основным критериям рекламы, таким как:
- предназначенность для неопределенного круга лиц;
- формирование или поддержание интереса к рекламируемой организации, товарам, идеям
и начинаниям.
Так, согласно Письму Минфина России от 10 сентября 2007 г. N 03-03-06/3/17 в случае если
товарный знак, являющийся частью фирменного наименования организации и используемый ею
на законных основаниях, отвечает основным критериям рекламы, то затраты на такую рекламу
могут быть отнесены налогоплательщиком к прочим расходам, связанным с производством и
реализацией, на основании пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ как расходы на рекламу производимых
(приобретенных) и (или) реализуемых товаров, товарного знака.
В то же время Письмами Минфина России от 25 мая 2005 г. N 03-06-05-04/139 и ФНС России
от 30 ноября 2004 г. N 22-2-14/1841@ "О порядке применения системы налогообложения в виде
единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" информация об
изготовителе, исполнителе или продавце, такая как фирменное наименование организации,
место ее нахождения, режим работы и тому подобное, размещенная на вывесках, не является
рекламой. Поскольку п. 1 ст. 9 Закона N 2300-1 обязывает продавца (исполнителя) довести до
сведения потребителя путем размещения на вывеске следующей информации: фирменного
наименования (названия) своей организации, места ее нахождения (адреса) и режима ее работы.
Таким образом, вывеска призвана донести до сведения неопределенного круга лиц
определенную Законом информацию. При этом если на вывеске размещается дополнительная
информация, то это необходимо квалифицировать как рекламную информацию.
Также приведем некоторые примеры из арбитражной практики. Президиум Высшего
Арбитражного Суда Российской Федерации в своем Информационном письме от 25 декабря 1998
г. N 37 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с рассмотрением законодательства о
рекламе" признал, что указание юридическим лицом своего наименования (фирменного
наименования) на вывеске в месте нахождения не является рекламой. Поводом к рассмотрению
дела в Президиуме Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации являлось следующее.
Организация указала свое наименование на английском языке на вывеске перед входом в
занимаемое помещение, поскольку ее уставом, зарегистрированным в установленном порядке,
предусматривалось фирменное наименование на русском и английском языках, совпадающее
при произношении. Антимонопольный орган признал, что указание наименования организации в
месте ее нахождения таким способом отвечает общему определению рекламы, но в то же время
нарушает требование о распространении рекламы на русском языке, в связи с чем направил
организации предписание о прекращении нарушения.
Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 27 июня 2002 г. по делу N А82-343/01-А/1
размещение в проходной завода и на фасаде автосалона информационных вывесок (таблиц),
содержащих информацию о профиле предприятия, его собственном фирменном наименовании,
организационно-правовой форме и режиме работы, признано соответствующим требованиям
законодательства, в частности установленным п. 1 ст. 9 Закона N 2300-1. В то же время
установление над проходными завода дополнительных щитов с крупными буквами "ЯЗТА" в
сочетании с вывесками "70 лет", оформление фасада автосалона и установление световой
вывески формировали интерес к заводу и его продукции с целью привлечения потребителей, то
есть являлись рекламой.
Постановлением ФАС Дальневосточного округа от 22 июля 2003 г. по делу N Ф03-А73/03-
1/1712 текст вывески, содержащий информацию, "ООО "Афико", аптечный пункт, режим работы,
медикаменты, травы, БАД, индивидуальные заказы, скидки и другое", был признан рекламой с
последовавшим за этим применением норм законодательства, регулирующего отношения,
возникающие в процессе производства, размещения и распространения рекламы на рынках
товаров, работ, услуг.
Аналогичный вывод был сделан и в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 21
февраля 2007 г. N Ф08-6969/2006-2878А по делу N А32-1115/2006-53/17-1АЖ, а также в
Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 12 февраля 2007 г. N Ф08-296/2007-149А по
делу N А53-8784/2006-С6-5.
Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 14 сентября 2005 г. по делу N А43-8952/2005-
10-312 было установлено, что находящиеся на фасаде здания вывески типа "ООО "Магазин
"Соната" и "Соната. Женская одежда" содержат в себе указание на товар - "женская одежда" и
включают в себя часть фирменного наименования Общества - "Соната". Информация о товарах,
реализуемых Обществом непосредственно в месте расположения данной вывески, ассоциируется
у потребителя с конкретным продавцом этой продукции - ООО "Магазин "Соната", следовательно,
подпадает под признаки рекламы.
В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 20 мая 2004 г. по делу N А56-22319/02 суд
годовой отчет банка, обязательность опубликования которого в печати возложена на банк ст. 43
Федерального закона от 2 декабря 1990 г. N 395-1 "О банках и банковской деятельности", оценил
в качестве рекламы. Данный отчет был представлен в художественно оформленных буклетах с
размещением разнообразной информации о банке, такой как историческая справка, новые
направления развития банка, фотографии членов правления. Поскольку содержащаяся в нем
информация направлена на формирование и поддержание интереса к банку, а сам буклет
предназначен для распространения среди неопределенного круга лиц, суд оценил
представленный буклет в качестве рекламы.
В Постановлении ФАС Центрального округа от 14 апреля 2006 г. по делу N А54-8937/2005-С2
суд указал, что вывеска с изображением фирменного знака банка и крышная конструкция с
изображением фирменного знака банка отвечают требованиям рекламы. При этом суд отметил,
что товарный знак является средством индивидуализации, узнаваемости товара, услуги
определенного юридического лица, размещение которого формирует и поддерживает интерес к
организации у неопределенного круга лиц и, следовательно, отвечает признакам рекламы.
Таким образом, использование в рекламе исключительных прав на результаты
интеллектуальной деятельности и приравненных к ним средств индивидуализации, таких как
фирменное наименование организации, товарный знак, наименование места происхождения
товара или коммерческое обозначение, относить к рекламным расходам согласно пп. 28 п. 1 и п. 4
ст. 264 НК РФ нужно очень осторожно.
В ст. 5 Закона N 38-ФЗ установлены обязательные требования, которыми должна обладать
реклама:
1. Реклама должна быть добросовестной и достоверной.
Недобросовестной рекламой считается:
- реклама, содержащая некорректные сравнения рекламируемого товара с аналогичными
товарами конкурента;
- реклама, которая запрещена данным способом, в данное время или в данном месте;
- реклама, осуществляющая под видом рекламы другого товара, товарный знак или знак
обслуживания которого тождествен или сходен до степени смешения с товарным знаком или
знаком обслуживания товара, в отношении рекламы которого установлены соответствующие
требования и ограничения, а также под видом рекламы изготовителя или продавца такого товара;
- реклама, являющаяся актом недобросовестной конкуренции в соответствии с
антимонопольным законодательством.
Недостоверной признается реклама, которая содержит сведения, не соответствующие
действительности.
2. Реклама не должна:
- побуждать к совершению противоправных действий;
- призывать людей к насилию и жестокости;
- иметь сходство с дорожными знаками или иным образом угрожать безопасности
движения транспорта;
- формировать негативное отношение к лицам, не пользующимся рекламируемыми
товарами.
3. В рекламе не допускаются:
- использование иностранных слов и выражений, которые могут привести к искажению
смысла информации;
- указание на то, что объект рекламирования одобряется органами государственной власти
или органами местного самоуправления либо их должностными лицами;
- демонстрация процессов курения и потребления алкогольной продукции, а также пива и
напитков, изготавливаемых на его основе;
- использование бранных, непристойных и оскорбительных слов.
Нарушение указанных требований может привести организацию в суд. Так, например, в
Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 11.03.2008 по делу N А29-5614/2007 ООО "Новый
мир" было привлечено к ответственности за использование в рекламе бранных слов и было
привлечено к административной ответственности;
- использование в радио-, теле-, видео-, аудио- и кинопродукции или в другой продукции и
распространение скрытой рекламы. Скрытой рекламой является та, которая оказывает не
осознаваемое потребителями рекламы воздействие на их сознание, в том числе такое
воздействие путем использования специальных видеовставок (двойной звукозаписи) и иными
способами.
- размещение рекламы в учебниках, школьных дневниках, а также в школьных тетрадях,
предназначенных для обучения детей по программам начального общего и основного общего
образования.
4. Реклама должна соответствовать требованиям законодательства Российской Федерации,
установленным для отдельных видов рекламы.
В соответствии с Законом N 38-ФЗ различают следующие виды рекламы:
- реклама в телепрограммах и телепередачах;
- реклама в радиопрограммах и радиопередачах;
- реклама, распространяемая при кино- и видеообслуживании;
- реклама, распространяемая по сетям электросвязи и размещаемая на почтовых
отправлениях;
- наружная реклама и установка рекламных конструкций;
- реклама на транспортных средствах и с их использованием.
Реклама в телепрограммах и телепередачах. Пунктами 1 - 16 ст. 14 Закона N 38-ФЗ
установлены требования и ограничения, предъявляемые к рекламе в телепрограммах и
телепередачах.
Так согласно п. 1 ст. 14 Закона N 38-ФЗ прерывание телепрограммы или телепередачи
рекламой, то есть остановка трансляции телепрограммы или телепередачи для демонстрации
рекламы, должно предваряться сообщением о последующей трансляции рекламы, за
исключением прерывания спонсорской рекламой. Нарушение данного законодательного
требования грозит организации административной ответственностью. Примером может служить
Постановление ФАС Уральского округа от 27 сентября 2007 г. N Ф09-7965/07-С1 по делу N А71-
4467/07.
При совмещении рекламы с телепрограммой способом "бегущей строки" или иным
способом ее наложения на кадр транслируемой телепрограммы реклама не должна:
- занимать более чем семь процентов площади кадра;
- накладываться на субтитры, а также надписи разъясняющего характера.
Согласно п. 3 ст. 14 Закона N 38-ФЗ общая продолжительность распространяемой в
телепрограмме рекламы, прерывания телепрограммы рекламой и совмещения рекламы с
телепрограммой способом "бегущей строки" или иным способом ее наложения на кадр
телепрограммы не может превышать пятнадцать процентов времени вещания в течение часа.
Не допускается прерывать рекламой и совмещать с рекламой способом "бегущей строки"
следующие телепередачи:
- религиозные телепередачи;
- телепередачи продолжительностью менее чем пятнадцать минут.
Хотя вышеназванные телепередачи могут прерываться спонсорской рекламой
непосредственно в начале и непосредственно перед окончанием таких телепередач при условии,
что общая продолжительность такой рекламы не превышает тридцать секунд.
Реклама в радиопрограммах и радиопередачах обладает аналогичными требованиями и
ограничениями, но имеет одну особенность. Согласно п. 2 ст. 15 Закона N 38-ФЗ в
радиопрограммах, не зарегистрированных в качестве средств массовой информации и
специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного характера, продолжительность
рекламы не может превышать двадцать процентов времени вещания в течение суток.
Реклама в периодических печатных изданиях. В соответствии со ст. 16 Закона N 38-ФЗ
размещение текста рекламы в периодических печатных изданиях, не специализирующихся на
сообщениях и материалах рекламного характера, должно сопровождаться пометкой "реклама"
или пометкой "на правах рекламы". Объем рекламы в таких изданиях должен составлять не более
чем сорок процентов объема одного номера периодических печатных изданий.
Реклама, распространяемая при кино- и видеообслуживании. При кино- и
видеообслуживании согласно ст. 17 Закона N 38-ФЗ не допускается прерывание рекламой
демонстрации фильма, а также совмещение рекламы с демонстрацией фильма способом
"бегущей строки" или иным способом ее наложения на кадр демонстрируемого фильма.
Реклама, распространяемая по сетям электросвязи и размещаемая на почтовых
отправлениях. Согласно п. 1 ст. 18 Закона N 38-ФЗ распространение рекламы по сетям
электросвязи допускается только при условии предварительного согласия абонента или адресата
на получение рекламы.
При справочном телефонном обслуживании реклама может предоставляться только после
сообщения справки, запрашиваемой абонентом.
Размещение рекламы на почтовых отправлениях возможно только при наличии
разрешения, выдаваемого федеральным органом исполнительной власти в области связи.
Наружная реклама и установка рекламных конструкций. Согласно п. 1 ст. 19 Закона N 38-ФЗ
распространение наружной рекламы осуществляется посредством рекламных конструкций.
Рекламными конструкциями могут быть: рекламные щиты, стенды, строительные сетки,
перетяжки, электронные табло, воздушные шары, аэростаты и иные технические средства
стабильного территориального размещения, монтируемые и располагаемые на внешних стенах,
крышах и иных конструктивных элементах зданий, строений, сооружений или вне их, а также
остановочных пунктов движения общественного транспорта.
Наружная реклама должна осуществляться с соблюдением следующих требований:
- рекламная конструкция должна использоваться исключительно в целях распространения
рекламы, социальной рекламы;
- распространение рекламы на знаке дорожного движения, его опоре или любом ином
приспособлении, предназначенном для регулирования дорожного движения, не допускается;
- рекламная конструкция и ее территориальное размещение должны соответствовать
требованиям технического регламента;
- установка и эксплуатация рекламной конструкции осуществляются ее владельцем по
договору с собственником земельного участка, здания или иного недвижимого имущества, к
которому присоединяется рекламная конструкция, либо с лицом, управомоченным
собственником такого имущества, в том числе с арендатором;
- установка рекламной конструкции допускается при наличии разрешения на установку
рекламной конструкции.
Реклама на транспортных средствах и с их использованием. Размещение рекламы на
транспортном средстве, согласно п. 1 ст. 20 Закона N 38-ФЗ, осуществляется на основании
договора, заключаемого рекламодателем с собственником транспортного средства или
уполномоченным им лицом либо с лицом, обладающим иным вещным правом на транспортное
средство.
Реклама, размещенная на транспортных средствах, должна соответствовать иным
требованиям технических регламентов. Она не должна создавать угрозу безопасности движения,
в том числе ограничивать обзор управляющим транспортными средствами лицам и другим
участникам движения.
Кроме того, не допускается распространение звуковой рекламы с использованием
транспортных средств, а также звуковое сопровождение рекламы, распространяемой с
использованием транспортных средств.
Весь государственный контроль за соблюдением законодательства Российской Федерации о
рекламе осуществляет антимонопольный орган согласно п. 1 ст. 33 Закона N 38-ФЗ.
Все субъекты рекламного рынка в соответствии со ст. 38 Закона N 38-ФЗ несут гражданскую и
административную ответственность за нарушение законодательства Российской Федерации о
рекламе.
Согласно п. 4 ст. 38 Закона N 38-ФЗ нарушение рекламодателями,
рекламопроизводителями, рекламораспространителями законодательства Российской
Федерации о рекламе влечет ответственность в соответствии с законодательством Российской
Федерации об административных правонарушениях.
В соответствии со ст. 14.3 Кодекса Российской Федерации об административных
правонарушениях за нарушение рекламодателем, рекламопроизводителем,
рекламораспространителем законодательства о рекламе предусмотрено наложение
административного штрафа:
- на граждан - в размере от двух тысяч до двух тысяч пятисот рублей;
- на должностных лиц - в размере от четырех тысяч до двадцати тысяч рублей;
- на юридических лиц - в размере от сорока тысяч до пятисот тысяч рублей.
7.2. Реклама как расход
Налоговый учет
В налоговом учете расходы на рекламу представляют собой прочие расходы, связанные с
производством и реализацией согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской
Федерации (далее НК РФ). Особенностью налогового учета рекламных расходов является их
нормирование в целях налогообложения.
К ненормируемым расходам на рекламу в целях налогообложения согласно п. 4 ст. 264 НК
РФ относятся:
- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе
объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов
и рекламных щитов;
- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-
продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и
каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах,
оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на
уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при
экспонировании.
Перечень ненормируемых расходов на рекламу является закрытым. Вышеуказанные
расходы принимаются для целей налогообложения в полном объеме.
К нормируемым расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение
(изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения
массовых рекламных кампаний, а также затраты на иные виды рекламы, осуществленные им в
течение отчетного (налогового) периода.
Таким образом, перечень нормируемых расходов на рекламу остается открытым, и для
целей налогообложения они принимаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от
реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за
реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и
(или) натуральной формах.
Обратите внимание! Что согласно ст. 248 НК РФ для расчета предельного размера
нормируемых расходов на рекламу, налогоплательщик должен использовать показатель выручки
от реализации без учета сумм налогов.
Пример. Организация, занимающаяся торговлей дисками с кинофильмами, перед началом
реализации провела массовое уличное шоу, при проведении которого прохожим раздавались
футболки с символикой конкретного кинофильма. Затраты организации на проведение данного
мероприятия составили 50 000 руб., в том числе НДС - 7627 руб. Предположим, что выручка
организации за этот период составила 1 800 000 руб. (без НДС).
Исходя из условий примера, расходы организации на проведение данного мероприятия
представляют собой рекламные расходы. В бухгалтерском учете указанная сумма расходов
признается расходами по обычным видам деятельности и относится на затраты в полном объеме.
В соответствии с положениями п. 4 ст. 264 НК РФ расходы организации на раздачу футболок
признаются рекламными расходами, подлежащими нормированию. Указанные расходы
учитываются в целях налогообложения в размере, не превышающем 1 процента выручки от
реализации.
В условиях нашего примера предельный размер рекламных расходов составляет 18 000 руб.
(1 800 000 руб. x 1%). Следовательно, в целях налогообложения организация вправе учесть сумму
18 000 руб. Сумма НДС, которую организация вправе принять к вычету, составляет 3240 руб. (18
000 x 18%).
Обратите внимание, что поскольку в соответствии с требованиями ст. 285 НК РФ налоговым
периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год, то для целей
исчисления величины налоговых отчислений по итогам отчетных периодов величина
нормируемых расходов, как и величина выручки, рассчитывается нарастающим итогом, поэтому
организация должна следить за темпом роста нормируемых расходов на рекламу и темпом роста
выручки от реализации, чтобы к концу налогового периода удалось списать всю сумму расходов
на рекламу. Делается это еще и по причине того, что несписанная часть нормируемых рекламных
расходов на следующий налоговый период не переносится.
Как известно гл. 25 НК РФ предусматривает два возможных метода признания доходов и
расходов:
- метод начисления;
- кассовый метод.
Организации, использующие метод начисления, при признании расходов в налоговом учете
руководствуются нормами ст. 272 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы должны признаваться в том периоде, к которому
они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной
формы их оплаты - то есть в том периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий
сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не
может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются
налогоплательщиком самостоятельно.
В случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем
одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы
распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности
признания доходов и расходов.
На практике вопросы признания расходов на рекламу довольно часто становятся предметом
споров между налогоплательщиками и налоговыми органами. Поэтому рассмотрим подробнее.
Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ для организаций, использующих метод начисления, дата
осуществления расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные
ими работы по изготовлению рекламных носителей информации признается одна из следующих
дат:
- дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
- дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для
произведения расчетов;
- последний день отчетного (налогового) периода.
Однако рекламными расходами организации расходы по изготовлению рекламных
носителей информации могут быть признаны лишь при условии распространения данной
информации.
Такой вывод следует из определения рекламы в Федеральном законе от 13 марта 2006 г. N
38-ФЗ "О рекламе". Согласно ст. 3 Закона N 38-ФЗ рекламой признается информация,
распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств,
адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту
рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.
Из определения видно, что существенным признаком рекламы является распространение
информации.
Рассмотрим на примере момент признания даты осуществления рекламных расходов для
целей налогообложения (метод начисления). Рекламные расходы документально подтверждены
(акт приема-сдачи выполненных работ подписан).
Пример. Торговая организация ООО "Сладко" заказала видеоролик с рекламой своей новой
продукции. После показа видеоролика в эфире первая партия этой продукции будет отпущена на
реализацию.
Расходы на изготовление видеоролика являются расходами на рекламу и должны быть
признаны в налоговом учете организации, использующей метод начисления на дату подписания
акта приема-сдачи выполненных работ по изготовлению этого видеоролика. Акт подписан в марте
месяце. Показ видеоролика запланирован на апрель месяц. Следовательно, сам факт рекламы
будет иметь место только в момент показа этого видеоролика в эфире, то есть в апреле месяце.
Организации могут применять кассовый метод, порядок которого регулируется в
соответствии с положением ст. 273 НК РФ.
Если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки организации от реализации
товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила 1 млн руб. за каждый квартал, то такая
организация имеет право применять кассовый метод.
Для организаций, применяющих кассовый метод, датой получения доходов признается день
поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества
(работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед
налогоплательщиком иным способом.
Расходами налогоплательщиков при кассовом методе признаются затраты после их
фактической оплаты. Следовательно, рекламные расходы у налогоплательщика при кассовом
методе будут приняты к учету после оплаты.
Обратите внимание! Что в соответствии с п. 3 ст. 318 НК РФ выручка от реализации для
целей исчисления нормируемых рекламных расходов определяется нарастающим итогом с
начала налогового периода.
Исходя из этого, у налогоплательщиков довольно часто возникает ситуация, когда
нормируемые рекламные расходы за отчетный период (I квартал, полугодие, 9 месяцев)
превышают предельный размер (1% от выручки), а по итогам налогового периода -
"укладываются" в норму. Это происходит по причине того, что при увеличении суммы выручки от
реализации увеличивается и предельная сумма нормируемых рекламных расходов. В
последующих отчетных периодах организация сможет учесть ранее не учтенную сумму
нормируемых рекламных расходов.
Поэтому налогоплательщику целесообразно вести раздельный учет нормируемых и
ненормируемых расходов на рекламу, а по окончании отчетного (налогового) периода он должен
сопоставить величину нормируемых расходов с предельно допустимой величиной, рассчитанной
как 1% от выручки.
Если фактические рекламные расходы организации превышают установленный
законодательством предел, то для целей налогообложения прибыли, в части превышения
установленных норм, они не признаются как прочими расходами, так и расходами, связанными с
производством и реализацией продукции (работ, услуг). Такие расходы относятся к расходам,
которые не учитываются в целях налогообложения прибыли.
Далее рассмотрим документы, которые должны быть на руках у налогоплательщика для
признания рекламных расходов в учете. Для того чтобы расходы на рекламу, осуществленные
организацией, были признаны в налоговом учете, они должны отвечать критериям ст. 252 НК РФ,
то есть должны быть обоснованны и документально подтверждены. Под обоснованными
затратами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в
денежной форме.
В целях налогообложения учет рекламных расходов лучше вести в специальном налоговом
регистре, так как не всегда эти расходы в целях бухгалтерского и налогового учета будут
совпадать. Необходимость ведения налогового регистра по рекламным расходам обусловлена
тем, что:
- часть рекламных расходов в целях налогообложения нормируется;
- сумма НДС по нормируемым рекламным расходам может быть принята к вычету из
налоговых обязательств перед бюджетом только в пределах установленных норм согласно п. 7 ст.
171 НК РФ.
Унифицированных форм налоговых регистров нет, а если регистры, предлагаемые
налоговыми органами, не устраивают налогоплательщика, то он вправе самостоятельно
разработать их форму, закрепив это в учетной политике организации.
Формы аналитических регистров налогового учета должны содержать следующие
реквизиты:
- наименование регистра;
- период (дату) составления;
- измерители операции;
- наименование хозяйственных операций;
- подпись лица, ответственного за составление указанных регистров, ее расшифровку.
Таким образом, правильная организация учета рекламных расходов позволяет не только
точно определять финансовый результат от продажи рекламированного товара, но и на основе
учетных данных делать выводы об эффективности той или иной рекламы.
Распределение рекламных расходов между нормируемыми
и ненормируемыми
При налогообложении прибыли часто возникают споры между налогоплательщиками и
налоговыми органами по поводу того, какие рекламные расходы относятся к нормируемым, а
какие к ненормируемым. Налогоплательщику целесообразно вести раздельный учет
нормируемых и ненормируемых расходов на рекламу.
Нормируемыми расходами в соответствии со ст. 264 Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - НК РФ) являются расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых
победителям розыгрышей этих призов во время проведения массовых рекламных кампаний, и на
проведение других рекламных мероприятий, связанных с торговой деятельностью.
Нормируемые рекламные расходы признаются в налоговом учете на дату передачи товара
победителю - физическому лицу в качестве приза.