Перов А.В., Толкушкин А.В. Налоги и налогообложение

Подождите немного. Документ загружается.

440 Раздел III. Федеральные налоги и сборы

10) иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате

осуществления им деятельности в РФ.

Федеральным законом от 29 декабря 2004 г. № 204-ФЗ п. 1 ст. 208

НК РФ дополняется подпунктом 9.1, в соответствии с которым с

янва-

ря 2006 г. к доходам от источников в Российской Федерации будут от-

носиться выплаты правопреемникам умерших застрахованных лиц в

случаях, предусмотренных законодательством РФ об обязательном

пенсионном страховании.

Для целей гл. 23 НК РФ не относятся к доходам, полученным от ис-

точников в Российской Федерации, доходы физического лица, получен-

ные им в результате проведения внешнеторговых операций (включая то-

варообменные), совершаемых исключительно от имени и в интересах

этого физического лица и связанных исключительно с закупкой (приоб-

ретением) товара (выполнением работ, оказанием услуг) в РФ, а также с

ввозом товара на территорию РФ.

Это положение применяется в отношении операций, связанных с вво-

зом товара на территорию РФ в таможенном режиме выпуска в свободное

обращение, только в том случае, если соблюдаются следующие условия:

1) поставка товара осуществляется физическим лицом не из мест хра-

нения (в том числе таможенных складов), находящихся на территории РФ;

2) цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки,

не отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более

чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (ра-

бот или услуг);

3) товар не продается через постоянное представительство в РФ.

В случае, если не выполняется хотя бы одно из указанных условий,

доходом, полученным от источников в РФ, в связи с реализацией това-

ра, признается часть полученных доходов, относящаяся к деятельно-

сти физического лица в РФ.

При последующей реализации товара, приобретенного физическим

лицом по внешнеторговым операциям, к доходам такого физического

лица, полученным от источников в РФ, относятся доходы от любой

продажи этого товара, включая его перепродажу или залог, с находя-

щихся на территории РФ, принадлежащих этому физическому лицу,

арендуемых или используемых им складов либо других мест нахожде-

ния и хранения такого товара, за исключением его продажи за преде-

лами РФ с таможенных складов.

Для целей гл. 23 НК РФ к доходам, полученным от источников за

пределами Российской Федерации, относятся:

Глава 15. Налог на доходы физических лиц

441

дивиденды и проценты, полученные от иностранной организации,

за исключением процентов, полученных от иностранной организации в

связи с деятельностью ее постоянного представительства в РФ;

2) страховые выплаты при наступлении страхового случая, получен-

ные от иностранной организации, за исключением страховых выплат,

полученных от иностранной организации в связи с деятельностью ее

постоянного представительства в РФ;

3) доходы от использования за пределами РФ авторских или иных

смежных прав;

4) доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования

имущества, находящегося за пределами РФ;

5) доходы от реализации:

S недвижимого имущества, находящегося за пределами РФ;

S за пределами РФ акций или иных ценных бумаг, а также долей

участия в уставных капиталах иностранных организаций;

S прав требования к иностранной организации, за исключением

прав требования к иностранной организации в связи с деятельностью

ее постоянного представительства на территории РФ;

S иного имущества, находящегося за пределами РФ;

6) вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанно-

стей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за

пределами РФ. При этом вознаграждение директоров и иные аналогич-

ные выплаты, получаемые членами органа управления иностранной

организации (совета директоров или иного подобного органа), рас-

сматриваются как доходы от источников, находящихся за пределами

РФ,

независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на

этих лиц управленческие обязанности;

7) пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полу-

ченные налогоплательщиком в соответствии с законодательством ино-

странных государств;

8) доходы, полученные от использования любых транспортных

средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные

транспортные средства, а также штрафы и иные санкции за простой (за-

держку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки), за

исключением доходов, полученных от использования любых транспорт-

ных средств, включая морские, речные, воздушные суда и авто-

мобильные транспортные средства, в связи с перевозками в РФ и (или) из

РФ или в ее пределах, а также штрафов и иных санкций за простой (задер-

жку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) в РФ;

442

Раздел III. Федеральные налоги и сборы

9) иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осу-

ществления им деятельности за пределами РФ.

Если положения НК РФ не позволяют однозначно отнести получен-

ные налогоплательщиком доходы к доходам, полученным от источников

в РФ, либо к доходам от источников за пределами РФ, отнесение дохода

к тому или иному источнику осуществляется Минфином России. В ана-

логичном порядке определяется доля указанных доходов, которая может

быть отнесена к доходам от источников в РФ, и доля, которая может

быть отнесена к доходам от источников за пределами РФ.

В целях гл. 23 НК РФ доходами не признаются доходы от операций,

связанных с имущественными и неимущественными отношениями фи-

зических лиц, признаваемых членами семьи и (или) близкими род-

ственниками в соответствии с Семейным кодексом РФ, за исключени-

ем доходов, полученных указанными физическими лицами в результате

заключения между этими лицами договоров гражданско-правового ха-

рактера или трудовых соглашений.

15.1.2.

Общие принципы определения налоговой базы

При определении налоговой базы учитываются все доходы налого-

плательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной фор-

мах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также до-

ходы в виде материальной выгоды. Если из дохода налогоплательщика

по его распоряжению, по решению суда или иных органов производятся

какие-либо удержания, такие удержания не уменьшают налоговую базу.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в

отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая став-

ка 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких

доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму нало-

говых вычетов с учетом особенностей, установленных гл. 23 НК РФ.

Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется боль-

ше суммы доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая

ставка 13%, подлежащих налогообложению, за этот же налоговый пе-

риод, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база

принимается равной нулю. На следующий налоговый период разница

между суммой налоговых вычетов в этом налоговом периоде и суммой

доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%,

подлежащих налогообложению, не переносится, если иное не предус-

мотрено гл. 23 НК РФ.

Для доходов, в отношении которых предусмотрены иные налоговые

ставки, налоговая база определяется как денежное выражение таких

Глава 15. Налог на доходы физических лиц

443

доходов, подлежащих налогообложению. При этом налоговые вычеты

не применяются.

Доходы (расходы, принимаемые к вычету) налогоплательщика, вы-

раженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются

в рубли по курсу ЦБ РФ, установленному на дату фактического полу-

чения доходов (на дату фактического осуществления расходов).

15.1.3.

Дата фактического получения дохода

При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического по-

лучения налогоплательщиком такого дохода признается последний день

месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые

обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

В других случаях в целях гл. 23 НК РФ дата фактического получе-

ния дохода определяется как день:

1) выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета нало-

гоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих

лиц — при получении доходов в денежной форме;

2) передачи доходов в натуральной форме — при получении дохо-

дов в натуральной форме;

3) уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным

(кредитным) средствам, приобретения товаров (работ, услуг), приобре-

тения ценных бумаг — при получении доходов в виде материальной

выгоды.

15.1.4. Особенности определения налоговой базы

при получении отдельных видов доходов

При получении налогоплательщиком дохода от организаций и ин-

дивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде то-

варов (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется

как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчислен-

ная исходя из их цен, определяемых в порядке., аналогичном предус-

мотренному ст. 40 НК РФ (см. 6.3).

При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается со-

ответствующая сумма НДС и акцизов.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме,

в частности, относятся:

I) оплата (полностью или частично) за него организациями или ин-

дивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имуще-

ственных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обу-

чения в интересах налогоплательщика;

444

Раздел III. Федеральные налоги и сборы

2) полученные налогоплательщиком товары, выполненные в инте-

ресах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогопла-

тельщика услуги на безвозмездной основе;

3) оплата труда в натуральной форме.

Доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной

выгоды, являются (см. ст. 212 НК РФ):

1) материальная выгода, полученная от экономии на процентах за

пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами,

полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей,

за исключением материальной выгоды, полученной в связи с операци-

ями с кредитными картами в течение беспроцентного периода, уста-

новленного в договоре о предоставлении кредитной карты;

2) материальная выгода, полученная от приобретения товаров (ра-

бот, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физи-

ческих лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, явля-

ющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику;

3) материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг.

При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной

выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование на-

логоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными

от организаций или индивидуальных предпринимателей, налоговая

база определяется как превышение:

1) суммы процентов за пользование заемными средствами, выра-

женными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действу-

ющей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком

РФ на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчислен-

ной исходя из условий договора;

2) суммы процентов за пользование заемными средствами, выра-

женными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9% годовых,

над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Определение налоговой базы при получении дохода в виде матери-

альной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получе-

нии заемных средств, осуществляется налогоплательщиком в день

уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кре-

дитным) средствам, но не реже чем один раз в налоговый период.

При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной

выгоды от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с

гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и

индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми

по отношению к налогоплательщику, налоговая база определяется как

Глава 15. Налог на доходы физических лиц

445

превышение цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг),

реализуемых лицами, являющимися взаимозависимыми по отношению

к налогоплательщику, в обычных условиях лицам, не являющимся

взаимозависимыми, над ценами реализации идентичных (однородных)

товаров (работ, услуг) налогоплательщику.

При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной

выгоды от приобретения ценных бумаг налоговая база определяется

как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, определяемой с уче-

том предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг, над

суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение.

Порядок определения рыночной цены ценных бумаг и предельной

•

границы колебаний рыночной цены ценных бумаг устанавливается фе-

деральным органом, осуществляющим регулирование рынка ценных

бумаг (Федеральной службой по финансовым рынкам).

15.1.5. Особенности определения налоговой базы

по договорам страхования

При определении налоговой базы не учитываются доходы, полу-

ченные в виде страховых выплат в связи с наступлением соответству-

ющих страховых случаев:

1) по договорам обязательного страхования, осуществляемого в по-

рядке, установленном действующим законодательством;

2) по договорам добровольного долгосрочного страхования жизни,

заключенным на срок не менее пяти лет и в течение этих пяти лет не

предусматривающим страховых выплат, в том числе в виде рент и

(или) аннуитетов (за исключением страховой выплаты, предусмотрен-

ной в случае наступления смерти застрахованного лица), в пользу зас-

трахованного лица.

Суммы страховых выплат по договорам добровольного долгосроч-

ного страхования жизни, заключенным на срок менее 5 лет, не учиты-

ваются при определении налоговой базы, если суммы страховых вып-

лат не превышают сумм внесенных физическими лицами страховых

взносов, увеличенных на сумму, рассчитанную исходя из действующей

ставки рефинансирования ЦБ РФ на дату заключения указанных дого-

воров. В противном случае разница между указанными суммами учи-

тывается при определении налоговой базы и подлежит налогообложе-

нию у источника выплаты по налоговой ставке 35% (ставке, предус-

мотренной п. 2 ст. 224 НК РФ).

В случае досрочного расторжения договоров добровольного дол-

госрочного страхования жизни до истечения пятилетнего срока их дей-

446 Раздел III. Федеральные налоги и сборы

ствия (за исключением случаев досрочного расторжения договоров

страхования по причинам, не зависящим от воли сторон) и возврата

физическим лицам денежной (выкупной) суммы, подлежащей в соот-

ветствии с правилами страхования и условиями договоров выплате при

досрочном расторжении договоров страхования, полученный доход за

вычетом сумм платежей (взносов) учитывается при определении нало-

говой базы страхователя — физического лица и подлежит налогообло-

жению у источника выплаты;

3) по договорам, предусматривающим возмещение вреда жизни,

здоровью и медицинских расходов (за исключением оплаты санаторно-

курортных путевок);

4) по договорам добровольного пенсионного страхования, заклю-

ченным со страховыми организациями, если такие выплаты осуществ-

ляются при наступлении пенсионных оснований в соответствии с зако-

нодательством РФ.

При определении налоговой базы учитываются суммы страховых

взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств

работодателей, за исключением случаев, когда страхование физических

лиц производится работодателями по договорам обязательного страхова-

ния, а также по договорам добровольного страхования, предусматрива-

ющим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических

лиц и (или) медицинских расходов застрахованных физических лиц.

По договору добровольного имущественного страхования (включая

страхование гражданской ответственности за причинение вреда иму-

ществу третьих лиц и (или) страхование гражданской ответственности

владельцев транспортных средств) при наступлении страхового случая

доход налогоплательщика, подлежащий налогообложению, определя-

ется в случаях:

S гибели или уничтожения застрахованного имущества (имущества

третьих лиц) как разница между суммой полученной страховой выпла-

ты и рыночной стоимостью застрахованного имущества на дату заклю-

чения указанного договора (на дату наступления страхового случая — по

договору страхования гражданской ответственности), увеличенной на

сумму уплаченных по страхованию этого имущества страховых взносов;

S повреждения застрахованного имущества (имущества третьих

лиц) как разница между суммой полученной страховой выплаты и рас-

ходами, необходимыми для проведения ремонта (восстановления) это-

го имущества (в случае, если ремонт не осуществлялся), или стоимос-

тью ремонта (восстановления) этого имущества (в случае осуществле-

ния ремонта), увеличенными на сумму уплаченных по страхованию

этого имущества страховых взносов.

Глава 15. Налог на доходы физических лиц

447

Обоснованность расходов, необходимых для проведения ремонта

(восстановления) застрахованного имущества в случае, если ремонт

(восстановление) не производился, подтверждается документом (каль-

куляцией, заключением, актом), составленным страховщиком или неза-

висимым экспертом (оценщиком).

Обоснованность расходов на произведенный ремонт (восстановле-

ние) застрахованного имущества подтверждается следующими доку-

ментами:

1) договором (копией договора) о выполнении соответствующих

работ (об оказании услуг);

2) документами, подтверждающими принятие выполненных работ

(оказанных услуг);

3) платежными документами, оформленными в установленном по-

рядке, подтверждающими факт оплаты работ (услуг).

При этом не учитываются в качестве дохода суммы возмещенных

страхователю или понесенных страховщиками расходов, произведенных

в связи с расследованием обстоятельств наступления страхового случая,

установлением размера ущерба, осуществлением судебных расходов, а

также иных расходов, осуществленных в соответствии с действующим

законодательством и условиями договора имущественного страхования.

15.1.6.

Особенности определения налоговой базы

по договорам негосударственного пенсионного обеспечения

и договорам обязательного пенсионного страхования,

заключаемым с негосударственными пенсионными фондами

Особенности определения налоговой базы по договорам негосудар-

ственного пенсионного обеспечения и договорам обязательного пенси-

онного страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными

фондами, установлены ст. 213.1 НК РФ. Статья введена Федеральным

законом от 29 декабря 2004

г.

№ 204-ФЗ и распространяется на правоот-

ношения, возникшие с

января 2005 года.

При определении налоговой базы по договорам негосударственно-

го пенсионного обеспечения и договорам обязательного пенсионного

страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными фон-

дами, не учитываются:

•S

страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уп-

лачиваемые организациями и иными работодателями в соответствии с

законодательством РФ;

S накопительная часть трудовой пенсии;

•S

суммы пенсий, выплачиваемых по договорам негосударственно-

448

Раздел III. Федеральные налоги и сборы

го пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с

имеющими соответствующую лицензию российскими негосударствен-

ными пенсионными фондами в свою пользу;

-/ суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного

пенсионного обеспечения, заключенным организациями и иными ра-

ботодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими

негосударственными пенсионными фондами;

V суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного

пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с име-

ющими соответствующую лицензию российскими негосударственны-

ми пенсионными фондами в пользу других лиц.

При определении налоговой базы учитываются:

1) суммы пенсий физическим лицам, выплачиваемых по договорам

негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организа-

циями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицен-

зию российскими негосударственными пенсионными фондами;

2) суммы пенсий, выплачиваемых по договорам негосударственно-

го пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с

имеющими соответствующую лицензию российскими негосударствен-

ными пенсионными фондами в пользу других лиц;

3) денежные (выкупные) суммы за вычетом сумм платежей (взно-

сов),

внесенных физическим лицом в свою пользу, которые подлежат

выплате в соответствии с пенсионными правилами и условиями догово-

ров негосударственного пенсионного обеспечения, заключенных с име-

ющими соответствующую лицензию российскими негосударственными

пенсионными фондами, в случае досрочного расторжения указанных до-

говоров (за исключением случаев их досрочного расторжения по причи-

нам, не зависящим от воли сторон, или перевода выкупной суммы в дру-

гой негосударственный пенсионный фонд), а также в случае изменения

условий указанных договоров в отношении срока их действия.

Указанные суммы подлежат налогообложению у источника выплат.

15.1.7.

Особенности уплаты налога на доходы физических лиц

в отношении доходов от долевого участия в организации

Сумма налога на доходы физических лиц в отношении доходов от

долевого участия в организации, полученных в виде дивидендов, опре-

деляется с учетом следующих особенностей.

Сумма налога в отношении дивидендов, полученных от источников

за пределами РФ, определяется налогоплательщиком самостоятельно

применительно к каждой сумме полученных дивидендов по ставке 6%.

Глава 15. Налог на доходы физических лиц 449

При этом налогоплательщики, получающие дивиденды от источников за

пределами РФ, вправе уменьшить сумму налога, исчисленную в соот-

ветствии с гл. 23 НК РФ, на сумму налога, исчисленную и уплаченную

по месту нахождения источника дохода, только в случае, если источник

дохода находится в иностранном государстве, с которым заключен дого-

вор (соглашение) об избежании двойного налогообложения.

В случае, если сумма налога, уплаченная по месту нахождения ис-

точника дохода, превышает сумму налога, исчисленную в соответствии

с гл. 23 НК РФ, полученная разница не подлежит возврату из бюджета.

Если источником дохода налогоплательщика, полученного в виде

дивидендов, является российская организация, го она признается нало-

говым агентом и определяет сумму налога отдельно по каждому нало-

гоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов

по ставке 6%.

15.1.8.

Особенности определения налоговой базы,

исчисления и уплаты налога на доходы по операциям

с ценными бумагами и операциям с финансовыми

инструментами срочных сделок, базисным активом

по которым являются ценные бумаги

При определении налоговой базы по доходам по операциям с цен-

ными бумагами, включая инвестиционные паи ПИФ, и операциям с

финансовыми инструментами срочных сделок (ФИСС), базисным ак-

тивом по которым являются ценные бумаги, учитываются доходы, по-

лученные по следующим операциям:

•S купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном

рынке ценных бумаг;

S купли-продажи ценных бумаг, не обращающихся на организован-

ном рынке ценных бумаг;

S с ФИСС, базисным активом по которым являются ценные бумаги;

S купли-продажи инвестиционных паев ПИФ, включая их погашение;

S с ценными бумагами и ФИСС, базисным активом по которым яв-

ляются ценные бумаги, осуществляемым доверительным управля-

ющим (за исключением управляющей компании, осуществляющей до-

верительное управление имуществом, составляющим ПИФ) в пользу

учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), являю-

щегося физическим лицом.

Налоговая база по каждой из вышеперечисленных операций опреде-

ляется отдельно. Под финансовыми инструментами срочных сделок,

базисным активом по которым являются ценные бумаги, в целях гл. 23

НК РФ понимаются фьючерсные и опционные биржевые сделки.