Справочник - Сборник международных стандартов аудита
Подождите немного. Документ загружается.
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
ПМАП 1010 1000
быть высоким, если недостаточно данных, обосновывающих
разумное оценочное значение, например, из-за сложных
технологий по удалению загрязнения и восстановлению
территории; и
•
степень, в которой на сальдо счетов влияют необычные или
нестандартные операций, связанные с экологическими
вопросами.
Системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля
22. Руководство субъекта несет ответственность за разработку и
функционирование системы внутреннего контроля, в целях
упорядоченного и эффективного ведения дел, включая любые
экологические аспекты. На практике руководство использует
разные способы контроля, касающегося экологических вопросов:
•
субъекты с низким экологическим риском и небольшие
предприятия обычно регулируют и контролируют свои
экологические вопросы в рамках обычных систем
бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
•
некоторые субъекты, работающие в отраслях с высоким
экологическим риском, могут разработать и внедрить
отдельную подсистему внутреннего контроля для этой цели,
которая соответствует действующим стандартам систем
управления окружающей средой (СУО);
11
и
•
другие субъекты разрабатывают и используют все свои
системы контроля в интегрированной контрольной системе,
охватывающей политику и процедуры по бухгалтерскому
учету, экологическим и другим вопросам (например, качество,
здоровье и техника безопасности).
11
Стандарты для СУО были выпущены Международной Организацией Стандартизации
(ISO 14001: «Система Управления Окружающей Средой – Технические условия
рекомендаций по их применению», Международная Организация по Стандартизации,
Женева, Швейцария, первое издание 1996-09-01). Технические условия требуют от
организации - участниц разработать и внедрить систематический подход
к управлению
важными экологическими аспектами. Это также включает и обязательство по
постоянному совершенствованию такого подхода. Если в некоторых странах и регионах
применяются стандарты, отличные от СУО, такие как выпускаемые Европейской
Комиссией для целей участия предприятий в Схеме экоменеджмента и аудита (СЭА), то
эти национальные и региональные стандарты также могут быть использованы
субъектом в
качестве ориентира
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
1001 ПМАП 1010
23. Для аудитора неважно, как руководство фактически осуществляет
контроль за экологическими вопросами. В частности, отсутствие
СУО не означает, что аудитору следует сделать вывод, в
соответствии с которым контроль за экологическими аспектами
деятельности является недостаточным..
24. Только тогда, когда по мнению аудитора, экологические вопросы
могут иметь существенное влияние на финансовую отчетность
субъекта, аудитор должен получить представление о политике и
существенных процедурах субъекта в отношении мониторинга и
контроля за такими экологическими вопросами («средства
экологического контроля») для планирования аудита и разработки
эффективного подхода к аудиту. В таких случаях
аудитор должен
рассматривать только те средства экологического контроля (в
пределах или за пределами систем бухгалтерского учета и
внутреннего контроля), которые имеют ли отношение к аудиту
финансовой отчетности.
Контрольная среда
25. Во всех аудитах аудитор получает представление о контрольной
среде, достаточное для оценки отношении директоров и
руководства субъекта к средствам внутреннего контроля и их
значимости для субъекта (МСА 400, параграф 19). Подобные
условия, описанные в параграфе 24 данного Положения,
применимы и к необходимости аудитора получить представление о
контрольной среде. Для этого может быть необходимо
принять во
внимание следующие факторы, связанные с экологическими
вопросами:
•
функционирование совета директоров и его комитетов в связи
со средствами экологического контроля субъекта;
•
философия руководства субъекта и его стиль управления
субъектом, а также его подход к экологическим вопросам,
например попытки улучшения экологической деятельности
субъекта, участие в программах сертификации СУО субъекта и
добровольная публикация отчётов о мероприятиях,
направленных на сохранение окружающей среды.
12
Сюда также
12
«Отчёт о мероприятиях, направленных на сохранение окружающей среды» является
отчетом, отдельным от финансового отчета (заключения), в котором субъект
предоставляет третьим сторонам качественную информацию об обязательствах субъекта
по экологическим аспектам деятельности, его политике и целях в данной сфере,
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
ПМАП 1010 1002
относится реакция руководства субъекта на внешнее влияние,
например, на мониторинг и требования соответствия,
установленные регулирующими и правоохранительными
органами;
•
организационная структура субъекта и методы определения
прав и обязанностей по решению экологических вопросов и
выполнению требований органов регулирования; и
•
система контроля со стороны руководства субъекта, включая
систему внутреннего аудита, проведение «Экологического
Аудита» (см. параграф 45 данного Положения), кадровую
политику, процедуры и соответствующее разделение
обязанностей.
Процедуры контроля
26. С учетом соображений и условий, упомянутых в параграфах 18-20,
аудитор может решить, что ему необходимо получить
представление о средствах экологического контроля. Примерами
средств экологического контроля являются политика и процедуры
для:
•
мониторинга соответствия экологической политике субъекта,
равно как и законам и регулированию об охране окружающей
среды;
•
поддержания надлежащей информационной системы по охране
окружающей среды, которая может включать в себя учет,
например, фактического объема выбросов и опасных отходов,
экологические характеристики продуктов, жалобы
заинтересованных сторон, результаты инспекций, проведенных
соответствующими правоохранительными органами, наличие и
последствия несчастных случаев и тому подобное;
•
сверки экологической информации и соответствующей
финансовой информации,, например, фактического количества
отходов по отношению к затратам на их устранение; и
•
выявление потенциальных экологических вопросов и
связанных с этим непредвиденных расходов, которые влияют
на субъект.
достижениях в управлении взаимосвязью между производственными процессами и
экологическим риском, и количественную информацию об экологических показателях
деятельности.
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
1003 ПМАП 1010
27. Если субъект создал средства экологического контроля,
аудитор проводит опрос лиц, ответственных за эти средства, о
том, были ли выявлены какие-либо экологические вопросы,
которые могут оказать существенное влияние на финансовую
отчетность.
28. Один из способов, который аудитор может использовать для
получения представления о контроле над экологическими
вопросами на предприятии, прочтение отчёта о мероприятиях,
направленных на сохранение окружающей среды, если таковой
имеется. В таком отчете обычно описывают политику и
обязательства субъекта, а также основные средства
экологического контроля.
Риск системы контроля
29. После получения представления о системе бухгалтерского
учета и внутреннего контроля, аудитор, возможно, должен
будет рассмотреть влияние экологических вопросов на оценку
риска системы контроля и какие-либо тесты контроля, которые
могут быть необходимы для такой оценки. (Аудиторская
оценка риска системы контроля описана в параграфах 21-39
МСА 400.)
Руководство по применению МСА 250 «Рассмотрение
Законов и Регулирования в Ходе Аудита Финансовой
Отчетности»
30. Руководство несет ответственность за обеспечение деятельности
субъекта в соответствии с законами и регулированием. На
руководство также возлагается ответственность за предотвращение
и выявление фактов несоответствия (МСА 250, параграф 9). В этой
связи руководство субъекта должно учитывать:
•
законы и регулирование, которые устанавливают обязательство
по устранению экологического загрязнения, обусловленного
прошлыми событиями; такое обязательство может не
ограничиваться только действиями самого субъекта, но
распространяться на нынешнего владельца собственности, если
ущерб был причинен предыдущим владельцем
(«субституционная ответственность»);
•
законы о контроле за загрязнением и предотвращении
загрязнения, которые направлены на выявление или
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
ПМАП 1010 1004
регулирование источников загрязнения, уменьшение выбросов
или сбросы загрязняющих веществ;
•
экологические лицензии, которые в некоторых юрисдикциях
определяют операционные условия деятельности субъекта с
экологической точки зрения, например, устанавливая
максимальный уровень выбросов; и
•
требования надзорных органов в области экологических
вопросов.
31. Изменения в законодательстве об охране окружающей среды могут
иметь значительные последствия для деятельности субъекта и
могут даже привести к возникновению обязательств, относящихся к
событиям в прошлом, которые в то время не регулировались
законодательством. В качестве примера первой категории может
служить изменения в нормативах допустимого уровня шума, что
может остановить дальнейшую
эксплуатацию оборудования или
механизма. Примером применения требований этой категории
может служить ужесточение требовании стандартов, в соответствии
с которым предприятие являющееся источником отходов, будет
отвечать за отходы прошлых лет, несмотря на то, что сброс отходов
осуществлялся в соответствии с действовавшими в то время
нормами.
32. Аудитор не должен и не может отвечать за предотвращение
несоответствия с законами и регулированием об охране
окружающей среды. К тому же, как описано в параграфе 9,
выявление возможных нарушении законов и регулирования об
охране окружающей среды обычно выходит за рамки
профессиональной компетенции аудитора.
Тем не менее, планирование и проведение аудита в соответствии с
МСА осуществляется с позиции профессионального скептицизма и
требует признания того, определяющий, что аудит может выявить
условия или события, ставящие под сомнение соблюдение
субъектом законов и регулирования об охране окружающей среды,
в той мере, в какой это может привести к существенному
искажению
финансовой отчетности.
33. В рамках процесса планирования аудита, аудитор получает общее
представление о законах и регулирования об охране окружающей
среды, которые в случае их нарушения могут привести к
существенным искажениям в финансовой отчетности, а также о
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
1005 ПМАП 1010
политике и процедурах, применяемых субъектом для соблюдения
таких экологических законов и регулирования. При этом аудитор
признает, что несоблюдение некоторых законов и регулирований об
охране окружающей среды может сильно повлиять на деятельность
субъекта.
34. Для получения общего представления об основных законах и
регулирования об охране окружающей среды, аудитор, как
правило,:
•
применяет знание об отрасли и бизнесе субъекта;
•
проводит опросы руководства субъекта (включая основных
специалистов по экологическим вопросам) о политике и
процедурах субъекта по соблюдению экологических законов и
регулирования;
•
проводит опросы руководства субъекта по экологическим
законам и регулированию, которые как ожидается, будут
оказывать существенное влияние на деятельность субъекта.
Несоответствие этим требованиям может стать причиной для
остановки деятельности субъекта, или поставить под сомнение
допущение о непрерывной деятельности субъекта; и
•
обсуждает с руководством политику или процедуры, принятые
для выполнения оценки и учета и судебных тяжб, исков и
начисленных штрафов.
Процедуры проверки по существу
35. Этот раздел Положения представляет руководство по процедурам
проверки по существу, включая применение МСА 620,
«Использование работы эксперта».
36. Аудитор рассматривает оцененный уровень неотъемлемого и риска
системы контроля при определении характера, сроков и объема
процедур проверки по существу, необходимых для снижения риска
необнаружения существенного искажения в финансовых
отчетностях до приемлемого уровня, включая любые существенные
искажения, обусловленные тем, что субъект должным образом не
признал, не измерил или не раскрывал последствия
экологических
вопросов.
37. Процедуры проверки по существу включают в себя получение
доказательств путем опроса как руководства субъекта,
ответственного за подготовку финансовой отчетности, так и
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
ПМАП 1010 1006
ключевых сотрудников, ответственных за экологические вопросы.
Аудитор рассматривает необходимость сбора аудиторских
доказательств, подтверждающих любые утверждения по
экологическим вопросам и получаемых им в пределах, так и за
пределами субъекта. В некоторых ситуациях аудитору может быть
необходимо рассмотреть вопрос об использовании работы
экспертов по экологическим вопросам.
38. Примеры процедур проверки по существу, которые могут быть
выполнены аудитором для выявления существенного искажения в
финансовой отчетности в связи с экологическими вопросами,
приведены в Приложении 2.
39. Большая часть аудиторских доказательств, доступных аудитору,
имеет скорее убедительный, нежели исчерпывающий характер.
Следовательно, аудитору необходимо использовать
профессиональное суждение при определении адекватности, по
отдельности или вместе, процедур проверки по существу.
Использование профессионального суждения может быть еще более
важным из-за трудностей, связанных с признанием и оценкой
последствий экологических вопросов в финансовой
отчетности.
Например:
•
часто между событием, повлекшим за собой экологический
вред, и выявлением такового субъектом или органами
регулирования проходит значительное время;
•
оценочные значения может не иметь сложившейся
исторической практики или могут значительно варьироваться
из-за количества и характера допущений, на которых
основываются эти значения;
•
законы и регулирования об охране окружающей среды
совершенствуются, и их толкование может быть сложным и
неоднозначным. Для оценки влияния законов и регулирования
об охране окружающей среды на оценку определенных активов
(например, активов с содержанием асбеста) может
потребоваться консультация специалиста. Обоснованно
оценить известные обстоятельства на практике может быть
непросто; или
•
обязательства могут возникнуть в результате юридических или
договорных обязанностей.
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
1007 ПМАП 1010
40. В ходе аудиторского процесса, например, при получении знания о
бизнесе, при оценке неотъемлемого риска и риска системы
контроля или при проведении определенных процедур проверки по
существу аудитор может обнаружить доказательства существования
того, что в финансовой отчетности есть существенные искажения,
связанные с экологическими вопросами. Примеры таких
обстоятельств включают:
•
наличие отчетов, подготавливаемых специалистами- экологами,
внутренними аудиторами или экологическими аудиторами и
указывающих на существенные экологические проблемы;
•
нарушения законов и регулирования об охране окружающей
среды, изложенные в переписках или в отчетах органов
регулирования;
•
включение названия субъекта в официальный реестр или
график по восстановлению загрязненной почвы (при
существовании такого реестра);
•
комментарий в СМИ, касающиеся субъекта и его отношения к
основным экологическим вопросам;
•
комментарии по экологическим вопросам в письмах юристов;
•
доказательства покупки товаров и услуг, которые связаны с
экологическими вопросами и являются, не свойственными для
характера бизнеса субъекта; и
•
увеличенные или необычные гонорары юристам,
экологическим консультантам или выплата штрафов в
результате нарушения экологических законов и регулирования.
В этих случаях аудитор рассматривает необходимость
проведения повторной оценки неотъемлемого риска и риска
системы контроля и соответствующего их влияния на риск
необнаружения. В случае необходимости аудитор может
проконсультироваться с экспертом по экологии.
Эксперты по экологии
41. Руководство несет ответственность за расчетные оценки,
включенные в финансовую отчетность. Руководство может
получать технические консультаций у таких специалистов, как
юристы, инженеры или эксперты по экологии и другие эксперты
для содействия в разработке расчетных оценок и раскрытия
сведений, связанных с экологическими вопросами. Такие эксперты
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
ПМАП 1010 1008
могут быть вовлечены на разных стадиях процесса разработки
расчетных оценок и раскрытия сведений, включая содействие
руководству в:
•
выявлении ситуаций, когда требуется признание обязательств и
надлежащих оценок (например, инженер-эколог может
провести предварительное обследование участка для
определения наличия загрязнения или юрист может определить
юридические обязательства субъекта по восстановлению
участка);
•
сборе необходимых данных, на которых основывается оценка, и
предоставлении подробной информации, которые должны быть
раскрыты в финансовой отчетности (например, эксперт по
экологии может проверить участок, чтобы помочь в
определении характера и степени загрязнения в
количественном отношении, а также альтернативных методов
восстановления участка); и
•
Разработка надлежащего плана восстановительных работ и
подготовка расчета их сметной стоимости.
42. Если аудитор намерен использовать результаты такой работы в
процессе аудита, то он должен оценить соответствие работы,
выполненной экспертами-экологами для аудита, а также
профессиональная компетентность и объективность экспертов в
соответствии с МСА 620. Аудитор может привлечь другого
эксперта для рассмотрения такой работы, применить
дополнительные процедуры или модифицировать аудиторский
отчет.
43. Так как экология является новой специальностью,
профессиональная компетенция эксперта этой области может быть
сложнее оценить, чем профессиональная компетентность других
экспертов, потому что в этом случае может отсутствовать
сертификация, лицензирование или членство в соответствующих
профессиональных организациях. В такой ситуации аудитору
необходимо обращать особое внимание на опыт и репутацию
эксперта по экологии.
44. Своевременная и постоянная связь с экспертом может помочь
аудитору понять характер, масштаб, цели и ограничении отчета
такого эксперта. Отчет может быть составлен только по одному
аспекту деятельности субъекта. К примеру, отчет эксперта может
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
1009 ПМАП 1010
быть основан на сметной стоимости только одного элемента какой-
либо проблемы (например, загрязнения почвы), нежели чем на
сметной стоимости всех важных вопросов(например, загрязнение
почвы и грунтовых вод, включая субститутивную ответственность,
установленную законодательством). Также аудитору следует
обсудить допущения, методы, процедуры и источники информации,
использованные экспертом.
Экологический аудит
45. Экологический аудит становится все более привычным явлением в
определенных отраслях
.
13
Термин «Экологический Аудит» имеет
много значений. Он может выполняться внешними и внутренними
специалистами (иногда при участии внутренних аудиторов) по
усмотрению руководства субъекта. На практике «экологический
аудит» могут проводить представители различных профессий.
Часто, работа выполняется командой специалистов разного
профиля.. Обычно экологический аудит проводится по требованию
руководства субъекта и для внутренних целей.
Такой аудит может
затрагивать различные вопросы, включая загрязнение участка или
соблюдение законов и регулирования об охране окружающей
среды. Тем не менее, экологический аудит не эквивалентен аудиту
отчёта о мероприятиях, направленных на сохранение окружающей
среды.
46. Аудитор финансовой отчетности субъекта может рассмотреть
возможность использования результатов экологического аудита в
качестве надлежащего аудиторского доказательства. В этом случае
аудитор должен определить, отвечает ли экологический аудит
критериям оценки, приведенным в МСА 610, «Рассмотрение
Работы Внутреннего Аудита» или в МСА 620. Важными
критериями, требующими рассмотрения являются следующие:
(а) влияние результатов экологического аудита на финансовую
отчетность;
(б) профессиональная компетентность и квалификация команды
экологического аудита и объективность аудиторов, особенно,
если они являются работниками субъекта;
13
Инструкции по «Экологическому Аудиту» были изданы Международной Организацией
Стандартизации (ИСО), «Инструкции по Экологическому Аудиту – Основные Принципы»
(Международная Организация Стандартизации, Женева, Швейцария, Первое издание
1996-10-01).