Справочник - Сборник международных стандартов аудита
Подождите немного. Документ загружается.
АУДИТ МЕЖДУНАРОДНЫХ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ
ПМАП 1006 ПРИЛОЖЕНИЕ 990
Литература
Внизу приводится перечень материалов, которые могут оказаться
полезными аудиторам в ходе аудита финансовой отчетности банка.
Базельский Комитет по Банковскому Надзору
Бюллетень 30: «Основные принципы эффективного банковского
надзора». Базель 1997 г.
Бюллетень 33: «Основы систем международного контроля
применяемых в банковских учреждениях». Базель 1998 г.
Бюллетень 55: «Методика учета и раскрытия ссуд». Базель 1999 г.
Бюллетень 56: «Укрепление корпоративного управления в банковских
учреждениях». Базель 1999 г.
Бюллетень 72: «Международный аудит в банковских учреждениях и
взаимоотношения надзорных органов с международными и внешними
аудиторами». Базель 2000 г.
Бюллетень 75. «Принципы управления кредитными рисками». Базель
2000 г.
Бюллетень 77. «Обследование состоятельности клиента банком». 2000 г.
Бюллетень 82. «Принципы управления рисками при электронных
банковских операциях». Базель 2001 г.
Издания Базельского Комитета по Банковскому Надзору можно
получить с вебсайта Банка по Международным Расчетам:
htpp://www.bis.org.
Правление по Международным Стандартам Финансовой
Отчетности
МСФО 30: «Раскрытие Информации в Финансовой Отчетности Банков
и Аналогичных Финансовых Учреждений». Лондон 1999 г.
МСФО 32: «Финансовые Инструменты: Раскрытие и Представление
Информации». Лондон 2000 г.
МСФО 37: «Резервы, Условные обязательства и Условные активы».
Лондон 1998 г.
МСФО 39: «Финансовые Инструменты: Признание и Измерение».
Лондон 2000 г.
Кроме того, ряд организаций-членов МФБ выпустили справочники и
руководства по банкам и аудиту финансовой отчетности банков.
991 ПМАП 1010
ПОЛОЖЕНИЕ О МЕЖДУНАРОДНОЙ
АУДИТОРСКОЙ ПРАКТИКЕ 1010
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ В ХОДЕ АУДИТА
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
(Данное Положение действующее)
ОГЛАВЛЕНИЕ
Параграфы
Введение 1-12
Руководство по применению МСА 310 «Знание бизнеса»
1
13-16
Руководство по применению МСА 400 «Оценка рисков и
система внутреннего контроля»2 17-29
Руководство по применению МСА 250 «Рассмотрение
Законов и Регулирования в Ходе Аудита Финансовой
Отчетности» 30-34
Процедуры проверки по существу 35-47
Представления руководства субъекта 48
Заключение 49-50
Приложение 1: Получение знания о бизнесе клиента с экологической
точки зрения – примерные вопросы
Приложение 2: Процедуры проверки по существу для выявления
существенных искажений, связанных с экологическими вопросами
Положение о Международной Аудиторской Практике (ПМАП) 1010 «Учет Экологических Вопросов в
Ходе Аудита Финансовой Отчетности» должен рассматриваться в контексте «Предисловия к
Международным Cтандартам Контроля Качества, Аудита, Обзора, Прочим Cоглашениям о Выражении
Уверенности и Сопутствующим Услугам», в которых указаны требования к применению и полномочия
ПМАП.
Данное Положение утверждено КМАП в марте 1998 года для публикации.
1
МСА 310 «Знание Бизнеса» был изъят в декабре 2004 года, после вступления в силу
МСА 315 «Знание Субъекта и Его Среды, Оценка Рисков Существенных Искажений».
2
МСА 400 «Оценка Рисков и Внутренний Контроль» был изъят в декабре 2004 года,
после вступления в силу МСА 315 «Знание Субъекта и Его Среды, Оценка Рисков
Существенных Искажений» и МСА 330 «Аудиторские Процедуры в Отношении
Оцененных Рисков».
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
ПМАП 1010 992
Введение
Цель данного Положения
1. Экологические вопросы становятся чрезвычайно важными для
большего количества субъектов, и при определенных
обстоятельствах, могут оказывать существенное влияние на
финансовую отчетность. Такие вопросы приобретают все больший
интерес среди пользователей финансовой отчетности. Руководство
субъекта несет ответственность за признание, оценку и раскрытие
информации по таким вопросам.
2. Для некоторых субъектов экологические вопросы не являются
важными. Тем не менее, если экологические вопросы представляют
важность субъекту, может существовать риск существенного
искажения (включая неадекватное раскрытие) фактов в финансовой
отчетности в результате таких вопросов. При таких обстоятельствах
аудитору следует уделять особое внимание экологическим
вопросам при проведении аудита финансовой отчетности.
3. Экологические вопросы могут быть сложными и, поэтому, могут
потребовать от аудитора дополнительного рассмотрения. Данное
Положение предоставляет практическое руководство для
аудиторов. В нем описываются:
(а) основные соображения, учитываемые аудитором в ходе аудита
финансовой отчетности и связанные с экологическими
вопросами;
(б) примеры возможного влияния экологических вопросов на
финансовую отчетность; и
(в) рекомендации, которым должен следовать аудитор при
выполнении профессионального суждения в данном контексте,
в целях определения характера, сроков и объема аудиторских
процедур с учетом:
(i) знания бизнеса (МСА 310 «Знание Бизнеса»);
3
(ii) оценки рисков и системы внутреннего контроля (МСА 400
«Оценка Рисков и Внутреннего Контроля»);
4
3
См. сноску 1
4
См. сноску 2.
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
993 ПМАП 1010
(iii) рассмотрения законов и регулирование (МСА 250
«Рассмотрение Законов и Регулирования в Ходе Аудита
Финансовой Отчетности»); и
(iv) других процедур проверки по существу (МСА 620,
«Использование Работы Эксперта» и другие).
В пункте (в) отражен типичный порядок аудита. Получив
достаточное знание о бизнесе клиента, аудитор оценивает риск
существенного искажения в финансовой отчетности.
Такая оценка включает рассмотрение законов и регулирования об
охране окружающей среды, которые могут относиться к субъекту, и
предоставляет основу для принятия решения аудитором о том, есть
ли необходимость уделять внимание экологическим вопросам при
проведении аудита финансовой отчетности.
В Приложении 1 приводятся вопросы, которые могут
рассматриваться аудитором при получении знаний о бизнесе
клиента, в том числе представления о контрольной среде субъекта и
процедурах контроля с экологической точки зрения. В Приложении
2 приводятся процедуры проверки по существу, применяемые
аудитором для обнаружения существенных искажений в
финансовой отчетности в отношении экологических вопросов. Эти
приложения включены только в качестве примера, и не
предполагается, что все или даже некоторые вопросы и примеры
будут уместны в каком-либо отдельном случае.
4. Данное Положение не устанавливает каких-либо новых принципов
или важных процедур: его целью является оказание содействия
аудиторам и распространение хорошей практики работы путем
предоставления рекомендации по применению МСА в случаях,
когда экологические вопросы представляют важность для
финансовой отчетности субъекта. Степень, в которой какие-либо
аудиторские процедуры, описанные в данном Положении
, могут
подходить для отдельного случая, требует от аудитора вынесения
собственного суждения с учетом требований МСА и обстоятельств
субъекта.
5. Данное Положение не предоставляет рекомендации по аудиту
финансовой отчетности страховых компаний в связи с исками по
страховым полисам, когда экологические вопросы оказывают
воздействие на владельцев таких полисов.
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
ПМАП 1010 994
Основные вопросы экологии, учитываемые аудитором
6. Целью аудита финансовой отчетности является:
«Аудит финансовой отчетности призван дать аудитору возможность
выразить мнение о том, подготовлена ли финансовая отчетность, во
всех существенных аспектах, в соответствии с применяемой
основой предоставления финансовой отчётности». (МСА 200 «Цель
и Общие Принципы, Регулирующие Аудит Финансовой
Отчетности», параграф 2)
7. Мнение аудитора относится финансовой отчетности в целом, а не к
какому-либо аспекту. При планировании и проведении процедур
аудита, а также при оценке и представлении их результатов,
аудитор должен учитывать, что не соблюдение субъектом законов и
регулирования может оказать существенное влияние на
финансовую отчетность. Однако, нельзя ожидать, что аудит выявит
все случаи несоблюдения законов и регулирования (МСА 250,
параграф 2). В частности, по отношению к соблюдению субъектом
экологических законов и регулирования об охране окружающей
среды, асами может оказать существенное влияние на финансовую
отчетность, а сами аудиторские процедуры не являются
достаточными для выводов о соблюдении субъектом таких законов
и регулирований или адекватности его систем
контроля над
экологическими вопросами.
8. При проведении любых аудиторских проверок и разработке общего
плана аудита, аудитор должен оценить неотъемлемый риск на
уровне финансовой отчетности (МСА 400, параграф 11
5
). Аудитор
использует профессиональное суждение для определения
значимости факторов, важных для этой оценки. В определенных
обстоятельствах сюда включается риск существенного искажения
финансовой отчетности в связи с экологическими вопросами.
Степень учета экологических вопросов в ходе аудита финансовой
отчетности зависит от суждения аудитора о том, повлекут ли за
собой экологические вопросы риск существенного
искажения
финансовой отчетности. В некоторых случаях может быть сделан
вывод об отсутствии необходимости в специальных аудиторских
процедурах. В других случаях, тем не менее, аудитор использует
профессиональное суждение для определения характера, сроков и
объема специальных процедур, которые он считает необходимыми
5
См. сноску 2
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
995 ПМАП 1010
для получения достаточных и надлежащих аудиторских
доказательств того, что финансовая отчетность не содержит
существенных искажений. Если аудитор не обладает
профессиональной компетенцией для выполнения специальных
процедур, он имеет право обратиться за технической консультацией
к таким специалистам, как, юристы, инженеры и экологи.
9. Для вывода о том, что деятельность субъекта соответствует
действующим экологическим законам или регулированию,
необходим технический опыт специалистов по экологии, которыми
может не обладать аудитор. Определение же того, нарушает ли
замеченное аудитором отдельное событие или условие
экологические законы и регулирование, входит в сферу
профессиональной компетенции юриста, но не аудитора. Тем не
менее, как и случае с другими законами и регулированием:
«уровень профессиональной подготовки аудитора, его опыт и
знание субъекта и отрасли, могут помочь определить, что
отдельные действия являются или могут являться несоблюдением,
обычно основывается на консультации опытного и
квалифицированного юриста, однако окончательное решение может
приниматься только судом» (МСА 250, параграф 4).
Экологические вопросы и их влияние на финансовую отчетность
10. В целях данного Положения, «экологические вопросы» означают
следующее:
(а) попытки предотвратить, уменьшить или устранить ущерба
наносимый окружающей среде, или заниматься консервацией
возобновляемых и не возобновляемых ресурсов (такие действия
могут быть предписаны законами и регулированием об охране
окружающей среды или договором, или осуществляться на
добровольной основе);
(б) Последствия нарушения законов и регулирования об охране
окружающей среды;
(в) Последствия экологического вреда, причиненного другим
лицам или природным ресурсам; и
(г) Последствия субституивной ответственности, устанавливаемой
законом (например, ответственность за ущерб, нанесенный
прежними владельцами).
11. Ниже приводятся некоторые примеры экологических вопросов,
влияющих на финансовую отчетность:
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
ПМАП 1010 996
•
Введение экологических законов и положений может повлечь
за собой обесценивание активов и, как следствие,
необходимость снижения их балансовой стоимости.
•
Несоблюдение норм законодательства связанного с
экологическими вопросами, касающихся, например, удаления
выбросов и отходов, или изменения в законодательстве,
имеющие ретроактивную силу, могут потребовать начисления
сумм для восстановительных работ, выплаты компенсации и
оплаты юридических расходов.
•
Некоторые субъекты, например, в добывающей
промышленности (разведка нефти и газа, разработка
месторождений), производители химических продуктов,
компании по утилизации отходов несут ответственность за
охрану окружающей среды, так как основная их деятельность
напрямую связана с выбросом отходов.
•
Конструктивное обязательство, вытекающее из добровольных
действий. Например, субъект может обнаружить загрязнение
почвы и не имея юридических обязанностей решит устранить
загрязнение, заботясь о своей репутации и улучшении
отношений с сообществом.
6
•
Субъект может быть обязан раскрыть в примечаниях наличие
условных обязательств, если расходы, относящиеся к
экологическим вопросам, не могут быть достоверно оценены; и
•
В крайних случаях несоответствие с определенными законами и
регулированием об охране окружающей среды может повлиять
на способность субъекта продолжать непрерывную
6
Термин «конструктивное обязательство» (по сравнению с «текущими юридическими
обязательствами» был определен Комитетом по Международным Стандартам Финансовой
отчетности таким образом: «Иногда действия или заявления руководства субъекта или
изменения в экономической среде непосредственно влияют на разумные ожидания или
действия посторонних лиц, и хотя такие лица не имеют какого-либо юридического права,
они
имеют другие полномочия, которые не оставляют предприятиям какого-либо иного
возможного варианта, кроме несения определенных затрат. Подобные обязательства
иногда называют «конструктивными обязательствами» (КМСФО: ЕД 59 проект
Международного Стандарта Финансовой Отчетности «Резервы, Условные Обязательства
и Условные», параграф16).
После выпуска данного Положения был опубликован Международный Стандарт
Финансовой Отчетности (МСФО) 37 «Оценочные обязательства, Условные Обязательства
и
Условные Активы».
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
997 ПМАП 1010
деятельность и, следовательно, на раскрываемые сведения и
основу подготовки финансовой отчетности.
12. На дату опубликования данного Положения существовало
несколько официальных стандартов бухгалтерского учета,
Международные Стандарты Финансовой Отчетности либо
национальные стандарты, которые ясно определяли принятие,
оценку и раскрытие последствии в финансовых отчетностях,
возникающих из-за экологических вопросов. Однако
существующие стандарты бухгалтерского учета в основном
включают соответствующие рассмотрения, которые также
относятся к принятию, оценке
и раскрытию экологических
вопросов в финансовых отчетностях.
7
Руководство по применению МСА 310 «Знание бизнеса»
8
13. При всех аудитах аудитору необходимо иметь знание о бизнесе
клиента в объеме, достаточном для выявления и понимания
факторов, которые могут существенно влиять на финансовую
отчетность, проверку или аудиторский отчет (заключение) (МСА
310, параграф 2). При получении достаточного знания о бизнесе
клиента аудитор рассматривает важные вопросы оказывающие
влияние на бизнес субъекта и
на ту отрасль, в которой он работает,
такие как экологические требования и проблемы.
14. Уровень знания аудитора по экологическим вопросам,
необходимый для определенного соглашения, обычно ниже, чем у
руководства субъекта или экспертов по охране окружающей среды.
Тем не менее, уровень знания аудитора должен быть достаточным
для выявления и понимания событий, операции и методы
практической работы, которые связаны с экологическими
7
Например, Международный Стандарт Финансовой Отчетности (МСФО) 10,
«Непредвиденные Обстоятельства и События, Происходящие После Даты Представления
Баланса», предусматривает общие рассмотрения, которые относятся к определению и
раскрытию возможных убытков, включая убытки из-за последствии экологических
вопросов МСБУ 10 в настоящее время находятся на рассмотрении в КМСФО. ЕД: 59
Предлагаемый
Международный Стандарт Бухгалтерского Учета по «Условиям,
Потенциальным Обязательствам и Вероятным активам» содержит некоторые примеры
ответственностей за сохранение окружающей среды.
После издания данного Положения, был опубликован МСФО 10 «События После Даты
Баланса» и МСФО 37 «Оценочные Обязательства, Условные Обязательства и Условные
Активы».
8
См. сноску 1.
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
ПМАП 1010 998
вопросами и могут иметь существенное влияющие на финансовую
отчетность и аудит.
15. Аудитор рассматривает отрасль, в которой действует субъект,
потому, что это может указать на возможное существование
экологических и условных событий. Некоторые отрасли, по своему
характеру сопряжены существенному риску
9
К ним относятся
химическая, нефтегазовая, фармацевтическая, металлургическая,
горная промышленности и коммунальное хозяйство.
16. Субъект может не работать в одной из этих отраслей, тем не менее
он может быть подвержен существенному экологическому риску.
Любой субъект может быть подвержен существенному
экологическому риску в том случае, если он:
(а) в большей степени зависит от экологических законов и
регулирования;
(б) владеет, или обладает залоговым правом на участки,
зараженные предыдущими владельцами (субститутивная
ответственность); или
(в) осуществляет хозяйственную деятельность, которая:
(i) может привести к загрязнению почвы и грунтовых вод,
поверхностных вод и воздуха;
(ii) связана с использованием опасных веществ;
(iii) связана с производством или обработкой опасных отходов;
или
(iv) может иметь негативное воздействие на клиентов,
работников и людей, живущих неподалеку от здания
компании;
Руководство по применению МСА 400 «Оценка Рисков и
Внутреннего Контроля»
10
17. Этот раздел Положения представляет дополнительные
рекомендаций по применению определенных аспектов МСА 400,
объясняя взаимосвязь между экологическими вопросами и моделью
аудиторского риска. В частности, здесь приведены примеры
9
«Риск для окружающей среды» определяется в 18 параграфе данного Положения как
возможный компонент неотъемлемого риска.
10
См. сноску 2.
УЧЕТ ЭКОЛОГИЧЕСКИХ ВОПРОСОВ ПРИ АУДИТЕ
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
999 ПМАП 1010
возможных экологических вопросов, рассматриваемых аудитором в
связи с:
(а) оценкой неотъемлемого риска;
(б) системой бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
(в) контрольной средой; и
(г) контрольными процедурами.
Неотъемлемый риск
18. Аудитор, пи разработке плана, использует профессиональное
суждение для определения факторов, относящихся к оценке
неотъемлемого риска. При определенных обстоятельствах эти
факторы могут включать риск существенного искажения
финансовой отчетности из-за экологических вопросов
(«экологический риск»). Следовательно, экологический риск может
являться компонентом неотъемлемого риска.
19. Примеры экологического риска на уровне финансовой отчетности
включают:
•
риск затрат в связи с соблюдением законодательства или
требований договоров;
•
риск несоответствия с законами и регулированием об охране
окружающей среды; и
•
возможное влияние конкретных экологических требований
клиентов субъекта и их возможная реакции на экологическое
поведение субъекта.
20. Если аудитор считает, что экологический риск является важным
компонентом в оценке неотъемлемого риска, то при разработке
плана аудита ему следует соотнести проведенную оценку с
существенными сальдо счетов и классами операции на уровне
утверждений (МСА 400, параграф 11).
21. Примерами экологического риска на уровне сальдо счетов и
классов операций являются:
•
степень, в которой сальдо счетов основано на комплексных
расчетных оценках, касающихся экологических вопросов
(например, оценка экологического резерва на удаление
зараженной земли и последующее ее восстановление). МСА
540 «Аудит Расчетных Оценок» предоставляет аудитору
рекомендации по таким вопросам. Неотъемлемый риск может