Шуляк П.Н. Финансы предприятия

Подождите немного. Документ загружается.

Обязанность по удержанию налога на прибыль может быть

в двух случаях:

• при выплате дохода от долевого участия;

• при выплате доходов иностранным организациям.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль орга-

низации является прибыль, полученная налогоплательщиком

в результате его хозяйственной деятельности.

Однако исчисление налогооблагаемой базы по налогу на

прибыль начиная с 1 января 2002 г. осуществляется не на

основе информации бухгалтерского учета, а на основе дан-

ных налогового учета по итогам каждого отчетного (налого-

вого) периода. Причем размер прибыли по данным этих двух

видов учета может совпадать лишь по отдельным показате-

лям.

Прибылью для российских организаций являются полу-

ченные доходы, уменьшенные на величину расходов, опре-

деляемых в соответствии с гл. 25 "Налог на прибыль органи-

заций" Налогового кодекса РФ.

В связи с тем, что экономическая информация для целей

налогообложения по налогу на прибыль сейчас формируется

специальным налоговым учетом, будет целесообразно более

подробно рассмотреть классификацию доходов и расходов

организаций.

Доходы организации. Доходы, учитываемые при опре-

делении прибыли, подразделяются на две группы:

• доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имуще-

ственных прав;

• внереализационные доходы.

Источником информации для определения доходов явля-

ются первичные бухгалтерские документы и

данные

налого-

вого учета, а именно аналитические регистры и другая ин-

формация, которая устанавливается учетной политикой орга-

низации для целей налогообложения.

Если организация получает доход в иностранной валюте

или условных единицах, то он учитывается в совокупности с

общими доходами, выраженными в рублях. Пересчет таких

321

доходов производится по методу начисления или по кассово-

му методу, в зависимости от принятой учетной политики.

Доходом от реализации считается выручка от реализа-

ции товаров (работ, услуг) как собственного производства,

так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации

имущественных прав. Безвозмездная передача товаров (ра-

бот, услуг) в доход от реализации не включается.

К внереализационным доходам относятся любые иные

доходы, в частности:

• от долевого участия в других организациях;

• от операций купли-продажи иностранной валюты;

• в виде признанных должником штрафов, пеней или

иных санкций за нарушение условий договорных обязательств;

• от сдачи имущества в аренду;

• от предоставления различных прав;

• в виде процентов, полученных по договорам займа,

кредита, а также по ценным бумагам;

• в виде сумм восстановленных резервов, начисленных

ранее;

• в виде безвозмездно полученного имущества (работ,

услуг) или имущественных прав;

• в виде дохода, полученного от участия в простом това-

риществе;

• в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном

году;

• в виде положительной курсовой разницы и другие до-

ходы, не связанные с реализацией.

При определении налогооблагаемой базы по налогу на

прибыль отдельные виды доходов не учитываются. Напри-

мер, платежи, имущество, услуги, полученные в порядке

предварительной оплаты; имущество, имущественные пра-

ва, полученные в форме залога, средства, полученные в

виде безвозмездной помощи; имущество, полученное на-

логоплательщиком в рамках целевого финансирования и

другие доходы в соответствии со ст. 251 Налогового кодек-

са РФ.

322

Расходы организации. Объектом налогообложения по на-

логу на прибыль, как было отмечено ранее, выступает при-

быль, т. е. доходы организации за вычетом произведенных

расходов. Таким образом, расходы являются важнейшей со-

ставляющей при формировании объекта налогообложения. Сле-

дует отметить, что понятие расходы имеет широкое содер-

жание и используется не только для определения налогооб-

лагаемой базы по налогу на прибыль, но также для опреде-

ления многих финансовых показателей деятельности органи-

заций.

В соответствии с п. 2 ст. 252 Налогового кодекса РФ рас-

ходы подразделяются на:

• расходы, связанные с производством и реализацией;

• внереализационные расходы.

Необходимо обратить внимание на то, что ранее, до

вступления в силу гл. 25 Налогового кодекса РФ, прибыль

предприятий и организаций определялась как разница меж-

ду выручкой и затратами, включаемых в себестоимость. В

настоящее время гл. 25 Налогового кодекса РФ вообще не

рассматривает себестоимость в качестве категории налогово-

го права. Себестоимость остается основным экономическим и

производственным показателем эффективности деятельности

предприятия, но для целей налогообложения это понятие

уже не используется.

Для целей налогообложения расходы признаются в том

случае, если они документально подтверждены как произ-

водственные затраты налогоплательщиком.

Из содержания гл. 25 Налогового кодекса РФ можно вы-

делить шесть основных правил, которыми следует руковод-

ствоваться при формировании расходов, уменьшающих до-

ход налогоплательщика:

1) доход уменьшается на сумму произведенных расходов;

2) доход уменьшается на сумму обоснованных расходов;

3) доход уменьшается на сумму документально обосно-

ванных расходов;

323

4) доход уменьшается на сумму любых расходов, кото-

рые произведены с целью получения дохода, за исключени-

ем затрат, согласно ст. 270 Налогового кодекса РФ, которые

не уменьшают доход;

5) корректировка расходов в целях налогообложения;

6) перенос убытков на будущее.

Первые четыре правила являются обязательными для

отнесения затрат к налоговым расходам.

Пятое и шестое правила учитываются при определен-

ных условиях: при превышении норматива затрат и при по-

лучении убытка.

Понятие произведенные затраты трактуется гл. 25 Нало-

гового кодекса РФ как те затраты и убытки, которые реаль-

но понесены налогоплательщиком. Что касается понятия обо-

снованность расходов, то здесь имеются в виду затраты эко-

номически оправданные, оценка которых выражена в денеж-

ной форме.

Подчеркнем, что с 1 января 2002 г. все налогоплательщи-

ки обязаны четко и однозначно раскрывать и доказывать обо-

снованность своих расходов. И особенно тех, которые могут

вызвать пристальное внимание представителей налогового

контроля. Здесь речь идет в основном о ситуациях, когда та

или иная хозяйственная операция не вписывается в обычные

рамки деятельности экономического субъекта. Особенно это

касается управленческих расходов или затрат, не связанных

напрямую с основной производственной деятельностью нало-

гоплательщика.

Расходы, связанные с производством и реализацией, со-

гласно ст. 253 Налогового кодекса РФ, сгруппированы по двум

признакам:

• по целевому назначению расходов;

• по экономическим элементам.

Расходы, в зависимости от целевого характера, подраз-

деляются на следующие группы:

• расходы, связанные с изготовлением, хранением и до-

ставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, при-

324

обретением и реализацией товаров (работ, услуг) и имуще-

ственных прав;

• расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и тех-

ническое обслуживание основных средств и иного имуще-

ства, а также на содержание их в исправном состоянии;

• расходы на освоение природных ресурсов;

• расходы на научные исследования и опытно-конструк-

торские разработки;

• расходы на обязательное и добровольное страхование;

• прочие расходы, связанные с производством и реали-

зацией.

Группировка по экономическим элементам, определен-

ная гл. 25 Налогового кодекса РФ, содержит четыре основ-

ные позиции:

• материальные затраты;

• затраты на оплату труда;

• амортизация основных фондов;

• прочие затраты.

Каждая из этих групп объединяет однородные по эконо-

мическому содержанию затраты, независимо от того, где они

произведены и с какой целью.

Такая классификация затрат позволяет определить струк-

туру расходов и удельный вес каждого элемента в общей сум-

ме расходов.

При осуществлении группировки затрат по экономичес-

ким элементам хозяйствующие субъекты должны руковод-

ствоваться п. 4 ст. 252 Налогового кодекса РФ.

Согласно п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ к матери-

альным расходам относятся следующие затраты:

• на приобретение сырья и материалов;

• на приобретение материалов для упаковки и пред-

продажной подготовки, на проведение испытаний, контро-

ля и др.;

• на приобретение инструментов, приспособлений, ин-

вентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодеж-

ды и др.;

325

• на приобретение комплектующих изделий, полуфаб-

рикатов;

• на приобретение топлива, воды, энергии всех видов;

• на приобретение работ, услуг производственного ха-

рактера;

• расходы природоохранного характера.

Стоимостная оценка материальных расходов зависит от

способа приобретения материальных ценностей. При этом не

учитываются суммы налогов, в частности НДС и акцизы, воз-

мещаемые из бюджета. В стоимость материальных расходов

включаются комиссионные вознаграждения, таможенные по-

шлины и сборы, транспортные расходы и другие затраты,

связанные с приобретением товарно-материальных ценнос-

тей.

По элементу "Расходы на оплату труда" в ст. 255 Налого-

вого кодекса РФ определены следующие затраты:

• начисления работникам в денежной или натуральной

формах по тарифным ставкам, должностным окладам, сдель-

ным расценкам;

• стимулирующие начисления и надбавки;

• премии и поощрительные начисления;

• компенсационные начисления, связанные с режимом

работы либо условиями труда;

• расходы, связанные с содержанием работников.

Следует отметить, что единый социальный налог в со-

ставе расходов на оплату труда не учитывается, а относится

к прочим расходам.

Одним из важнейших элементов затрат, учитываемых в

расходах при определении налогооблагаемой базы по налогу

на прибыль, является амортизация основных фондов.

Согласно п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ к амортизи-

руемому имуществу относится имущество, результаты ин-

теллектуальной деятельности и объекты интеллектуальной

собственности. Оно должно обладать следующими призна-

ками:

326

а) находиться у налогоплательщика на праве собственности;

б) использоваться для извлечения дохода;

в) стоимость имущества должна погашаться путем начис-

ления амортизации;

г) срок полезного использования составляет более 12 ме-

сяцев;

д) первоначальная стоимость составляет более 10 000 руб.

(данный признак используется только лишь в целях налого-

обложения прибыли).

Следует выделить объекты не подлежащие амортизации.

В п. 2 ст. 256 Налогового кодекса РФ установлено, что к амор-

тизируемому имуществу не относятся: земля, водные и дру-

гие природные ресурсы; материально-производственные за-

пасы; товары; незавершенное капитальное строительство;

ценные бумаги; финансовые инструменты срочных сделок, а

также имущество бюджетных организаций и имущество не-

коммерческих организаций, полученное в качестве целевых

поступлений.

К этой же группе имущества относятся объекты внеш-

него благоустройства, продуктивный скот, библиотечный

фонд, произведения искусства и др.

Методы и порядок расчета сумм амортизации определе-

ны п. 1 ст. 259 Налогового кодекса РФ. При этом рекомендова-

но два метода начисления:

1) линейный;

2) нелинейный.

Для целей налогообложения начисление амортизации

производится ежемесячно. При этом начисление производит-

ся по каждому объекту амортизируемого имущества.

Напомним, что в бухгалтерском учете применяется че-

тыре метода начисления амортизации в соответствии с ПБУ

6/01 "Учет основных средств".

Вторая группа расходов, учитываемых при определении

налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, как определе-

но гл. 25 Налогового кодекса РФ, составляет внереализаци-

онные расходы.

327

Это расходы, не связанные с производством и реализа-

цией товаров (работ, услуг). К ним относятся:

• расходы на содержание переданного по договору арен-

ды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому иму-

ществу);

• расходы в виде процентов по долговым обязательствам,

в том числе процентов по ценным бумагам;

• расходы на организацию выпуска собственных ценных

бумаг;

• расходы, связанные с обслуживанием приобретенных

ценных бумаг;

• расходы в виде отрицательной курсовой разницы по

валютным операциям;

• судебные расходы и арбитражные сборы и др.

Для целей исчисления налога на прибыль к внереализаци-

онным расходам приравниваются следующие убытки, полу-

ченные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде:

• убытки прошлых налоговых периодов;

• суммы безнадежных долгов;

• потери от простоев по внутрипроизводственным при-

чинам;

• недостачи материальных ценностей в случаях отсут-

ствия виновных лиц;

• потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и дру-

гих чрезвычайных ситуаций.

К внереализационным расходам также относятся расхо-

ды на формирование резервов по сомнительным долгам, рас-

ходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и

гарантийному обслуживанию.

6.3. Порядок исчисления и уплаты налога.

Отчетность по налогу на прибыль

Законодательством РФ установлено пять видов налого-

вых ставок по налогу на прибыль организаций:

328

• общая ставка налога;

• налоговые ставки на доходы иностранных организа-

ций, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное

представительство;

• по доходам в виде дивидендов;

• по доходам, полученным по операциям с отдельными

видами долговых обязательств;

• по прибыли Центрального банка РФ.

Общая налоговая ставка применяется во всех случаях,

когда не предусмотрено применение специальных налоговых

ставок. Она устанавливается в размере 24%, из них:

^* сумма налога, исчисленная в размере 6,5%, зачисля-

ется в федеральный бюджет;

^ сумма налога, исчисленная в размере 17,5%, зачис-

ляется в бюджеты субъектов РФ.

Субъекты РФ налоговую ставку могут уменьшить для от-

дельных категорий налогоплательщиков на 4% в пределах

сумм налога, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов

РФ. При этом размер указанной ставки не может быть мень-

ше

13,5%.

Иностранные организации, не связанные с деятельнос-

тью РФ через постоянное представительство, уплачивают

налог на прибыль в следующих размерах:

• 20% — с любых доходов, кроме указанных ниже, по

которым предусмотрены иные ставки;

• 10% — от использования ими сдачи в аренду подвиж-

ных транспортных средств (включая контейнеры, трейлеры,

вспомогательное оборудование) при осуществлении между-

народных перевозок;

К налоговой базе, определяемой по доходам, получен-

ным в виде дивидендов, применяются следующие ставки:

• 9% — по доходам, получаемым в виде дивидендов от

российских организаций российскими организациями и фи-

зическими лицами — налоговыми резидентами Российской

Федерации;

329

• 15% — по доходам, полученным в виде дивидендов от

российских организаций иностранными организациями, а так-

же по доходам, полученным в виде дивидендов российскими

организациями от иностранных организаций.

При этом налог начисляется с учетом особенностей, пре-

дусмотренных статьей 275 Налогового кодекса.

К налоговой базе, определяемой по операциям с отдель-

ными видами долговых обязательств, применяются следую-

щие налоговые ставки:

• 15% — по доходу в виде процентов по государствен-

ным и муниципальным ценным бумагам (за исключениям цен-

ных бумаг, указанных в подпунктах 2 и 3 настоящего пункта,

и процентного дохода, получаемого российскими организаци-

ями по государственным и муниципальным ценным бумагам,

размещаемым за пределами Российской Федерации, за исклю-

чением процентного дохода, полученного первичными владель-

цами государственных ценных бумаг Российской Федерации,

которые были получены ими в обмен на государственные крат-

косрочные бескупонные облигации в порядке, установленном

Правительством Российской Федерации), условиями выпуска

и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде

процентов, а также по доходам в виде процентов по облига-

циям с ипотечным покрытием, эмитированным после 1 января

2007 года; и доходам учреждений доверительного управления

ипотечным покрытием, полученным на основании приобрете-

ния ипотечных сертификатов участия, выданных управляю-

щим ипотечным покрытием после 1 января 2007 года;

• 9% — по доходам в виде процентов по муниципаль-

ным ценным бумагам на срок не менее трех лет до 1 января

2007 года, а также по доходам в виде процентов по облига-

циям с ипотечным покрытием.

Эмитированным до 1 января 2007 года, и доходам учре-

дителей доверительного управления ипотечным покрытием,

полученным на основании приобретения ипотечных сертифи-

катов участия, выданных управляющим ипотечным покры-

тием до 1 января 2007 года;

330