Шишкоедова Н.Н. Бухучет для начинающих. Как научиться составлять проводки
Подождите немного. Документ загружается.
На счетах для учета имущества отражается наличие, образование и дви
жение средств хозяйствующего субъекта. Все счета этой группы являются
активными. В зависимости от вида учитываемого имущества счета этой
группы подразделяются на подгруппы:
1) счета для учета имущества в сфере производства:
• счета для учета средств труда (например, «Основные средства»);
• счета для учета предметов труда (например, «Материалы»);
2) счета для учета имущества в сфере обращения:
• счета для учета денежных средств («Касса», «Расчетные счета», «Валют
ные счета»);
• счета для учета предметов обращения («Готовая продукция», «Товары
отгруженные»);
• счета для учета средств в расчетах («Расчеты с покупателями и заказ
чиками», «Расчеты с подотчетными лицами» и прочие счета для учета деби
торской задолженности);
3) счета для учета отвлеченных средств:
• счет для учета убытков и отвлеченных средств за счет прибыли («При
были и убытки»);
• счета для учета вложений в другие предприятия («Финансовые
вложения»).
На счетах для учета источников образования имущества отражают
ся источники формирования средств предприятия. Все счета этой груп
пы являются пассивными. Их можно подразделить на 2 подгруппы.
1. Счета для учета собственных источников образования
средств:
• «Уставный капитал»,
• «Добавочный капитал»,
• «Резервный капитал»,
• «Нераспределенная прибыль» и т.д.
2. Счета для учета заемных источников:
• счета для учета кредитов и займов («Расчеты по краткосрочным кре
дитам и займам», «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»);
• счета для учета обязательств по расчетам («Расчеты с поставщиками и
подрядчиками»);
• счета для учета и обязательств по распределению («Расчеты с персона
лом по оплате труда», «Расчеты по налогам и сборам» и т.д.).
131
www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru
Счета для учета хозяйственных процессов и их результатов можно раз
делить на три подгруппы исходя из видов процессов:
1) счета для учета процесса производства – эти счета активные, по де
бету счетов отражаются затраты, связанные с производством продукции и
исчисляется ее себестоимость, с кредита этих счетов списываются затраты,
включенные в себестоимость готовой продукции; сюда относятся счета:
• «Основное производство»,
• «Вспомогательное производство»,
• «Общепроизводственные расходы»,
• «Общехозяйственные расходы» и т.д.;
2) счета для учета процесса обращения – на этих счетах собира
ются расходы, связанные с продажей продукции, к данной категории
относятся счета:
• «Расходы на продажу»,
• «Продажи»;
3) счета для учета результатов хозяйственных процессов – данный
вид представлен прежде всего счетом «Прибыли и убытки», используе
мым для исчисления результата хозяйственной деятельности, по кредиту
счета отражаются прибыли и доходы предприятия, по дебету – убытки и
расходы; сравнивая кредитовый и дебетовый оборот по счету, можно оп
ределить конечный результат финансовой деятельности.
Классификация бухгалтерских счетов по структуре
По структуре счета бухгалтерского учета можно разделить на
2 группы: балансовые и забалансовые, причем каждую из групп можно под
разделить на подгруппы и подвиды.
Балансовые счета – это счета, предназначенные для учета средств,
принадлежащих данной организации, источников их формирования и
операций с ними. Они делятся на ряд разделов.
Первую группу балансовых счетов представляют основные счета – то
есть счета, которые служат базой для составления бухгалтерского баланса.
Они подразделяются на три разновидности: инвентарные, фондовые и сче
та учета расчетов.
Инвентарные счета используются для учета имущества предприятия,
фактическое наличие которого устанавливается путем проведения инвен
таризации. Иногда из этой группы отдельно выделяют денежные счета. Все
инвентарные счета являются активными, и схема записей на них соответст
вует общей идее применения активного счета (рисунок 24).
132
www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru
Например, к инвентарным относятся такие счета, как «Основные сред
ства», «Касса», «Расчетные счета», «Готовая продукция», «Материалы» и т. д.
Фондовые счета – используются для учета собственных источников
образования имущества и являются пассивными (рисунок 25).
К фондовым относятся, например, такие счета, как: «Уставный капитал»,
«Добавочный капитал», «Резервный капитал», «Нераспределенная прибыль».
Счета для учета расчетов – в зависимости от вида расчетов могут
быть и активными, и пассивными, и активнопассивными.
Активные счета для учета расчетов – это те счета, на которых отра
жается образование и движение дебиторской задолженности (рисунок 26).
На практике активное строение обычно характерно для таких счетов, как
«Расчеты с подотчетными лицами», «Расчеты с персоналом по прочим опе
133
www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru
Дебет Счет
(инвентарый)
Кредит
С
н
Наличие имущества на начало
периода
Поступление, увеличение
имущества в результате
хозяйственных операций
Выбытие, использование
имущества в результате
хозяйственных операций
Об. Д.
Общая сумма поступивших
средств
Об. К. Общее уменьшение средств
С
к
Наличие имущества на конец
пе
р
иода
Рисунок 24. Общая схема записей на инвентарном счете
Дебет Счет
(фондовый)
Кредит
Уменьшение источников в
результате хозяйственных
операций
С
н
Наличие источников на начало
периода
Увеличение источников в
результате хозяйственных
операций
Об. Д.
Общее уменьшение
источников
Об. К. Общее увеличение источников
за период
С
к
Остаток источников на конец
пе
р
иода
Рисунок 25. Общая схема записей на фондовом счете
рациям» (например, по выданным работникам займам или по возмещению
работниками причиненного ими предприятию ущерба), «Расчеты с покупа
телями и заказчиками» – ведь на них чаще всего отражается именно деби
торская задолженность соответствующих лиц перед вашей фирмой.
Пассивные счета для учета расчетов – это счета, на которых
учитывается образование и движение кредиторской задолженности
(рисунок 27).
К пассивным счетам для учета расчетов, как правило, относятся такие
счета, как «Расчеты с персоналом по оплате труда», «Расчеты по налогам
и сборам», «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», «Расчеты по
долгосрочным кредитам и займам», «Расчеты с поставщиками и подряд
134
www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru
Дебет Счет
(активный для учета расчетов)
Кредит
С
н
Остаток непогашенной
дебиторской задолженности
на начало периода
Образование и увеличение
дебиторской задолженности
Погашение и списание
дебиторской задолженности
Об. Д.
Итого образовалось
задолженности
Об. К. Итого погашено (списано)
С
к
Остаток непогашенной
дебиторской задолженности
на конец периода
Рисунок 26. Общая схема записей на активном счете для учета расчетов
Дебет Счет
(пассивный для учета расчетов)
Кредит
Погашение, уменьшение
кредиторской задолженности
С
н
Остаток непогашенной
кредиторской задолженности
на начало периода
Образование, увеличение
кредиторской задолженности
Об. Д.
Итого погашено
задолженности
Об. К. Итого образовалось
задолженности
С
к
Остаток непогашенной
кредиторской задолженности
на конец периода
Рисунок 27. Общая схема записей на пассивном счете для учета расчетов
чиками» – ведь на них чаще всего отражается именно задолженность ва
шего предприятия перед другими организациями и лицами.
Активно"пассивные счета для учета расчетов – счета, применяемые
для отражения взаимных расчетов данного предприятия с другими хозяй
ственными органами и лицами, которые могут приводить к формированию
как дебиторской, так и кредиторской задолженности, в том числе и к одно
временному возникновению двух «противоположных» видов задолженнос
тей (рисунок 28).
Примерами таких счетов являются «Расчеты с учредителями», «Внутри
хозяйственные расчеты», «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
и т.д.
В зависимости от наличия дебетового или кредитового сальдо счет мо
жет быть активным в одном периоде и пассивным в другом.
Кроме того, активнопассивный счет может иметь развернутое сальдо (и
по дебету, и по кредиту) – как, например, счета «Расчеты с разными дебито
рами и кредиторами», а также такие счета, как «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками», «Расчеты с покупателями и заказчиками», если помимо рас
четов за уже полученные ценности или уже отгруженную продукцию орга
низация также выдает или получает авансы.
135
www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru
Дебет Счет
(активно,пассивный)
Кредит
С
н
Остаток непогашенной
дебиторской задолженности
на начало периода
Погашение, уменьшение
кредиторской
задолженности
Образование, увеличение
дебиторской задолженности
С
н
Остаток непогашенной
кредиторской задолженности
на начало периода
Образование и увеличение
кредиторской задолженности
Погашение, уменьшение
дебиторской задолженности
Об. Д. Итого (по видам
задолженности)
Об. К. Итого (по видам
задолженности)
С
к
Остаток непогашенной
дебиторской задолженности
на конец периода
С
к
Остаток непогашенной
кредиторской задолженности
на конец периода
Рисунок 28. Общая схема записей на активноCпассивном счете
для учета расчетов
Пример 21
Допустим, мы отгрузили одному покупателю – ООО «Арина» –
продукцию и выставили счет на оплату. В результате возникла деби
торская задолженность ООО «Арина» перед нами.
Одновременно с этим мы могли получить предоплату от другого
покупателя (допустим, ЗАО «Светлана»), еще не отгрузив ему товар.
В этом случае у нас возникла наша кредиторская задолженность пе
ред ЗАО «Светлана».
Поскольку и ООО «Арина», и ЗАО «Светлана» являются нашими
покупателями, обе суммы должны найти отражение на счете «Расче
ты с покупателями и заказчиками».
Однако в балансе дебиторская задолженность должна быть
показана в активе, а кредиторская – в пассиве. Поэтому счет
«Расчеты с покупателями и заказчиками» должен иметь развер
нутое сальдо.
В нашем случае к счету «Расчеты с покупателями и заказчиками»
следует открыть два аналитических счета, причем аналитический счет
«Расчеты с ООО «Арина» будет активным, а счет «Расчеты с ЗАО
«Светлана» будет пассивным.
Вторая группа балансовых счетов – это регулирующие счета. Они
выполняют особую роль, сохраняя на основных счетах неизменной
оценку объектов и уточняя ее. Однако самостоятельного значения регу
лирующие счета не имеют, а потому применяются они только вместе с
основным счетом.
По способу уточнения оценки все регулирующие счета подразделя
ются на три разновидности: дополнительные, контрарные и контрар
нодополнительные.
Дополнительные счета увеличивают оценку объекта и имеют пря
мую связь с основными счетами.
Так, если основной счет активный, то и дополнительный счет к нему бу
дет активным.
Пример 22
При учете поступающих материалов в их стоимость, кроме сум
мы, уплачиваемой поставщику, предприятие должно включить и так
называемые «транспортнозаготовительные расходы» (по доставке,
разгрузке материалов и т.д.).
136
www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru
Как правило, точная сумма транспортнозаготовительных расхо
дов (ТЗР) становится явной только в конце текущего месяца (или да
же в начале следующего месяца), поскольку доставку материалов
может осуществлять не сам поставщик, а другие лица:
– специализированная транспортная организация, счет которой
может придти гораздо позже, чем счет поставщика,
– собственное транспортное подразделение, суммарные затраты
которого будут точно определены только после подведения итогов в
конце месяца.
Тем не менее ТЗР должны быть включены в себестоимость ма
териалов.
Поэтому для получения полной стоимости материалов на
счете «Материалы» открывают дополнительный субсчет «ТЗР»,
при этом:
– поступающие материалы учитываются на соответствующих суб
счетах («Сырье и материалы», «Топливо», «Запасные части» и т.д.) по
покупным ценам,
– расходы по доставке и заготовке материалов собираются от
дельно на субсчете «ТЗР».
При составлении баланса по статье «Сырье и материалы» показы
вается сальдо синтетического счета «Материалы», т.е. сумма всех
субсчетов счета «Материалы», в т.ч. и субсчета «ТЗР».
Например, предприятие приобрело материалы на сумму
500 000 руб. согласно счетов поставщиков. В конце месяца был
получен счет от транспортной организации за доставку матери
алов в сумме 50 000 руб., а также была начислена заработная
плата и отчисления на социальное страхование работников, за
нимающихся заготовлением материалов, в сумме 30 000 руб.
(рисунок 29).
А если основной счет пассивный, то и дополнительный счет к нему бу
дет пассивным.
137
www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru
Счет «Материалы»
Дт Кт
Счет «Материалы» субсчет «ТЗР»
Дт Кт
500 000
50 000
30 000
С
к
500 000 С
к
80 000
Фактическая стоимость материалов,
которая будет показана в балансе,
получится сложением сумм
500 000 + 80 000 = 580 000 руб.
Рисунок 29. Механизм действия дополнительного активного счета
Пример 23
Фондовый счет «Добавочный капитал» по сути является дополни
тельным к счету «Уставный капитал», поскольку он отражает увеличение
собственного капитала предприятия в результате отдельных операций.
Допустим, при создании акционерного общества с уставным капи
талом 500 000 руб. выпускается 1000 акций номиналом 500 руб. Если
акции будут проданы дороже – например, по 600 руб. – предприятие
реально получит денежные средства в сумме 600 000 руб., но в учре
дительных документах уже зафиксирован уставный капитал в сумме
500 000 руб., и изменить эту величину в бухгалтерском учете нельзя.
Поэтому дополнительные 100 000 руб., вырученные при продаже
акций, представляют собой
эмиссионный доход
и являются частью
добавочного капитала организации, увеличивая привлеченный при
создании организации собственный капитал (рисунок 30).
Впрочем, справедливости ради следует отметить, что в настоящее
время счет «Добавочный капитал» рассматривается как самостоя
тельный фондовый счет (и в балансе для добавочного капитала пре
дусмотрена отдельная строка), однако по своей природе в рассмат
риваемой ситуации он функционирует как дополнительный счет к ус
тавному капиталу.
Вторая разновидность регулирующих счетов – это контрарные
счета, то есть счета, противоположные основным, оценку объектов на
которых они уточняют. Таким образом, контрарные счета уменьшают
оценку объекта.
Следовательно, если основной счет активный, то контрарный к нему бу
дет пассивным. Такой счет называют контрактивным.
Пример 24
Мы уже отмечали ранее, при эксплуатации основных средств они
постепенно изнашиваются и физически, и морально; и их стоимость
со временем уменьшается.
138
www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru
Счет «Уставный капитал»
Дт Кт
Счет «Добавочный капитал»
Дт Кт
Счет «Расчетные счета»
Дт Кт
500 000
1 00 000
600 000
Рисунок 30. Механизм действия дополнительного пассивного счета
В бухгалтерском учете необходимо отражать и первоначальную
стоимость основного средства, по которой оно было принято на учет,
и сумму начисляемой каждый месяц амортизации, которая накопле
на на данный момент.
Однако в неттобалансе, как мы уже отмечали, отражается ос
таточная стоимость основных средств, которая представляет со
бой разницу между первоначальной стоимостью и накопленной
амортизацией.
Предположим, первоначальная стоимость производственного
оборудования предприятия составляла 400 000 рублей – именно та
кая сумма учитывается на активном счете «Основные средства».
Предположим также, что амортизация данного оборудования в на
стоящий момент составляет 80 000 рублей – данная сумма будет от
ражена на пассивном счете «Амортизация основных средств» (рису
нок 31). В балансенетто будет отражена остаточная стоимость, т.е.
разница между дебетовым сальдо счета «Основные средства» и кре
дитовым сальдо счета «Амортизация основных средств».
Если же основной счет пассивный, то контрарный к нему будет актив
ным. Такой счет называется контрпассивным.
Пример 25
До 2001 года предприятия пользовались счетом «Использование
прибыли», который являлся контрпассивным к счету «Прибыли и
убытки».
С 2002 года в РФ самостоятельные контрпассивные синтетические
счета отсутствуют.
Однако в некоторой степени по схеме контрапассивного счета ис
пользуется счет «Собственные акции, выкупленные у акционеров»,
на котором числятся собственные акции предприятия, по той или
иной причине выкупленные у акционеров и находящиеся у данного
предприятия. По таким акциям не начисляются дивиденды, и в слу
чае, если предприятие не сможет их продать, ему придется умень
шать уставный капитал на сумму выкупленных акций.
139
www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru
Счет «Основные средства»
Дт Кт
Счет «Амортизация основных средств»
Дт Кт
400 000
80 000
Остаточная стоимость основных
средств, которая будет показана в
балансе, получится вычитанием сумм
400 000 – 80 000 = 320 000
Рисунок 31. Механизм действия контрактивного счета
Таким образом, по сути при выкупе акций происходит изъятие
уставного капитала акционерами, продающими свои акции. По
этому исходя из экономического смысла этот счет выполняет
функции контрпассивного, уменьшая реальную величину собст
венного капитала, находящегося в распоряжении организации.
Третьей разновидностью регулирующих счетов являются контрар
нодополнительные счета. Как следует из их названия, эти счета мо
гут как увеличивать, так и уменьшать оценку объектов, отражаемых на
основном счете.
Пример 26
Вернемся к проблеме учета закупки материалов, которую мы на
чали рассматривать в примере 22.
Как мы уже отметили, их точная стоимость может быть неизвестна
в момент их поступления на склад. Более того, один и тот же материал
может поступать от разных поставщиков по разным ценам (или от од
ного и того же поставщика несколькими партиями с разными ценами –
в частности, вследствие инфляции). В этой ситуации даже оценивать
поступающие материалы по ценам поставщика достаточно сложно.
Но еще сложнее оценивать расход таких материалов. Ведь, на
пример, если мы закупаем гвозди у разных поставщиков, вряд ли мы
будем маркировать каждый поступивший гвоздик и следить за тем,
какие из гвоздей реально использованы в производстве, чтобы спи
сать их по той цене, по которой они покупались. Гораздо практичнее
было бы в течение месяца приходовать и расходовать все поступаю
щие гвозди по одинаковой (условной) цене, а уже в конце месяца вы
водить их реальную стоимость.
И действительно, на практике часто применяется оприходование
материалов по условной фиксированной стоимости (например, по
средней стоимости материалов в прошлом месяце, или по цене по
ставщика, указанной в контракте).
В этом случае на счете «Материалы» все материалы приходуются по
условным ценам, а отдельно собирают все фактические затраты на их
приобретение, после чего определяют полную фактическую себестои
мость материалов, и высчитывают разницу между условной и фактиче
ской стоимостью, которую относят на специально предназначенный для
этого счет «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
При этом, очевидно, может получиться либо перерасход (если ре
альные расходы оказались выше планируемых при определении учет
140
www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru