Косарева Т.Е., Юринова Л.А., Баранова Л.Г. Налогообложение организаций и физических лиц

Подождите немного. Документ загружается.

Организации, имеющие в своем составе обособленные подразделе-

ния, уплачивают налог на прибыль (авансовые платежи по налогу) в феде-

ральный бюджет по месту своего нахождения без распределения этих

сумм по обособленным подразделениям. Суммы налога (авансовые пла-

тежи по налогу), подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов

субъектов Российской Федерации, исчисляются по ставкам, действующим

на территориях, где расположена организация и еѐ обособленные подраз-

деления, и уплачиваются как по месту нахождения самой организации, так

и каждого обособленного подразделения.

Налогоплательщик, имеющий несколько обособленных подразделе-

ний на территории одного субъекта РФ, может не производить распреде-

ление прибыли по каждому из этих подразделений. В этом случае сумма

налога, подлежащая уплате в бюджет этого субъекта, определяется исходя

из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособлен-

ных подразделений, находящихся на территории данного субъекта РФ.

5.5. Особенности налогообложения иностранных юридических лиц,

уплачивающих налоги на территории РФ

В настоящее время налоговые инвесторы в России действуют в на-

логовых условиях, аналогичных правилам налогообложения, установлен-

ным для российских организаций. С 1 января 2002 года они уплачивают

налог на прибыль в соответствии с требованиями гл.25 НК РФ. Такой по-

рядок отвечает общемировой практике и является справедливым по отно-

шению ко всем участникам предпринимательской деятельности. Это, в

частности, означает, что предприятия с иностранными инвестициями, яв-

ляющиеся юридическими лицами по законодательству РФ, работают в

том же правовом поле, что и предприятия, принадлежащие российскому

капиталу.

Все доходы, получаемые иностранными юридическими лицами от

источников на территории РФ, подразделяются на доходы, получаемые от

деятельности через постоянное представительство, и доходы, не связан-

ные с деятельностью постоянного представительства.

Под постоянным представительством иностранного юридического

лица в РФ для целей налогообложения понимается филиал, бюро, конто-

ра, агентство, любое другое постоянное место регулярного осуществле-

ния деятельности по извлечению дохода на территории России или за

границей, а также любые организации и физические лица, уполномочен-

ные иностранными лицами осуществлять представительскую функцию в

Российской Федерации. Термин «постоянное представительство» приме-

няется только для определенного налогового статуса иностранного юри-

дического лица или его агента и не имеет организационно-правового

значения.

Строительная площадка иностранной организации на территории

РФ – это место строительства новых, а также ремонта и реконструкции

существующих объектов недвижимого имущества, сооружений, буровых

установок и оборудования. Для целей налогообложения имеет значение

срок, на который создается строительная площадка. Создание строитель-

ной площадки не приводит к образованию постоянного представительства

иностранной организации в случае, если срок ее существования не пре-

вышает 12 месяцев или иных сроков, оговоренных в двустороннем межго-

сударственном соглашении об избежании двойного налогообложения с

соответствующей страной.

Иностранные организации, осуществляющие предпринимательскую

деятельность в РФ через постоянные представительства, обязаны встать

на учет в налоговом органе по месту ее осуществления через постоянное

представительство. Постановка на налоговый учет указанной категории

плательщиков производится на основании:

письменного заявления, написанного на бланке установленного

образца в двух экземплярах;

учредительных документов, определенных соответствующим за-

конодательством страны происхождения иностранного юридического ли-

ца, легализованных в установленном порядке (с нотариально заверенным

переводом на русский язык);

доверенности, выданной иностранным юридическим лицом на

лицо, с указанием паспортных данных поверенного;

документа о платежеспособности иностранного юридического

лица, выданного обслуживающим его банком или иным финансово-

кредитным учреждением (с нотариально заверенным переводом на рус-

ский язык).

При постановке на учет иностранному юридическому лицу налого-

вым органом присваивается идентификационный номер налогоплатель-

щика.

Иностранные организации уплачивают налог на прибыль по месту

их постановки на учет в налоговом органе. При определении прибыли

иностранных юридических лиц учитываются следующие особенности ее

формирования.

Налогообложению подлежит только та часть прибыли, которая полу-

чена на территории РФ. Для целей налогообложения не учитывается при-

быль, полученная иностранной организацией по внешнеторговым операци-

ям, совершаемым от ее имени и связанным с закупкой продукции в РФ.

Постоянные представительства иностранных юридических лиц в РФ

осуществляют бухгалтерский учет как самостоятельные хозяйствующие

субъекты, ведут регистры бухгалтерского учета: журналы, главные книги,

оборотные ведомости, кассовые книги и др. Однако это не означает, что

бухгалтерские регистры должны вестись в соответствии с российскими

стандартами. Их форма может быть утверждена головным офисом.

Основными требованиями, предъявляемыми к учету, являются:

принцип соответствия, т.е. все доходы и расходы должны отно-

ситься к тому периоду, в котором они были получены или израсходованы;

все записи в бухгалтерском учете должны быть подтверждены

оправдательными документами;

операции, учитываемые постоянным представительством, долж-

ны включать все издержки и доходы, за которые оно несет ответствен-

ность как на территории РФ, так и за границей.

Эти операции включают все операции с товарами, денежными сред-

ствами, другими активами и услуги, предоставляемые головным офисом

иностранного юридического лица или другим его обособленным подраз-

делением постоянному представительству в РФ, а также операции с това-

рами, денежными средствами, другими активами и услуги, предоставляе-

мые этим постоянным представительством головному офису или другим

обособленным подразделениям иностранного юридического лица. Иму-

щество, передаваемое головным офисом постоянному представительству,

учитывается последним по его стоимости у головного офиса на момент

передачи с учетом фактически произведенных затрат по его транспорти-

ровке, установке, таможенных платежей и др.

Для иностранных организаций, осуществляющих свою деятельность

через постоянное представительство, объектом налогообложения призна-

ется (согласно ст. 307 НК РФ) доход, полученный на территории Россий-

ской Федерации, уменьшенный на величину производственных расходов

этим постоянным представительством. Причем, если у постоянного пред-

ставительства имеется несколько отделений на территории РФ, налоговая

база и сумма налога рассчитываются отдельно по каждому отделению.

Иностранные юридические лица исчисляют налоговую базу по ито-

гам каждого отчетного периода на основе данных налогового учета. Сис-

тему налогового учета налогоплательщик организует самостоятельно и

фиксирует ее в учетной политике. Налоговая база по доходам иностран-

ной организации и сумма налога, удерживаемого с таких доходов, исчис-

ляется в валюте, в которой иностранная организация получает доходы с

применением общеустановленной ставки 24 %. Иностранная организация

может осуществлять также деятельность подготовительного или вспомо-

гательного характера в интересах третьих лиц. В этом случае налоговая

база определяется в размере 20 % от суммы расходов постоянного пред-

ставительства, связанного с этой деятельностью. Иностранные организа-

ции, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через

постоянное представительство, уплачивают по итогам каждого отчетного

периода авансовый платеж исходя из ставки налога и фактически полу-

ченной налогооблагаемой прибыли. Исчисление авансовых платежей про-

изводится нарастающим итогом с учетом ранее начисленных сумм. Если

иностранная организация ведет свою деятельность без образования посто-

янного представительства в РФ, то налог с получаемых доходов определя-

ется у источника по каждой выплате таких доходов, и в этом случае рос-

сийская организация является налоговым агентом.

Налоговая декларация по итогам налогового периода, а также годо-

вой отчет о деятельности иностранной организации в России представля-

ется в налоговый орган по месту нахождения постоянного представитель-

ства. Для представления налоговой декларации и налоговых расчетов ус-

тановлены единые сроки: по квартальным отчетам – не позднее 28 дней со

дня окончания соответствующего периода, а по итогам года – не позднее

28 марта года, следующего за отчетным.

Иностранные юридические лица, получающие доходы от источни-

ков в Российской Федерации от деятельности, не связанной с образовани-

ем постоянного представительства, облагаются налогом на доходы от ис-

точника выплаты. Налоги по доходам от дивидендов, процентов, от доле-

вого участия в предприятиях с иностранными инвестициями иностранные

юридические лица уплачивают по ставке 15 %. Налог на доходы от ис-

пользования авторских прав, лицензий, от аренды и по другим видам до-

ходов, источник которых находится на территории РФ, уплачивается по

ставке 20 %. Доходы от использования, содержания или сдачи в аренду

(фрахта) судов, самолетов и других транспортных средств при осуществ-

лении международных перевозок облагаются по ставке 10 %. Статьей 284

НК РФ предусматривается применение нулевой налоговой ставки в отно-

шении доходов, выплачиваемых иностранной организации. Это, в частно-

сти, относится к доходу в виде процентов по государственным и муници-

пальным облигациям, эмитированным до 20.01.1997 г. включительно, а

также к доходу в виде процентов по облигациям государственного валют-

ного облигационного займа 1999 г.

При рассмотрении особенностей налогообложения иностранных

юридических лиц важно остановиться на условиях, предусмотренных ст.

312 НК РФ. Эта статья подтверждает установленный Конституцией РФ

принцип прямого действия международных договоров об устранении

двойного налогообложения на территории РФ. Здесь также закреплен по-

рядок возврата излишне удержанного налога по выплаченным иностран-

ным организациям доходам. Для того чтобы воспользоваться правом

льготного налогообложения, иностранная организация должна представить

налоговому объекту, выплачивающему доход, следующие документы:

подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение

в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международ-

ный договор, регулирующий вопросы налогообложения, которое должно

быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного

государства;

заявление на возврат удержанного налога по форме, установлен-

ной МНС РФ;

копию договора (или иного документа), в соответствии с которым

выплачивался доход, и копию платежных документов, подтверждающих

перечисление суммы налога в бюджет.

Заявление о возврате сумм излишне удержанных в Российской Фе-

дерации налогов, а также другие перечисленные документы иностранная

организация должна представить в налоговый орган по месту учета нало-

гового агента в течение 3 лет с момента окончания налогового периода, в

котором был выплачен доход.

На основании Федерального закона от 10.02.99 г. 332-ФЗ введен

особый порядок налогообложения прибыли и доходов при исполнении со-

глашений о разделе продукции. Суть этого порядка заключается в том, что

юридические лица, являющиеся инвесторами соглашений о разделе про-

дукции, определяют облагаемую прибыль, исчисляют и уплачивают налог

на прибыль по указанным соглашениям обособленно от налога на при-

быль по другим видам деятельности. В течение всего срока действия со-

глашений о разделе продукции налог на прибыль взимается по ставкам

налога, действовавшим на дату подписания указанных соглашений.

Объектом обложения является доля прибыльной продукции по ры-

ночным ценам, уменьшенная на сумму платежей за пользование недрами

и других затрат по условиям соглашения о разделе продукции. Облагае-

мая прибыль увеличивается на сумму начисленных расчетных дивиден-

дов, включенных в состав возмещенных инвестором затрат. Если в резуль-

тате этих расчетов возникает отрицательная разница, т.е. затраты с учетом

поправочных процентов превышают стоимость принадлежащей инвестору

доли прибыльной продукции, то она погашается прибылью в последующие

периоды до полного ее возмещения. В период действия соглашения о раз-

деле продукции льготы по налогу на прибыль не применяются.

Налог на прибыль (в рамках указанного соглашения) вносится по ус-

тановленной ставке в бюджет субъекта РФ, на территории которого рас-

положен предоставленный в пользование участок недр или ведутся рабо-

ты по соглашению о разделе продукции. Место регистрации плательщика

в данном случае не имеет значения. Все расчеты в иностранной валюте в

целях налогообложения пересчитываются по курсу ЦБ РФ на день состав-

ления отчетности. Запрещается включать в договоры и контракты налого-

вые оговорки, в соответствии с которыми российское предприятие или

иностранное юридическое лицо берет на себя обязательство нести расхо-

ды по уплате налога другими плательщиками.

Иностранные юридические лица, помимо перечисленных налогов,

уплачивают налог на добавленную стоимость и налог на имущество. При

взимании налога на добавленную стоимость с иностранных юридических

лиц, действующих на территории РФ через постоянные представительст-

ва, следует руководствоваться положениями гл. 21 НК РФ. Объектом об-

ложения в этом случае будут выступать операции по ввозу товара на тер-

риторию РФ, а также иные операции, подлежащие обложению НДС со-

гласно положениям гл. 21 НК РФ. В случае если реализацию товаров (ра-

бот, услуг) на территории РФ осуществляет налогоплательщик –

иностранное юридическое лицо, не осуществляющее свою деятельность

через постоянное представительство и соответственно не состоящее на

учете в качестве налогоплательщика в налоговых органах РФ, налоговая

база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ,

услуг) с учетом налога. Данная налоговая база определяется налоговым

агентом – лицом, приобретающим товары (работы, услуги) у иностранно-

го юридического лица и состоящим на учете в налоговых органах Россий-

ской Федерации. В обязанности налогового агента входит исчисление,

удержание и уплата налога за иностранное юридическое лицо вне зависи-

мости от того, является ли сам налоговый агент плательщиком НДС.

Иностранные юридические лица, собственники имущества в РФ,

обязаны платить налог на имущество, но не с учетом возникающих для

иностранных юридических лиц особенностей. В отношении данного нало-

га законодательство РФ отдельно определяет порядок его исчисления и

уплаты. Учет в налоговых органах иностранных юридических лиц, имею-

щих имущество в РФ, производится путем их включения в Государствен-

ный реестр налогоплательщиков на основании данного уведомления. На

отправку данного уведомления дается срок 1 месяц с момента возникно-

вения права собственности или получения имущества в аренду с после-

дующим переходом права собственности.

Имущество, приобретаемое в РФ, подлежит оценке в совокупности с

имуществом, ввозимым иностранным юридическим лицом из-за границы.

Такая оценка производится по цене приобретения имущества отделением

или по его стоимости у головного офиса на момент передачи отделения в

РФ с учетом фактически произведенных затрат по его транспортировке,

установке, таможенных платежей и др. Моментом передачи отделению

имущества головного офиса считается дата принятия к оформлению гру-

зовой таможенной декларации. Для определения стоимости имущества в

первый год приобретения могут приниматься во внимание также данные,

указанные в таможенных декларациях. В случае отсутствия счетов на

приобретение имущества в РФ, а также в случае, если стоимость имуще-

ства не отражена в выписке, полученной из головного офиса, данное

имущество учитывается для целей налогообложения по рыночным ценам.

Методика расчета налогооблагаемой базы и самого налога на иму-

щество для иностранных и российских юридических лиц в основе своей

одинакова.

В главе 30 НК РФ «Налог на имущество организаций» установлены

особенности уплаты этого налога для иностранных организаций, осуще-

ствляющих деятельность в РФ через постоянные представительства и не

имеющих такового, но имеющих на территории РФ имущество на правах

собственности.

Особенность заключается в том, что иностранные организации, осу-

ществляющие деятельность через свои представительства, облагаются на-

логом в отношении движимого и недвижимого имущества, имеющегося

на территории Российской Федерации.

Иностранные организации, не осуществляющие деятельность в РФ

через постоянные представительства, уплачивают налог только в отноше-

нии недвижимого имущества (зданий, сооружений, иных объектов недви-

жимого имущества), находящегося на территории РФ и принадлежащего

им на праве собственности. При этом налоговой базой в отношении дан-

ного недвижимого имущества признается инвестиционная стоимость ука-

занных объектов по данным органов технической инвентаризации.

Освобождается от налогообложения имущество в соответствии с

принятыми льготами по законодательству РФ и международными догово-

рами, включая имущество дипломатических и приравненных к ним пред-

ставительств. Конкретные ставки налога устанавливаются законодатель-

ными органами субъектов РФ. Если таковые не установлены, применяется

максимальная ставка налога, предусмотренная Законом РФ «О налоге на

имущество предприятий», которая составляет 2,2 %. Сумма налога на

имущество исчисляется плательщиком, самостоятельно ежеквартально,

нарастающим итогом с начала года и вносится в бюджет по месту нахож-

дения имущества в установленные сроки. Все другие налоги, взыскивае-

мые с иностранных юридических лиц, взимаются в порядке, установлен-

ном законодательством.

5.6. Налогообложение операций с ценными бумагами

Налогообложение операций с корпоративными ценными бумагами

регулируется статьей 280 НК РФ.

Следует иметь в виду, что налоговая база по операциям с ценными бу-

магами определяется налогоплательщиком отдельно от других доходов и

расходов, за исключением налоговой базы по операциям с ценными бумага-

ми, определяемой профессиональными участниками рынка ценных бумаг.

При этом налогоплательщики (за исключением профессиональных

участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятель-

ность) определяют налоговую базу по операциям с ценными бумагами,

обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, отдельно от на-

логовой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на

организованном рынке ценных бумаг.

Доходы, полученные от операций с ценными бумагами, обращаю-

щимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть уменьше-

ны на расходы либо убытки от операций с ценными бумагами, не обра-

щающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Доходы, полученные от операций с ценными бумагами, не обра-

щающимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть

уменьшены на расходы либо убытки от операций с ценными бумагами,

обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Данное положение не распространяется на профессиональных уча-

стников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность.

Ценные бумаги признаются обращающимися на организованном

рынке ценных бумаг только при одновременном соблюдении следующих

условий:

1) если они допущены к обращению хотя бы одним организатором

торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законо-

дательством;

2) если информация об их ценах (котировках) публикуется в средст-

вах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть

представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом

любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты соверше-

ния операций с ценными бумагами;

3) если по ним рассчитывается рыночная котировка, когда это пре-

дусмотрено соответствующим национальным законодательством.

Под рыночной котировкой ценной бумаги понимается средневзве-

шенная цена ценной бумаги по сделкам, совершенным в течение торгово-

го дня через организатора торговли. Если по одной и той же ценной бума-

ге сделки совершались через двух и более организаторов торговли, то на-

логоплательщик вправе самостоятельно выбрать рыночную котировку,

сложившуюся у одного из организаторов торговли. В случае если средне-

взвешенная цена организатором торговли не рассчитывается, то в целях

настоящей главы за средневзвешенную цену принимается половина сум-

мы максимальной и минимальной цен сделок, совершенных в течение

торгового дня через этого организатора торговли.

Под накопленным процентным (купонным) доходом понимается

часть процентного (купонного) дохода, выплата которого предусмотрена

условиями выпуска такой ценной бумаги, рассчитываемая пропорцио-

нально количеству календарных дней, прошедших от даты выпуска цен-

ной бумаги или даты выплаты предшествующего купонного дохода до да-

ты совершения сделки (даты передачи ценной бумаги).

Доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного

выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из

цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы нако-

пленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем на-

логоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплачен-

ной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход

налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не

включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при

налогообложении.

Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг опреде-

ляются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на

ее приобретение), затрат на ее реализацию, суммы накопленного процент-

ного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу цен-

ной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного про-

центного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

При реализации или ином выбытии ценных бумаг налогоплательщик

самостоятельно в соответствии с принятой в целях налогообложения

учетной политикой выбирает один из следующих методов списания на

расходы стоимости выбывших ценных бумаг:

1) по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

2) по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО);

3) по стоимости единицы.

При этом убытки от операций с ценными бумагами, не обращающи-

мися на организованном рынке ценных бумаг, полученные в предыдущем

налоговом периоде (предыдущих налоговых периодах), могут быть отне-

сены на уменьшение налоговой базы от операций с такими ценными бу-

магами, определенной в отчетном (налоговом) периоде.

При этом убытки от операций с ценными бумагами, обращающими-

ся на организованном рынке ценных бумаг, полученные в предыдущем

налоговом периоде (предыдущих налоговых периодах), могут быть отне-

сены на уменьшение налоговой базы от операций по реализации данной

категории ценных бумаг.

Налогообложение государственных ценных бумаг регулируется

статьей 281 НК РФ.

По государственным ценным бумагам доходы и расходы при выбы-

тии определяются без процентного (купонного) дохода. Это связано с тем,

что процентный (купонный) доход по государственным ценным бумагам

облагается не по основной ставке 20%, а по ставкам 0%, 9% или 15% .

100

ГЛАВА 6. Специальные налоговые режимы

Понятие специальных налоговых режимов

Специальные налоговые режимы – особый порядок налогообложе-

ния, предусматривающий замену ряда налогов единым налогом или раз-

делом продукции, а в некоторых случаях – особый порядок исчисления и

уплаты отдельных налогов либо предоставление налоговых льгот, приме-

нение которых возможно только в условиях данного режима. Следует от-

метить, что практическая реализация специальных налоговых режимов

возможна лишь при соблюдении условий, предусмотренных соответст-

вующими главами Налогового кодекса. В настоящее время Налоговым

кодексом регулируются такие специальные режимы, как единый сельско-

хозяйственный налог для сельскохозяйственных товаропроизводителей

(глава 26.1), упрощенная система налогообложения (глава 26.2), единый

налог на вмененный доход (глава 26.3) и система налогообложения при

выполнении соглашений о разделе продукции (глава 26.4).

6.1. Упрощенная система налогообложения

Специальный налоговый режим в виде упрощенной системы нало-

гообложения (УСН) относится к одному из самых первых спецрежимов,

применяемых российскими налогоплательщиками. В 1995 году был при-

нят Закон РФ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчет-

ности для субъектов малого предпринимательства», который предусмат-

ривал введение данного режима на территории субъектов РФ законами

соответствующих субъектов. В частности, этими законами принудительно

устанавливался объект налогообложения (валовая выручка или совокуп-

ный доход) для всех налогоплательщиков единого налога в данном регио-

не. В настоящее время упрощенная система налогообложения регулирует-

ся только Налоговым кодексом. При этом налогоплательщикам предос-

тавляется право не только добровольного перехода на упрощенную сис-

тему, но и выбора объекта налогообложения (доходы либо доходы,

уменьшенные на величину расходов).

Применение упрощенной системы налогообложения предусматрива-

ет замену единым налогом, определяемым по результатам хозяйственной

деятельности за налоговый период, налога на прибыль организаций (на-

лога на доходы физических лиц для индивидуальных предпринимателей),

налога на имущество организаций (налога на имущество физических лиц,

используемого индивидуальными предпринимателями для осуществления

предпринимательской деятельности), налога на добавленную стоимость

(за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате

при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.