Гарасим П.М., Журавель Г.П., Хомин П.Я. Фінансовий, управлінський і податковий облік у господарських товариствах (ВАТ, ЗАТ, ТОВ, ПОП, ПАП)

Подождите немного. Документ загружается.

211

працівникові служби матеріально-технічного постачання, в якій вказують

прізвище, ім’я та по батькові одержувача, термін дії, від кого та за яким

документом довірено отримати зазначені матеріальні цінності. На зворотному

боці стороні вказують їхній перелік із зазначенням кількості, що має бути

отримана, прописом.

Важливим реквізитом, що дає змогу контролювати надходження запасів,

є термін видачі доручення. Тому в журналі реєстрації довіреностей (типова

форма № М-3) необхідно зазначати не тільки дату її видачі представнику

підприємства, а й термін дії, оскільки за цими даними можна контролювати

своєчасність надходження запасів на підприємство, особливо в умовах, коли

постачальник перебуває

на значній віддалі від нього. Для цього в графі 6 цього

журналу слід, окрім номера і дати наряду (іншого документа, що його замінює

– рахунка-фактури чи повідомлення), вказувати кінцеву дату дії довіреності,

адже за датою видачі в графі 2 не завжди можна зорієнтуватись щодо кінцевого

терміну надходження сировини й матеріалів на підприємство

Необхідно чітко контролювати виконання замовлень на сировину й

матеріали. На окремих підприємствах часто цим нехтують, що не може бути

прийнятним в управлінському обліку, оскільки запізнення з

оприбуткуванням матеріалів, зумовлене несвоєчасним поданням документів

особами, які отримали довіреність на їх придбання, рівнозначне розтягуванню

тривалості часу поставки, а інколи зводить нанівець усі зусилля щодо

забезпечення принципу “точно вчасно”.

Такий контроль в управлінському обліку можна забезпечити на основі

зіставлення дати фактичного отримання запасів з датою подання супровідних

документів для позначки про виконання за дорученням. Одразу ж зазначимо,

що поширена практика на багатьох підприємствах, коли на це не звертають

уваги, вважаючи такий контроль другорядним, з позицій

управлінського

обліку є неприпустимою. Ідеальний варіант організації управлінського обліку

такий, коли не тільки надходження запасів здійснюється за принципом

212

“точно вчасно”, але будь-які службові обов’язки виконуються так само. У

цьому ж випадку такий контроль безпосередньо впливає на здійснення цього

принципу щодо поставки запасів, тому в графі 8

журналу на доповнення до

діючої практики, згідно з якою зазначають номер і дату супровідного

документа постачальників, які засвідчують використання доручення за

цільовим призначенням, доцільно принаймні на перших порах

упровадження управлінського обліку вказувати дату подання цього

документа особою, яка отримала доручення. Це дасть змогу, зі застосуванням

відповідних заходів впливу забезпечити чітке виконання

замовлень щодо

поставки запасів, уникати непередбачених збоїв цього процесу.

Слід зазначити, що інколи протягом терміну дії, вказаного в дорученні

(він не може становити більш ніж 10 днів згідно з п. 8 “Інструкції про

порядок реєстрації виданих, повернених і використаних доручень на

отримання цінностей”, затвердженої Мінфіном України від 16. 05. 99 р.

№ 99), запаси можуть бути

не отримані. Таким чином, доручення стає

недійсним і його необхідно повернути в бухгалтерію підприємства, про що

роблять позначку “Повернено” у гр. 8 журналу реєстрації доручень, тип. ф.

№ М-3.

Використані й повернені доручення списують на основі акта на

списання бланків доручень, тип. № М-2а, що складають в одному примірнику

не рідше одного разу на квартал.

При цьому треба мати на увазі, що обліковуються придбані бланки

доручень за подвійною оцінкою: а) у складі запасів на субрахунку 209 “Інші

матеріали” за собівартістю

, що складається з витрат на виготовлення

(придбання і доставку); б) за умовною оцінкою 1 грн. 50 коп. за один бланк на

позабалансовому рахунку 08 “Бланки суворого обліку”.

Тому при списанні бланків доручень на основі наведеного акта їх

відображають як зменшення запасів за собівартістю та за умовною вартістю

на позабалансовому рахунку.

213

На основі доручення підприємства та відповідно до договору

матеріально-технічного постачання постачальник виписує товарно-

транспортну накладну

в трьох – чотирьох примірниках, де вказано

найменування матеріалів, їхня ціна, загальна вартість.

Слід зазначити, що крім уніфікованих товарно-транспортних

накладних, передбачене застосування в необхідних випадках (при постачанні

спирту, сільськогосподарської продукції та ін.) спеціалізованих форм цього

документа. Однак значних відмінностей у цих документах немає і з позицій

управлінського обліку головне значення мають вид, сорт, асортамент чи інші

якісні характеристики отриманих підприємством сировини й матеріалів

, їхня

кількість (маса), вартість. При цьому слід пам’ятати, що в управлінському

обліку до уваги беруть не загальну вартість матеріальних цінностей, а за

винятком податку на додану вартість, що включається до податкового кредиту

за даними фінансового (податкового) обліку, тобто сума сплаченого

постачальникам ПДВ компенсується з бюджету. Однак це відбувається не

усіх випадках, оскільки за певною частиною сировини й матеріалів така

компенсація не проводиться. Крім цього, не всі підприємства зареєстровані як

платники ПДВ, тому повна вартість матеріалів, отриманих від постачальників,

часто відноситься до запасів загальною сумою, чим порушується зіставність

даних управлінського обліку. Оскільки управлінський облік в Україні лише

формується, це питання

поки що не досліджене, але на практиці його

доведеться вирішувати негайно. На нашу думку, можливим є такий варіант,

коли в будь-якому випадку в управлінському обліку вартість отриманих від

постачальників сировини й матеріалів відображається без податку на додану

вартість, незалежно від особливостей запису його суми у фінансовому

(податковому) обліку. Хоч

у цьому випадку і

виникають розходження в оцінці

запасів за даними фінансового й управлінського обліку, однак це забезпечує

У зв’язку із запровадженням податкового обліку, постачальник виписує ще й податкову накладну, що дублює дані товарно-транспортної

накладної.

214

порівнянність норм запасів з фактичними даними, що є одним із

найголовніших аспектів інформаційного забезпечення управління запасами.

Один примірник товарно-транспортної накладної разом з отриманими

матеріалами передають на склад підприємства, де завідуючий складом

ретельно перевіряє відповідність їхньої кількості (маси), якості й ціни, і

оформляє на них прибутковий ордер, тип. ф. № М-4, в одному примірнику.

_______________________

Підприємство, організація

Типова форма № М-4

Затверджена наказом Мінстату

України від 29.12.1995 р. № 352

Ідентифікаційний

код ЄДРПОУ

Код за УКУД

Прибутковий ордер № 1

Постачальник Кореспондуючий рахунок Номер

доку-

мента

Дата

склада-

ння

Код

виду

опера-

ції

Склад

Найменування

Код

Рахунок,

субрахунок

Код

аналітичного

обліку

Номер супровідного документа

Матеріальні цінності Одиниця виміру Кількість

Найменува-

ння, сорт,

розмір,

марка

Номенклатурний

номер

Код

Наймену-

вання

за

докумен-

том

прийнято

фактично

Ціна

Сума

Номер

паспорта

Порядковий номер

запису за

складською

картотекою

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

Прийняв Здав

Необхідно контролювати повну ідентичність записів у товарно-

транспортних накладних і прибуткових ордерах, оскільки в одному

прибутковому ордері відображають дані за матеріалами, отриманими від

одного постачальника. В той же час у ньому можна об’єднувати дані за

кількома товарно-транспортними накладними, якщо вони надійшли на склад

за один день.

Часто сировина і матеріали, що називається “з коліс”, передаються у

виробництво, минаючи склад. Проте і в цих випадках їх відображають як

одержані на склад, суворо дотримуючись установлених правил приймання з

метою забезпечення схоронності матеріалів та попередження нестач і

крадіжок. Необхідно забезпечити точне визначення кількості матеріалів, що

надійшли (маси, кількості місць: ящиків

, мішків, в’язанок, кип, пачок тощо).

215

Такий подвійний контроль необхідний для того, щоб у випадку розходження

маси прийнятих матеріалів із вказаною у товарно-транспортних накладних

за даними про кількість місць, можна було швидко встановити за рахунок

чого виникли розбіжності: помилок при зважуванні чи в результаті

зникнення відповідних упаковок. На товарно-транспортних накладних, за

котрими матеріали на склад

не завозились, роблять позначку

: “Отримані та

видані в цех № _ без завезення на склад”.

У випадках розходження фактичних даних і вказаних у товарно-

транспортних накладних складають акт приймання матеріалів, тип. ф. №

М-7 у двох примірниках.

У цьому акті на основі перевірки якості та комплектності матеріалів

з урахуванням встановлених стандартів або правил чи супровідних

документів, що засвідчують якість і комплектність поставок (технічних

паспортів, сертифікатів, посвідчень

якості, специфікацій тощо), а також

даних товарно-транспортних накладних зазначають виявлені

розходження. При цьому прибутковий ордер тип. ф. № М-4 не складають.

Зазначений акт приймання матеріалів складають також у випадках

так званого “роз’єднання документів”, коли матеріальні цінності

надходять на підприємство раніше, ніж супровідні документи, що

трапляється здебільшого при залізничних

перевезеннях. Тоді в ньому

слід

зазначити, яких документів не вистачає.

В усіх цих випадках необхідно забезпечити окреме збереження

отриманих матеріальних цінностей, щоб не допустити їх змішування з іншими

однорідними матеріалами, пам’ятаючи, що на основі згаданого акта

надсилається лист-претензія постачальнику, а при відмові останнього її

визнати справу часто розглядають у господарському суді. Тому

важливим є

дотримання встановлених правил складання цього акта,

відображення в

ньому всіх зазначених реквізитів. Він складається з обов’язковою участю

представника постачальника, який має бути повідомлений телефонограмою чи

216

телеграмою відразу ж після виявлення розходжень. Якщо такий представник з

будь-яких причин не прибув, приймання продукції та складання зазначеного

акта можна здійснювати за участю представника незацікавленої організації

(антимонопольного комітету, комісії з цін, органу місцевої влади та ін.), а при

згоді постачальника – в односторонньому порядку. Таку згоду потрібно укласти

письмово.

На основі прибуткових ордерів, тип. ф. № М-4, проводять записи в

карточках складського обліку матеріалів, тип. ф. № М-12. Їх здійснюють за

кожним прибутковим ордером окремо, незважаючи на те, що за день може

бути кілька записів. Разом з тим, операції з надходження матеріалів

перемежовуються їхнім вибуттям, і записи в карточках проводять

хронологічній послідовності за операціями. Саме такий порядок дає змогу

оперативно контролювати відповідність фактичної наявності запасів

встановленим нормам, а тому поширена подекуди практика, коли спочатку в

карточки записують підряд усі надходження, а після цього вибуття матеріалів,

з позицій вимог управлінського обліку є непридатною.

6.2.5. Контроль обґрунтованості вибуття запасів в управлінському

обліку

Управлінський облік вибуття сировини й матеріалів охоплює

набагато

ширший спектр, ніж рутинна реєстрація операцій з їхнього списання.

Насамперед слід зазначити, що найважливішим у ньому є контроль

доцільності та раціональності витрачання сировини й матеріалів, а головне –

забезпечення обґрунтованості нормативів витрат. Відмінність

управлінського обліку вибуття запасів від традиційної організації його на

більшості підприємств саме в тому, що контроль доцільності й

обґрунтованості витрачання сировини й матеріалів здійснюється в момент

прийняття рішення про їхню видачу на виробництво, тоді як практика

бухгалтерського обліку здавна ґрунтувалась на оцінці ефективності їхнього

217

витрачання, коли вони вже були списані. Отже, головним в управлінському

обліку є попередній контроль при вибутті запасів, на відміну від наступного

контролю, характерного для традиційної організації бухгалтерського обліку

сировини й матеріалів. У зв’язку з цим управлінський облік вибуття запасів

ґрунтується на системі норм і нормативів витрат сировини й матеріалів.

Варто

зазначити, що не всі вчені розмежовують поняття норм і

нормативів, хоч, на нашу думку, їх змішувати не можна. На наш погляд,

норми витрат можна встановлювати у фізичних (натуральних) одиницях у

розрахунку на певну кількість продукції, робіт чи послуг. Наприклад, норми

витрати пального в літрах на 100 км пробігу автомобілів, кількість

електроенергії

в кВт. год., необхідної для випікання 1 т хліба, кількість

основної сировини та спецій у грамах для випуску однієї умовної банки

консервів тощо.

Нормативи ж витрат можуть бути тільки вартісними, розрахованими

на основі кількісних норм витрат сировини й матеріалів та їхньої ціни за

одиницю (добуток норми витрати і ціни відповідного виду запасів).

Таким чином, оскільки облік запасів здійснюється за їх натурально-

речовими ознаками, вони відображаються в карточках складського обліку за

фізичними вимірниками (тонни, центнери, кілограми, грами, штуки,

кубометри, літри тощо), в управлінському обліку вибуття запасів важливим

засобом контролю доцільності й обґрунтованості цього є оцінка щодо

відповідності їхньої кількості, що вибуває, встановленим нормам витрат

Нормативи витрат в управлінському обліку також мають дуже важливе

значення, але контроль за їх дотриманням здійснюється у сфері виробництва,

тобто там, де облік витрат ведуть з використанням вартісного вимірника.

Отже, для забезпечення належного управлінського обліку вибуття

запасів необхідно виходити із виваженої оцінки відповідності прийнятого

рішення про витрачання сировини й матеріалів встановленим нормам і лише

після цього складати розпорядчі документи на видачу їх відповідальним

218

особам. Списки таких осіб із зразками їхніх підписів мають бути затверджені

керівником

підприємства і знаходитись не тільки в бухгалтерії, як це

передбачено інструктивними матеріалами, а й на складах підприємства,

що посилює контроль за цільовим використанням запасів.

Вирішальним же в управлінському обліку є визначення обґрунтованих

норм витрати сировини й матеріалів. Основою для їх визначення є

конструкторсько-технологічна документація. Тому розробку норм витрати

сировини й матеріалів мають здійснювати конструктори, технологи,

економісти відповідно до особливостей конкретного виробництва. При цьому

використовуються: конструкторські специфікації деталей, вузлів і

складальних з’єднань, взаємозамінних деталей

; комплектувальні відомості,

специфікації та креслення; технологічні маршрути проходження деталей і

вузлів

за цехами з переліком операцій, які виконуються в кожному з них;

типи і види обладнання, ступінь їхнього завантаження для виконання окремих

операцій і виготовлення виробів.

У результаті розраховуються: подетальні норми витрати сировини,

матеріалів і куплених напівфабрикатів – на виготовлення всіх деталей за

переліком; п

оопераційні, що відображають перелік операцій технологічного

процесу виготовлення виробу з визначенням норм витрати; с

пецифіковані – за

видами, марками, сортами і розмірами; зведені – за групами і позиціями

щодо методології планування матеріально-технічного постачання; норми

витрати палива, електроенергії, стиснутого повітря, пари.

Одночасно розробляються: коди і шифри витрат на виробництво;

класифікатор відхилень від норм, згрупований за типовими причинами і

винуватцями; класифікатор браку; регламентований порядок внесення змін у

конструкторську, технологічну та іншу документацію і система доведення

всіх змін до зацікавлених відділів, служб, центрів відповідальності – цехів;

нормативні калькуляції на деталі, вузли, вироби; каталог діючої на

підприємстві первинної документації – конструкторської, технологічної,

219

оперативної, виробничої, планової, матеріально-технічного постачання й

облікової.

Залежно від специфіки підприємств наведений перелік заходів і джерел

інформації для визначення норм витрат сировини й матеріалів має бути

конкретизований. Наприклад, у будівельній галузі норми витрати матеріалів

залежать від їхніх фізичних властивостей (витрати цементу – від його

марки). Так само враховуються специфічні особливості щодо

можливості

заміни матеріалів однієї якості на іншу, наприклад, цегли М-100 на М-75 тощо.

сільськогосподарському виробництві враховують специфічні особливості як

конкретних видів запасів, так і природно-кліматичних умов, попередники

культур, які вирощуватимуться в поточному році, породні якості тварин і т.

ін. Наприклад, норми витрат насіння на посів корегують залежно від

кліматичних умов, термінів посіву, схожості насіння. Норми витрати кормів

залежать як від збалансованості раціонів, так

і породних якостей тварин,

інтенсивності їхньої годівлі, очікуваної продуктивності. Загальні ж підходи

до визначення норм витрати сировини й матеріалів в управлінському обліку

однакові, незалежно від галузевої належності підприємств.

Таким чином, видачу сировини й матеріалів на виробництво потрібно

здійснювати, суворо дотримуючись встановлених норм. Тому перед

виписуванням документів на видачу запасів із складів має бути визначена їх

необхідна кількість з урахуванням реальної потреби відповідно до виробничої

програми конкретного центру відповідальності на цей період. Цього можна

досягти за умови, що первинні документи

на видачу сировини й матеріалів із

складів складаються за участю спеціалістів-технологів (спеціалістів планово-

виробничого відділу). Тільки на завізованих ними документах можуть бути

дані дозволи на відпуск запасів із складу на виробництво, що є гарантією

належного контролю за їхнім вибуттям в управлінському обліку.

220

6.2.6. Облік вибуття запасів

Для видачі сировини й матеріалів зі складів на виробництво

використовують здебільшого лімітно-забірні карточки, тип. ф. № М-8,

оскільки вони дають змогу отримувати матеріали в межах загального ліміту

частковими партіями, в міру потреби, що також є запорукою раціонального

витрачання запасів, уникнення нестач і крадіжок, особливо за відсутності

спеціальних кладовок для їхнього

зберігання безпосередньо в центрах

відповідальності – виробничих підрозділах підприємства.

Лімітно-забірні карточки виписують окремо на кожну назву, сорт,

розмір чи марку матеріалу, що передається на виробництво протягом місяця

чи меншого терміну

в двох примірниках.

Один примірник знаходиться на

складі, а цнший – в центрі відповідальності (виробничому підрозділі). При

отриманні матеріалів відповідальна особа (менеджер центру

відповідальності) пред’являє завідувачу

складу свій примірник, і після видачі

матеріалів вони взаємно стверджують це в обох примірниках лімітно-

забірних карточок своїми підписами. Після кожного отримання матеріалів

підраховується і записується в цих карточках залишок ліміту. Якщо

матеріали, отримані за карточкою, протягом місяця не використано, вони

повертаються на склад, а в цих же карточках проводять відповідні

записи

щодо кількості поверненого матеріалу.

Хоч відпуск сировини й матеріалів на виробництво потрібно

контролювати як на стадії складання первинних документів, так і в процесі

самої передачі запасів у центри відповідальності, однак це не означає

послаблення такого контролю надалі. Насправді, хоч матеріали й списані у

фінансовому обліку як витрачені, вони є в наявності та будуть використані

лише

тоді, коли з них вироблять певну продукцію. Тому важливим

Якщо видача матеріалів відбувається не більше чотирьох разів, можна застосувати лімітно-забірну карточку тип. ф. № М-9. Для відпуску

будівельних матеріалів застосовують лімітно-забірні карточки тип.ф. № 28 та 28-а.

В окремих випадках діючими нормативними документами передбачено, що для скорочення кількості первинних документів доцільно

оформляти відпуск матеріалів безпосередньо в карточках складського обліку. В цьому випадку лімітно-забірні карточки складаються в

одному примірнику і вони, з підписом керівника, зберігаються на складі, а представник центу відповідальності підтверджує отримання

матеріалів своїм підписом безпосередньо в

карточках складського обліку в графі “Контроль”.