Гарасим П.М., Журавель Г.П., Хомин П.Я. Фінансовий, управлінський і податковий облік у господарських товариствах (ВАТ, ЗАТ, ТОВ, ПОП, ПАП)

Подождите немного. Документ загружается.

241

від результату віднімають масу тих, що надійшли, та тих, що були на

початок року). Масу тварин, що загинули, враховують як таких, що вибули.

Дані з розрахунків визначення приросту записують у книгу обліку руху

худоби і птиці на фермі, звідти переносять у звіт про рух худоби і птиці на

фермі.

Якщо зважувати тварин – тільних телиць, поросних разових і тих, яких

перевіряють, свиноматок, кітних молодих вівцематок на першій стадії

вагітності неможливо, їхню масу приймають за останнім

зважуванням з

урахуванням кількості кормоднів. Після отелення, опоросу чи окоту приріст

живої маси визначають зважуванням.

Оприбуткування тварин відображається і за іншими документами

залежно від джерел їх надходження. Так, закуплені тварини в населення

оприбутковують за актами контрактації, де зазначають тип тварин, стать,

породу, живу масу та інше.

У випадках втрати тваринами основного стада необхідних

продуктивних якостей у зв’язку з віком, захворюванням, травмами тощо їх

вибраковують і ставлять на відгодівлю (реалізують, забивають на м’ясо). В

таких випадках їх оприбутковують як запаси за актами на вибракування

тварин з основного стада.

При переведенні тварин з однієї статево-вікової групи

до іншої

складається акт на переведення тварин з групи в групу. Його складають

також при відлученні поросят, ягнят, лошат, при переведенні тварин і птиці з

однієї ферми на іншу.

Загибель, вимушене дорізування чи забиття поголів’я оформляють

актами вибуття тварин і птиці. В них вказують причини вибуття. М’ясо та

інша продукція, отримані від забиття (падежу), – шкури, копита тощо

оприбутковуються на склад за накладними, що додаються до вказаного акта.

Якщо туші загиблих тварин знищуються, до акта потрібно додати

відповідний висновок ветлікаря.

242

Надходження вовни обліковують у період стрижки овець у щоденник

надходження – відправки вовни. На підставі щоденника після закінчення

стрижки овець складають акт настригу і приймання вовни у трьох

примірниках. Перший примірник разом зі щоденником здають на склад з

вовною, другий використовують для нарахування оплати праці стригалям і

чабанам, третій зберігається у зоотехніка

для звіту. Вовну оприбутковують у

натуральній масі.

Надходження яєць обліковують у щоденнику надходження

сільськогосподарської продукції. У ньому з

аписують щодня дані про кількість

голів курей, цілих і битих яєць.

Витрачання запасів також відображається за спеціалізованими

документами. Насіння і посадковий матеріал видають під звіт бригадиру на

підставі лімітно-забірних карточок або накладних (внутрігосподарського

призначення).

Під час виписування насіння необхідно перевіряти

відповідність його кількості затвердженим нормам витрат з урахуваннями

агрокліматичних умов і запланованої площі посіву. На підставі тих самих

документів видають під звіт бригадиру мінеральні добрива,

малоцінні та

швидкозношувані предмети, спецодяг тощо. Після закінчення посіву

складають акт на витрати насіння і садивного матеріалу, де за кожним полем

окремо вказують кількість витраченого насіння за нормою і фактично. Після

затвердження акта керівником господарства насіння списують із підзвіту

бригадира на витрати рослинництва.

Витрачені добрива, пестициди і гербіциди списують на основі

затвердженого керівником господарства акта про використання мінеральних,

органічних і бактеріальних добрив, пестицидів і гербіцидів. Добрива

списують окремо за їх

видами під кожну культуру із зазначенням номера

поля.

Спецодяг, малоцінні та швидкозношувані предмети списують на

підставі затвердженого керівником господарства акта на списання

243

виробничого та господарського інвентарю, малоцінних і швидкозношуваних

предметів.

Необхідно контролювати своєчасність складання вказаних документів,

відповідність наведених у них даних фактичним витратам, дотримання норм

витрати і термінів використання предметів.

Видачу кормів здійснюють на підставі відомостей витрат кормів, що

водночас є документами на списання витрачених кормів із підзвіту завідувача

ферми.

Відомості виписують на

кожного працівника, за яким закріплені

тварини, на початку кожного місяця у двох примірниках. Ліміт видачі

кормів визначають за раціонами годівлі, які складає зоотехнік. При

одержанні кормів від фуражира, завідувач ферми розписується у першому

примірнику відомості, а працівники (доярка, скотар), за якими закріплено

тварин, щодня розписуються у другому примірнику, що зберігається в

завідувача ферми. Таким чином, перші

примірники відомості з підписом

завідувача ферми, які фуражир (завідувач складу) щомісяця здає в

бухгалтерію разом зі звітом про рух матеріальних цінностей, є підставою

для занесення одержаних кормів під звіт керівнику підрозділу. Другі

примірники з підписом доярок, скотарів та інших працівників, за якими

закріплено тварин, є основою для списання кормів із

підзвіту керівника

підрозділу на витрати виробництва.

Щоденна видача кормів проводиться з урахуванням норм годівлі за

раціоном і фактичної наявності закріплених тварин за кожен день у межах

загального ліміту, затвердженого керівником господарства. Понадлімітна

видача кормів можлива лише за умови його додаткового

письмового

дозволу.

На підставі цих відомостей про фактичну витрату кормів керівник

підрозділу, зоотехнік чи обліковець у кінці місяця записують у журналі

обліку витрати кормів окремо за кожним видом і групою тварин (фізичної

244

маси) кормів і в перерахунку на кормові одиниці. Дані журналу служать для

оперативного контролю за рівнем витрат кормів на одиницю продукції.

Облік інших витрат тваринництва відображають у відповідних

первинних документах. При отриманні інших товарно-матеріальних

цінностей (спецодяг, малоцінні та швидкозношувані предмети, медикаменти і

біопрепарати, паливо тощо) спочатку їх також відносять під звіт керівників чи

спеціалістів на підставі лімітно-забірних карточок на одержання матеріальних

цінностей чи накладних (внутрігосподарського призначення). Списання з

підзвіту витрачених

товарно-матеріальних цінностей контролюють на

підставі інших первинних документів. При цьому обов’язково перевіряють

правильність застосування норм витрат, відповідність вказаного поголів’я

тварин фактичній наявності на кожну дату, керівники чи спеціалісти центрів

відповідальності – госпрозрахункових підрозділів – щомісяця складають

відповідні первинні документи, що після затвердження керівником

господарства є основою для списання товарно-

матеріальних цінностей на

витрати виробництва.

Так, на витрати медикаментів, біопрепаратів, дезінфікуючих засобів

щомісяця складається акт, в якому вказують кількість проведених

ветеринарних заходів, норми витрати засобів, загальну кількість витрачених

медикаментів та ін. Записи звіряють з даними журналів реєстрації хворих

тварин, журналів запису протиепізоотичних заходів. На підставі

затверджених керівником господарства актів бухгалтерія списує

медикаменти, біопрепарати, дезінфікуючі засоби з

підзвіту ветпрацівників на

витрати виробництва.

6.2.9. Узагальнений контроль ефективності використання запасів

в управлінському обліку

Поряд з важливістю локального контролю за раціональним

використанням запасів уже в момент прийняття рішень про їхнє витрачання

не менше значення має наступна узагальнена оцінка ефективності їх

використання, оскільки часто проміжні значення показників за окремими

245

видами ресурсів мають різноспрямовану векторність. Нерідко збільшення

витрат за одним видом ресурсів, що за локальним аналізом можна розглядати

як втрати, в підсумку забезпечує вищу якість продукції чи збільшення її

виробництва, і за узагальнюючою оцінкою не тільки не є негативним

відхиленням, а й часто перекриває допущені втрати на проміжних

технологічних стадіях. Найпомітніше це відбувається в екстремальних

ситуаціях, коли допущено брак, для виправлення якого доводиться

збільшувати витрати окремих видів сировини чи

напівфабрикатів, але

завдяки чому вдається його виправити й отримати в результаті продукцію

достатньої якості. Нерідко при виробництві багатокомпонентної продукції

доводиться свідомо перевитрачати одні види сировини тому, що інші

невідповідної якості. Наприклад, менша цукристість плодів чи ягід зумовлює

додаткові витрати цукру при консервації, низька зв’язуюча властивість

вапна при виконанні штукатурних

робіт зумовлює більші витрати цементу

тощо. В сільськогосподарському виробництві, наприклад, збільшення витрат

добрив чи кормів може перекрити негативний вплив витрат за іншими

елементами (якість насіння, породні якості тварин тощо) і забезпечити

інколи навіть збільшення виробництва продукції. Тому узагальнений

контроль ефективності використання запасів в управлінському обліку також

потрібно застосовувати якомога ширше.

Зокрема, таку узагальнену оцінку можна отримати за допомогою

коефіцієнта оборотності запасів, що визначається як сума доходів від

реалізації продукції, робіт, послуг (кредит рахунка 70 “Доходи від

реалізації” зменшеного на суму ПДВ) щодо середньорічного залишку

запасів (визначається як частка від ділення суми залишків за рахунками

класу 2 "Запаси" на початок і кінець

звітного періоду на 2):

Точніше його вираховують як співвідношення підсумків сальдо за рахунками класу 2 “Запаси” на початок кожного місяця до кількості

місяців у звітному періоді.

Коз =

246

Вираховують також коефіцієнт оборотності річних виробничих затрат

як співвідношення витрат виробництва (обіги за дебетом рахунка 20

“Виробництво”, зменшені на суму оплати праці, відрахувань на соціальні

заходи та амортизації необоротних активів) до середньорічного залишку

запасів, визначеного попереднім способом.

Тривалість обороту запасів визначають у днях як частку від ділення

АОПВВ

об

−

календарних днів у звітному періоді на коефіцієнт оборотності запасів:

365;270;180;90

оз

Т =

Кошти, вивільнені (або додатково залучені) через

пришвидшення

(уповільнення) оборотності запасів, визначають як добуток одноденних витрат

запасів (витрати виробництва за мінусом оплати праці, відрахувань на

соціальні заходи та амортизації необоротних активів, поділені на кількість

днів у звітному періоді – 90; 180; 270; 365) та кількості днів зменшення

(збільшення) тривалості обороту. Останній добуток визначається за

результатами порівняння тривалості обороту запасів за попередній і

поточний

звітні періоди.

;ТозВЗдСВК

Зміни матеріаломісткості продукції оцінюють за питомою витратою

запасів на одиницю продукції. Для цього використовують дані обліку витрат

за статтями й елементами.

6.2.10. Класифікація витрат на формування запасів

Важливим аспектом управлінського обліку є класифікація витрат на

формування і зберігання запасів. Як відомо, такі затрати групують за їхнім

складом: комерційні (відсотки, страхові платежі, податок на майно); складські

(утримання складів, переміщення запасів, охорона); втрати при зберіганні

247

(природні втрати, псування, старіння, в т. ч. і моральне – зменшення потреби

внаслідок технологічних змін; зниження споживання через зменшення обсягу

виробництва продукції); затрати, зумовлені кількістю замовлень (витрати на

організацію поставок окремих партій, необхідність переналагоджування робіт

та витрат при випробуванні перших зразків, а також унаслідок браку, втрати

часу та потужності через вказану

причину, затрати на переміщення партій);

додаткові затрати, пов’язані з вичерпанням запасів і зумовленим у зв’язку з цим

їхнім дефіцитом: на зв’язок, роз’їзди експедиторів, їхню оплату, доплати за

терміновість поставок, пришвидшення перевезень, збільшення питомих витрат

їхніми малими обсягами, прискорення їхнього руху на підприємстві, комерційні

витрати (зменшення прибутку

внаслідок втрати ринку збуту продукції через її

відсутність на підприємстві в обсягах, визначених договорами з покупцями і

перехід замовлень від них до конкурентів, непередбачені витрати на пошук чи

збереження замовлень після відновлення випуску продукції в попередніх

обсягах); затрати на управління запасами (утримання технічного персоналу,

облікових працівників, інструктаж і навчання).

За ступенями

впливу такі затрати поділяють на регульовані – такі, на які

можуть впливати менеджери відділу постачання, працівники, які оформляють

замовлення на запаси, експедитори, завідувачі складів, і нерегульовані – на які

впливу зазначені особи не мають: амортизація, затрати на утримання

обладнання і персоналу складів.

Щодо обсягу поставок затрати на формування і зберігання запасів

поділяють

на вкладені витрати, тобто іммобілізовані при інвестуванні в запаси,

та релевантні – пов’язані зі зберіганням запасів і виконанням замовлень.

Вкладені витрати залежать від розміру запасів, які не мають бути надмірними,

оскільки це призводить до вилучення й заморожування на тривалий термін

коштів, які могли б бути спрямовані на інші потреби і приносити

прибуток.

Релевантні витрати за своїм змістом відповідають класифікації таких витрат за

їхнім складом, оскільки складаються із витрат на страхування, зберігання, облік

248

матеріалів і втрати за інвестиціями в запаси внаслідок їхнього морального зносу

та погіршення якості. Однак подібність за змістом не означає їхньої

ідентичності, оскільки у релевантні витрати включають лише ті, що змінюються

відповідно до обсягу запасів. Таким чином, умовно постійні витрати –

амортизацію складських приміщень та обладнання чи орендну плату за них,

заробітну плату постійних працівників складів у релевантні витрати не

включають.

Це ж стосується вкладень у запаси, оскільки у розрахунку на одиницю

вони, як правило, однакові. Лише ту частину вкладень, що інколи змінюється в

результаті надання постачальниками скидок при закупівлі більших партій (або

ж унаслідок застосування вищих цін при постачанні дрібних партій

), можна

вважати релевантними витратами.

За видами робіт затрати на формування і зберігання запасів поділяють на

навантажувально-розвантажувальні, транспортні, сортувальні (доробку),

складування, проведення фізико-хімічних (органолептичних) аналізів. Оскільки

такі роботи можуть виконуватись у різних місцях, цю класифікацію

доповнюють поділом витрат за центрами їхнього виникнення. Вона

забезпечується за встановленою на підприємстві номенклатурою

статей, що

відображає його специфіку.

6.2.11. Взаємозв’язок і відмінність управлінського та фінансового обліку

запасів

Як відомо, у світовій практиці застосовуються дві системи обліку:

переплетена й інтегрована. При переплетеній системі обліку управлінський

і фінансовий облік ведуть на рахунках, які не кореспондують один з одним.

За інтегрованою системою обліку рахунки управлінського обліку включені

в загальний план рахунків і кореспондують з рахунками фінансового

обліку. Саме за таким

принципом побудований план рахунків

249

бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських

операцій, що застосовується в Україні з 2000 р.

Щодо запасів, то як в управлінському, такі у

фінансовому обліку

використовується інформація, сформована за рахунками класу 2 “Запаси”, а

саме 20 “Виробничі запаси”, 21 “Тварини на вирощуванні і відгодівлі”, 22

“Малоцінні і швидкозношувані предмети”, 23 “Виробництво” (як запаси тут

враховуються витрати незавершеного виробництва), 24 “Брак у виробництві”

(як запаси тут враховується забракована продукція, брак за якою не

виправлений), 25 “Напівфабрикати”, 26 “Готова продукція”, 27 “Продукція

сільськогосподарського виробництва

”, 28 “Товари” та субрахунком 112

“Малоцінні необоротні матеріальні активи”. О

перації з надходження і

вибуття запасів відображаються за подвійним записом на рахунках

одночасно в системі фінансового й управлінського обліку, правда з різним

ступенем деталізації.

У той же час відмінність управлінського й фінансового обліку запасів

за цими рахунками зумовлена відмінностями їхньої мети. Метою фінансового

обліку є забезпечення інформацією зовнішніх споживачів. На практиці

така

інформація наводиться у фінансовій звітності, зокрема, в “Балансі”, ф. № 1,

де в другому розділі активу “Оборотні активи” відображаються сальдо за

наведеними вище синтетичними рахунками. В управлінському обліку

синтетичні дані про сальдо за рахунками не використовуються. Тут

недостатньо навіть даних про сальдо чи обіги за аналітичними рахунками,

оскільки він набагато ширший, як зазначалось, саме через

облікові

процедури. Тому, крім деталізованих даних про наявність запасів за

аналітичними рахунками на кінець місяця, їхнє вибуття чи надходження за

місяць, що ідентично відображається у синтезованому вигляді у фінансовому

обліку за синтетичними рахунками, в управлінському обліку

використовується не тільки ця оперативна щоденна облікова інформація, а й

глибша, отримана на основі нормування

, планування, аналізу, контролю.

250

Спільними для управлінського та фінансового обліку запасів є більшість

первинних документів з надходження й вибуття запасів, окремі реєстри,

оскільки як в одній, так і в другій підсистемах записи операцій

здійснюються одночасно. У той же час деякі облікові документи й реєстри

можна чітко поділити на такі, що використовуються лише у підсистемі

фінансового

чи управлінського обліку. Зокрема, первинними документами

суто управлінського обліку можна вважати розрахунки норм запасів,

особові картки обліку малоцінних і швидкозношуваних предметів,

спецодягу, спецвзуття, захисних пристосувань, а реєстром фінансового

обліку запасів – Головну книгу в частині зазначених синтетичних рахунків,

журнал № 5 (5А). Проте в більшості первинних документів і зведених та

аналітичних реєстрів

одночасно забезпечується ведення управлінського й

фінансового обліку, що зумовлює їхній взаємозв’язок.

Таким чином,

інформація, сформована в системі управлінського обліку, органічно

входить у систему фінансового обліку, що забезпечує зовнішню звітність

підприємства. Конкретизувати зазначене можна на методиці аналітичного й

синтетичного обліку запасів.

Як відомо, за даними карточок складського обліку матеріально

відповідальні особи в кінці місяця складають матеріальний звіт, тип. ф. №

М–19.

У ньому відображають тільки ті матеріали, за якими протягом місяця

відбулись зміни (було надходження чи вибуття). Тому залишки на початок

місяця записують не зі звіту за попередній період, а з карточок складського

обліку, на основі аналізу відображених операцій. За тими номенклатурними

номерами, де протягом місяця записів у карточці не було, немає

потреби

вказувати залишки у звіті про рух матеріалів, оскільки вони не змінились і в

бухгалтерії відомі за даними сальдових відомостей. Крім цього, на тих

підприємствах, де застосовують сальдовий метод обліку запасів, передбачене

подання, крім звіту про рух матеріалів, відомості обліку залишків матеріалів

на складі, тип. ф. № М–14.