Дмитириева Н.Г., Дмитриев Д.Б. Налоги и налогообложение в Российской Федерации

Подождите немного. Документ загружается.

- Глава 4 -

Акцизы

В отличие от НДС акцизы издавна использовались государями

при единоличном установлении источников пополнения своей каз-

ны и государства. В царской России в 1901 г. акцизы давали казне

61% доходов*. Акцизы, пожалуй, самая древняя форма налогооб-

ложения, не считая пошлин. Введенный в 1992 г., этот налог явля-

ется третьим по величине косвенным налогом после НДС и тамо-

женной пошлины.

Акцизы — косвенные налоги, включаемые в цену товара.

В настоящее время акцизы применяются во всех странах ры-

ночной экономики. Акцизы имеют два основных налоговых при-

знака: первый — обязательность (принудительность) и второй — ин-

дивидуальная безвозмездность.

Обязательность акциза означает юридическую обязанность его

плательщика перед государством; акциз устанавливается в одно-

стороннем порядке, без заключения договора, и взыскивается в слу-

чае уклонения от его уплаты в принудительном порядке.

Индивидуальная безвозмездность акциза означает отсутствие

встречного удовлетворения; уплата акциза не приводит к возник-

новению у государства обязанности возместить его плательщику

понесенные затраты в каком-либо виде в полном размере.

В отличие от многоступенчатого НДС акциз уплачивается в

бюджет один раз производителем подакцизного товара и фактичес-

ки перекладывается на потребителя. Поэтому косвенные налоги, в

том числе акцизы, носят регрессивный характер. С целью ослабить

их негативное влияние на малообеспеченные слои населения в чис-

ло подакцизных товаров включают предметы роскоши (автомоби-

ли) и товары, пользующиеся повышенным спросом, но недорогие

в производстве (спиртные напитки и табачные изделия, бензин

и т. п.).

* Юткина Т. Ф. Указ. соч. С. 298.

Акцизы препятствуют образованию сверхвысокой прибыли и

устанавливаются, как правило, на высокорентабельные товары для

изъятия в доход государственного бюджета полученной произво-

дителями сверхприбыли.

4.1. Плательщики акцизов

Порядок изъятия и уплаты акцизов, состав налогоплательщи-

ков, а также перечень подакцизных товаров регламентируются гл. 22

«Акцизы» ч. II Налогового кодекса Российской Федерации, с изме-

нениями и дополнениями (последние редакции): от 24.07.2002 г.

№ 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую

Налогового кодекса Российской Федерации, некоторые другие акты

законодательства Российской Федерации» и от 31.12.2002 г. №191-ФЗ

«О внесении изменений и дополненийв главы 22,24, 25, 26.2, 26.3

и 27 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и

некоторые другие акты законодательства Российской Федерации»;

от 07.07.2003 г. №117-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в

часть вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты

Российской Федерации, а также признании утратившими силу не-

которых законодательных актов».

Плательщиками акцизов являются:

1) организации;

2) индивидуальные предприниматели;

3) лица, признаваемые плательщиками налога в связи с переме-

щением товаров через таможенную границу Российской Феде-

рации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом

РФ, принятым Государственной Думой 25 апреля 2003 г.

4) организации или индивидуальные предприниматели — участ-

ники договора простого товарищества (договора о совместной

деятельности).

В соответствии со ст. 11 НК РФ организации — это юридичес-

кие лица, образованные в соответствии с законодательством Рос-

сийской Федерации, а также иностранные юридические лица, ком-

пании и другие корпоративные образования, обладающие граждан-

ской правоспособностью, созданные в соответствии с законодатель-

ством иностранных государств международные организации, их

филиалы и представительства, созданные на территории Россий-

ской Федерации.

_________________93

Индивидуальные предприниматели — согласно ст. 11 НК РФ

это физические лица, зарегистрированные в соответствии с граж-

данским законодательством РФ в установленном порядке и осуще-

ствляющие предпринимательскую деятельность без образования

юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранни-

ки, частные детективы.

Статьей 180 НК РФ устанавливает другой порядок определения

плательщика акцизов при осуществлении деятельности по догово-

ру простого товарищества (договору о совместной деятельности).

Так, в качестве лица, исполняющего обязанности по исчислению и

уплате всей суммы акциза, признается лицо, ведущее дела просто-

го товарищества. А в случае, если ведение дел простого товарище-

ства осуществляется совместно всеми участниками, участники до-

говора самостоятельно определяют, кто из них будет исполнять обя-

занности по исчислению и уплате всей суммы акциза. А для произ-

водства большинства подакцизных товаров требуется специальное

разрешение — лицензия. К лицензируемым подакцизным товарам

относятся: спирт этиловый, спиртосодержащая продукция, алко-

гольная продукция, табак и табачные изделия, нефтепродукты. Не

лицензируется в настоящее время производство пива, автомобилей

и мотоциклов.

В соответствии с действующим законодательством лицензии

на производство подакцизных товаров выдаются юридическим ли-

цам либо индивидуальным предпринимателям. Простые товари-

щества могут быть образованы только при производстве нелицен-

зируемых подакцизных товаров, поскольку они статусом юриди-

ческих лиц не обладают. При этом ст. 204 НК РФ установлено, что

акцизы уплачиваются по месту производства подакцизных товаров,

а по алкогольной продукции, кроме того, уплачиваются по месту

ее реализации с акцизных складов, за исключением реализации на

акцизные склады других организаций.

4.2. Перечень подакцизных товаров

В соответствии со ст. 181 НК РФ подакцизными признаются

следующие товары:

1. Этиловый спирт (за исключением спирта коньячного).

2. Спиртосодержащая продукция, к которой отнесены раство-

ры, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде

с объемной долей этилового спирта более 9% (ранее было свыше

12%). При этом не являются подакцизными товарами спиртосодер-

жащие лекарственные, лечебно-профилактические, диагностичес-

кие средства, препараты ветеринарного назначения, парфюмерно-

косметическая продукция.

Помимо государственной регистрации общим требованием для

освобождения указанной спиртосодержащей продукции от уплаты

акциза является ограничение объема емкости, в которую они раз-

ливаются. Это условие введено НК РФ впервые.

Кроме перечисленных товаров от уплаты акцизов освобождают-

ся подлежащие дальнейшей перепродаже и (или) использованию для

технических целей отходы, образующиеся при производстве спирта

этилового из пищевого сырья, водок, ликероводочных изделий, если

они соответствуют нормативной документации, утвержденной фе-

деральным органом исполнительной власти, и внесены в Государ-

ственный реестр этилового спирта из пищевого сырья, алкогольной

и алкогольсодержащей продукции в Российской Федерации.

Перечень спиртосодержащей продукции, не облагаемой акци-

зами, расширен за счет включения в него товаров бытовой химии в

аэрозольной упаковке.

3. Алкогольная продукция, к которой относятся спирт питье-

вой, водка, ликеро-водочные изделия, коньяки, вино и иная пище-

вая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5%, за

исключением виноматериалов.

4. Пиво.

5. Табачная продукция.

6. Прямогонный бензин.

7. Автомобили легковые и мотоциклы.

8. Автомобильный бензин.

9. Дизельное топливо.

10. Моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных

двигателей.

Мотоциклы, дизельное топливо и моторные масла включены в

перечень подакцизных товаров впервые.

4.3. Объект налогообложения

Объектом обложения акцизами являются стоимость подакциз-

ных товаров, определяемая исходя из отпускных цен без учета ак-

циза, а по подакцизным товарам, на которые установлены твердые

ставки акцизов (в абсолютной сумме на единицу обложения), —

объем реализованных подакцизных товаров в натуральном выра-

жении.

Налоговый кодекс признает объектом налогообложения опера-

ции по реализации или передаче подакцизных товаров, их можно

классифицировать по признакам:

• реализация на территории Российской Федерации или за ее пре-

делами (экспорт);

• реализация произведенной продукции или передача другим

лицам (юридическим или физическим) или в структуре одной

организации (одного юридического лица);

• принадлежности сырья, из которого произведена подакцизная

продукция, собственного или давальческого и т. д.

Объектом налогообложения признаются следующие операции:

1) реализация на территории Российской Федерации лицами про-

изведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация

предметов залога и передача подакцизных товаров по соглаше-

нию о предоставлении отступного или новации (за исключени-

ем нефтепродуктов). Передача прав собственности на подакциз-

ные товары одним лицом другому лицу на возмездной и (или)

безвозмездной основе, а также использование их при натураль-

ной оплате признаются реализацией подакцизных товаров;

2) реализация организациями с акцизных складов алкогольной

продукции, приобретенной у налогоплательщиков — произво-

дителей указанной продукции либо акцизных складов других

организаций. Не признается объектом налогообложения реали-

зация алкогольной продукции с акцизного склада одной

оптовой

организации акцизному складу другой оптовой организации;

3) продажа лицами переданных им на основании приговоров, ре-

шений судов, арбитражных судов или других уполномоченных

на то государственных органов конфискованных и (или) бесхо-

зяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от кото-

рых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат

обращению в государственную и (или) муниципальную соб-

ственность;

4) передача на территории Российской Федерации лицами произ-

веденных ими из давальческого сырья (материалов) подакциз-

ных товаров, за исключением операций по передаче нефтепро-

дуктов, собственнику указанного сырья (материалов) либо дру-

гим лицам, в том числе получение указанных подакцизных то-

варов в собственность в счет оплаты услуг по производству под-

акцизных товаров из давальческого сырья (материалов);

5) передача в структуре организации произведенных подакцизных

товаров (за исключением нефтепродуктов) для дальнейшего

производства неподакцизных товаров, за исключением реали-

зации денатурированного этилового спирта из всех видов сы-

рья и спиртосодержащей денатурированной продукции органи-

зациям по специальным разрешениям (ст. 183, пп. 2, 3 п. 1).

6) передача на территории Российской Федерации лицами произ-

веденных ими подакцизных товаров (за исключением нефте-

продуктов) для собственных нужд;

7) передача на территории Российской Федерации лицами произ-

веденных ими подакцизных товаров (за исключением нефте-

продуктов) в уставный (складочный) капитал организаций, па-

евые фонды кооперативов, а также в качестве взноса по договору

простого товарищества (договору о совместной деятельности);

8) передача на территории Российской Федерации организацией

(хозяйственным обществом или товариществом) произведен-

ных ею подакцизных товаров (за исключением нефтепродук-

тов) своему участнику (его правопреемнику или наследнику)

при его выходе (выбытии) из организации (хозяйственного об-

щества или товарищества), а также передача подакцизных то-

варов (за исключением нефтепродуктов), произведенных в рам-

ках договора простого товарищества (договора о совместной

деятельности), участнику (его правопреемнику или наследни-

ку) указанного договора при выделе его доли из имущества,

находящегося в общей собственности участников договора, или

разделе такого имущества (за исключением нефтепродуктов);

9) передача произведенных подакцизных товаров на переработку

на давальческой основе (за исключением нефтепродуктов);

10) ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию Россий-

ской Федерации; первичная реализация подакцизных товаров

(за исключением нефтепродуктов), происходящих с территории

Республики Беларусь и ввезенных на территорию Российской

Федерации.

Статьей 196 НК РФ в отношении алкогольной продукции вво-

дится режим налогового склада. Это комплекс мер налогового кон-

троля, включающий учет подакцизных товаров, условия выбытия

подакцизных товаров, особые требования к обустройству складов,

доступа на них и т. п.

Действие

режима'

налогового склада распространяется на тер-

риторию, на которой расположены производственные помещения,

используемые непосредственно для производства алкогольной про-

дукции, а также акцизные склады — специально выделенные и

оборудованные помещения, где хранится готовая алкогольная про-

дукция.

Акцизные склады могут находиться как на территории, на ко-

торой расположены производственные помещения, так и вне ее.

Учреждаются акцизные склады организациями — плательщиками

акцизов на основе специальных разрешений, выдаваемых террито-

риальнъши налоговыми органами в соответствии с Постановлени-

ем Правительства РФ от 30.12.2000 г. № 1026 «Об утверждении

правил выдачи разрешения и учреждения акцизных складов, их

функционирования и осуществления налогового контроля за их ра-

ботой». Режим налогового склада действует с момента окончания

производства алкогольной продукции и (или) ее поступления на

акцизный склад до момента отгрузки покупателям.

Таким образом, если алкогольная продукция отпускается с од-

ного акцизного склада предприятия-производителя на другой ак-

цизный склад, являющийся структурным подразделением этого же

предприятия, то режим налогового склада продолжает действовать.

Режим налогового склада действует также, если алкогольная

продукция отгружается с одного акцизного склада оптовой органи-

зации на другой акцизный склад этой же или другой оптовой орга-

низации.

В период действия режима налогового склада алкогольная

продукция не считается реализованной, и в отношении этой про-

дукции не возникает обязательств по уплате акцизов.

Алкогольная продукция, находящаяся под действием режима

налогового склада, хранится под контролем сотрудников налого-

вых органов.

Акцизами не облагаются (ст. 183 НК РФ):

передача подакцизных товаров одним структурным подразде-

лением другому структурному подразделению этой же органи-

зации для производства и (или) реализации других подакциз-

ных товаров (если структурные подразделения организации не

являются юридическими лицами). Так, передача спирта для

производства водки из одного цеха организации в другой, даже

если цех по производству водки находится на другой террито-

Зак.

565

рии, объектом обложения акцизами не является. Также не яв-

ляется объектом обложения акцизами и передача готовой вод-

ки на склад, принадлежащий организации, которая произвела

водку;

операции по реализации денатурированного спирта и денату-

рированной спиртосодержащей продукции освобождаются от

уплаты акцизов при соблюдении следующих условий:

— реализация денатурированного спирта и денатурированной спир-

тосодержащей продукции должна осуществляться только орга-

низациям по специальным разрешениям (лицензиям) на его по-

ставку в пределах выделенных квот, утвержденных (согласо-

ванных) уполномоченными федеральными органами исполни-

тельной власти;

— концентрация денатурирующих добавок должна исключать воз-

можность использования денатурированного спирта и денату-

рированной спиртосодержащей продукции для производства ал-

когольной и другой пищевой продукции;

— денатурированный спирт и денатурированная спиртосодержа-

щая продукция должны быть изготовлены на основе этилового

спирта, спиртосодержащей продукции, которые получены по

специальным разрешениям на их поставку в пределах выде-

ленных квот;

— денатурированный спирт и спиртосодержащая продукция дол-

жны быть изготовлены в соответствии с утвержденными (со-

гласованными) уполномоченными федеральными органами ис-

полнительной власти нормативными и техническими докумен-

тами;

— денатурированный спирт и спиртосодержащая продукция дол-

жны пройти государственную регистрацию в уполномоченном

федеральном органе исполнительной власти и внесены в Госу-

дарственный реестр этилового спирта и спиртосодержащих ра-

створов из непищевого сырья;

— денатурация этилового спирта должна осуществляться в рам-

ках единого технологического процесса на производственных

мощностях одной организации (без передачи в ходе этого тех-

нологического процесса от одного структурного подразделения

организации другому ее структурному подразделению);

• операции по передаче в структуре организации произведенных

подакцизных товаров для дальнейшего производства из них

денатурированных этилового спирта и спиртосодержащей про-

дукции;

• операции по вывозу подакцизных товаров в таможенном режи-

ме экспорта за пределы территории Российской Федерации;

• подакцизные товары, помещаемые под таможенные режимы

экспорта в государства СНГ, при условии их фактического вы-

воза за пределы территории Российской Федерации;

• первичная реализация конфискованных и (или) бесхозяйных

подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу

государства и которые подлежат обращению в государственную

и (или) муниципальную собственность, на промышленную пе-

реработку под контролем таможенных и (или) налоговых орга-

нов либо уничтожению.

Необходимо особо подчеркнуть, что освобождение от уплаты

акцизов производится только при условии ведения и наличия от-

дельного учета указанных выше операций по реализации (переда-

че) подакцизных товаров.

4.4. Налоговая база

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду подак-

цизного товара. Предусматривается несколько механизмов опреде-

ления налоговой базы. Применение одного или другого из них за-

висит от вида подакцизного товара и соответственно от того, какой

вид налоговых ставок установлен в отношении этих товаров: спе-

цифические, адвалорные или комбинированные.

При применении

специфических

налоговых ставок налоговая

база определяется как объем реализуемых (переданных) товаров в

натуральном выражении (штуках, метрах, килограммах, тоннах,

лошадиных силах),

При применении адвалорных или комбинированных налого-

вых ставок возможны два варианта:

• как стоимость реализованных (переданных) подакцизных това-

ров, исчисленная исходя из цен, указанных сторонами сделки,

Предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных

цен. В случаях, когда цены товаров (работ, услуг), применен-

ные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или

понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных

товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести моти-

вированное решение о доначислении налога и пени, рассчитан-

ных таким образом, как если бы результаты этой сделки были

оценены, исходя из применения рыночных цен на соответствую-

щие товарооборота, услуги);

* как стоимость переданных подакцизных товаров, исчисленная

исходя из средних цен реализации, действовавших в предыду-

щем налоговом периоде, а при их отсутствии — исходя из ры-

ночных цен.

Такие цены применяются при определении налоговой базы по

подакцизным товарам:

* при реализации на безвозмездной основе;

* при совершении товарообменных (бартерных) операций;

* при передаче подакцизных товаров по соглашению о предос-

тавлении отступного или новации;

* при передаче при натуральной оплате труда.

При определении налоговой базы из нее исключаются соб-

ственно акцизы, НДС.

Если налогоплательщик при реализации подакцизных товаров,

на которые установлены адвалорные ставки акцизов, получал вы-

ручку в иностранной валюте, то для определения налоговой базы

иностранная валюта пересчитывается в валюту Российской Федера-

ции по курсу Банка России, действующему на дату реализации по-

дакцизных товаров.

НК РФ предусмотрено, что если учет операций, облагаемых по

разным ставкам, ведется налогоплательщиком раздельно, то и на-

логовая база определяется по этим операциям отдельно.

Если раздельный учет по таким операциям не ведется, опреде-

ляется единая налоговая база по всем операциям реализации (пере-

дачи) подакцизных товаров.

При импорте сигарет (как с фильтром, так и без) для расчета

акциза берется их таможенная стоимость, увеличенная на сумму

таможенной пошлины.

4.5. Ставки акцизов

Взимание акцизов производится по единым для всей террито-

рии Российской Федерации ставкам, установленным ст. 193 НК РФ

(табл. 2).

Применяются ставки: специфические — в рублях и копейках за