Суглобов А.Е. Бухгалтерский учет и аудит
Подождите немного. Документ загружается.
Перечень статей затрат, их состав и методы распределения по
видам продукции (работ, услуг) определяются отраслевыми методи¬
ческими рекомендациями по вопросам учета и калькулирования себе¬
стоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры
производства. При этом устанавливаемая для соответствующей отрас¬
ли группировка затрат по статьям должна обеспечить выделение пря¬
мых затрат. К ним относятся затраты, непосредственно связанные с тех¬
нологическим процессом изготовления конкретных видов изделий,
определяемые на единицу продукции или по отдельным участкам про¬
изводства на основании данных прямого учета и прямо относимые на
отдельные виды изделий. Косвенные затраты связаны с работой цеха
или предприятия в целом и не могут быть отнесены на отдельные виды
изделий, а должны распределяться между ними косвенным образом,
т.е. по какому-либо условному признаку.
В большинстве отраслей промышленности в номенклатуре ста¬
тей калькуляции выделяют затраты на сырье и материалы; топливо
и энергию на технологические цели; покупные изделия, полуфабрика¬
ты и услуги производственного характера; заработную плату и отчис¬
ления на социальные нужды: общепроизводственные и общехозяй¬
ственные расходы, потери от брака, коммерческие расходы.
В крупньус и средних организациях для учета затрат на произ¬
водство продукции применяют счета 20 «Основное производство»,
23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные рас¬
ходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве»,
29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 97 «Расходы буду¬
щих периодов». По дебету указанных счетов учитывают расходы, а по
кредиту — их списание. По окончании месяца учтенные на собиратель¬
но-распределительных счетах (25,26,28,97) затраты списывают на сче¬
та основного и вспомогательных производств, а также обслуживающих
производств и хозяйств.
С кредита счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомога¬
тельные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяй¬
ства» списывают фактическую себестоимость выпущенной продукции
(работ, услуг). Сальдо этих счетов характеризует величину затрат на
незавершенное производство.
В малых организациях для учета затрат на производство использу¬
ют, как правило, счета 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйствен¬
ные расходы», 97 «Расходы будущих периодов» или только счет 20.
Объект учета затрат — это совокупность сгруппированных рас¬
ходов. Основными группировками затрат являются:
по видам производства — основное и вспомогательные;
341
по местам возникновения затрат — производства, цехи, участки,
бригады;
по видам продукции (работ, услуг) — группы однородных изде¬
лий, изделия, полуфабрикаты, работы и услуги и др.
Объекты калькуляции — отдельные изделия, группы изделий,
полуфабрикаты, работы и услуги, себестоимость которых определяет¬
ся. Аналитический учет затрат на производство ведется, как правило,
по объектам учета. Разрешается открывать аналитические счета не на
каждый объект, а на их группу.
Для каждого объекта калькуляции необходимо правильно вы¬
брать калькуляционную единицу, в качестве которой применяют в ос¬
новном натуральные (тонны, метры и др.) и условно-натуральные еди¬
ницы, исчисленные с помощью коэффициентов (тысяча условных банок
консервов и др.). Калькуляционные единицы могут не совпадать с учет¬
ной натуральной единицей. В перерабатывающих организациях, напри¬
мер, учетной единицей является 1кг продукции, а калькуляционной еди¬
ницей — 1т или 1 ц. Применение укрупненных калькуляционных
единиц упрощает составление плановых и отчетных калькуляций.
12.5. УЧЕТ ПРЯМЫХ РАСХОДОВ
Прямыми расходами являются такие статьи калькуляции, как
сырье и материалы; возвратные отходы (вычитаются); покупные изде¬
лия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних
организаций; топливо и энергия на технологические цели; заработная
плата; отчисления на социальные нужды; потери от брака.
Сырье и материалы отпускают в производство в строгом соот¬
ветствии с действующими нормами расхода по массе, объему, площади
или счету и оформляют лимитно-заборными картами, требованиями,
накладными. Под расходом сырья и материалов в производстве пони¬
мают их непосредственное потребление в процессе производства.
По истечении месяца цехи составляют отчеты о расходе сырья
и материалов, где указывают нормативный и фактический расход мате¬
риалов на каждый вид продукции или на несколько видов продукции. На
основании этих отчетов бухгалтерия составляет по каждому синтетиче¬
скому счету ведомости (машинограммы) распределения израсходованных
сырья и материалов, где расход отражается по каждому аналитическому
счету, открываемому в развитие синтетических производственных сче¬
тов. Израсходованные сырье и материалы списывают в дебет счетов
20, 23, 25, 26, 29, 97 с кредита счета 10 «Материалы».
Стоимость израсходованных в производстве сырья и материалов
отражается за вычетом стоимости возвратных отходов, под которыми
342
понимают остатки сырья и материалов, образовавшиеся в процессе пре¬
вращения исходного сырья в готовую продукцию, утратившие полностью
или частично первоначальные свойства и потерявшие возможность ис¬
пользования по прямому назначению. Принятые на учет возвратные
отходы отражаются по дебету счета 10 с кредита счетов 20, 23, 29.
По статье «Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги про¬
изводственного характера сторонних организаций»- отражают затра¬
ты на покупные изделия и полуфабрикаты, используемые данной орга¬
низацией для производства готовой продукции. В эту же статью
включаются затраты на оплату услуг производственного характера
и оказываемых сторонними организациями, которые могут быть пря¬
мо отнесены на себестоимость отдельных изделий.
По статье «Топливо и энергия на технологические цели» отра¬
жают стоимость израсходованного топлива, горячей и холодной воды,
пара, сжатого воздуха, холода, непосредственно расходуемых в процессе
производства продукции. Стоимость топлива и энергетических расхо¬
дов между отдельными видами продукции распределяют в ведомости
распределения услуг вспомогательных производств и хозяйств. При
этом энергетические расходы распределяют между отдельными вида¬
ми продукции исходя из норм их расхода и действующих цен. Исполь¬
зованные на технологические цели топливо и энергию относят в дебет
счетов 20, 23, 29 с кредита счетов 10, 23 и 60.
По статье «Заработная плата производственных рабочих» пла¬
нируют и учитывают основную и дополнительную заработную плату
производственных рабочих и инженерно-технических работников, не¬
посредственно связанных с выработкой продукции.
Для отнесения суммы заработной платы и отчислений органам
социального страхования на объекты калькуляции составляют разра-
боточную таблицу (машинограмму) распределения заработной платы
на основании первичных документов по учету выработки и расчетно-
платежных ведомостей.
Отчисления на социальные нужды распределяются между объек¬
тами учета затрат и калькулирования пропорционально основной за¬
работной плате производственных рабочих.
Статья «Потери от брака» имеется, как правило, только в отчет¬
ных калькуляциях. Браком считаются изделия и полуфабрикаты, ко¬
торые по своему качеству не соответствуют установленным стандар¬
там, техническим условиям или договорам. Синтетический учет потерь
от брака ведут на активном счете 28 «Брак в производстве». По дебету
этого счета отражают затраты по исправлению частичного брака (с кре¬
дита счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате тру-
343
да» и др.), а также себестоимость окончательного брака (с кредита со¬
ответствующего счета производства).
Потери от брака списывают с кредита счета 28 «Брак в произ¬
водстве» в зависимости от причин брака и порядка возмещения потерь
в дебет различных счетов: 70 «Расчеты с персоналом по оплате тру¬
да» — если брак произошел по вине рабочих; 76 «Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям» — если
брак произошел по вине поставщиков недоброкачественных сырья и ма¬
териалов; 10 «Материалы» — на стоимость забракованных изделий по
цене возможного использования; соответствующие счета производ¬
ства — если невозмещенные потери от брака относятся на себестои¬
мость готовой продукции.
12.6. УЧЕТ И РАСПРЕДЕЛЕНИЕ КОСВЕННЫХ РАСХОДОВ
К косвенным расходам относят общепроизводственные и обще¬
хозяйственные расходы. Общепроизводственные расходы учитывают
на счете 25 «Общепроизводственные расходы». К этому счету целесо¬
образно открыть два субсчета: 25-1 «Расходы на содержание и эксплуа¬
тацию оборудования»; 25-2 «Расходы по обслуживанию, организации,
управлению цехом».
На первом субсчете учитывают расходы на содержание и эксп¬
луатацию оборудования: амортизацию оборудования и транспортных
средств; оплату труда рабочих, обслуживающих оборудование; расхо¬
ды на ремонт оборудования и др. На втором субсчете отражают оплату
труда аппарата управления; единый социальный налог с данной опла¬
ты труда; амортизацию здания, цеха, сооружений и инвентаря; расхо¬
ды на текущий ремонт зданий и сооружений и др.
Аналитический учет общепроизводственных расходов ведут по
каждому цеху в отдельности в ведомости учета затрат цехов, а при ис¬
пользовании ЭВМ — в соответствующей машинограмме.
По истечении месяца собранные в ведомости № 12 расходы спи¬
сывают в дебет счетов 20 «Основное производство», 28 «Брак в произ¬
водстве» и других счетов (29, 76, 79, 97, 99).
Общие для всей организации расходы учитывают на активном син¬
тетическом счете 26 «Общехозяйственные расходы». Их аналитический
учет ведут по отдельным статьям, сгруппированным в четыре раздела.
А. Расходы на управление организацией: «Заработная плата ап|
парата управления организацией»; «Командировки и перемещения*!
«Содержание пожарной, военизированной и сторожевой охраны» и др.|
Б. Общехозяйственные расходы: «Содержание прочего обще¬
заводского (не административно-управленческого) персонала»;
344
«Амортизация основных средств»; «Содержание и текущий ремонт зда¬
ний, сооружений и инвентаря общезаводского характера» и др.
В. Сборы и отчисления: «Налоги, сборы и прочие обязательные
отчисления и расходы».
Г. Общезаводские непроизводительные расходы: «Потери от
простоев»; «Потери от порчи материалов и продукции при хранении
на заводских складах» (в тех случаях, когда ущерб не может быть взы¬
скан с виновников) и др.
Аналитический учет общехозяйственных расходов ведут в ведо¬
мости учета общехозяйственных расходов, расходов будущих перио¬
дов и непроизводственных расходов (форма № 15), а при использова¬
нии ЭВМ — в соответствующей машинограмме.
Для распределения общепроизводственных и общехозяйствен¬
ных расходов составляют специальные ведомости. В организациях про¬
мышленности общепроизводственные и общехозяйственные расходы
распределяют между объектами калькуляции, как правило, пропорци¬
онально сумме основной заработной платы производственных рабочих.
Списание общехозяйственных расходов по назначению оформ¬
ляют следующими бухгалтерскими записями:
Д-т сч. 20 «Основное производство» — на сумму расходов, отно¬
сящихся к основному производству;
Д-т сч. 23 «Вспомогательные производства» — на сумму расхо¬
дов, относящихся к вспомогательным производствам;
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», суб¬
счет «Расчеты по претензиям» — на сумму расходов, причитающихся
к получению от поставщиков в возмещение потерь от простоев по внеш¬
ним причинам;
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» — на сумму расходов, по¬
несенных в результате временной остановки производства, и др.;
К-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы».
Общехозяйственные расходы можно списывать с кредита сче¬
та 26 в дебет счета 90 «Продажи».
12.7. КЛАССИФИКАЦИЯ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАТРАТ
Классификация затрат на производство — группировка затрат
на производство и реализацию продукции. По различным признакам
затраты подразделяются на основные и накладные, прямые и косвен¬
ные, условно-постоянные и переменные. В планировании и учете себе¬
стоимости продукции основную роль играет группировка расходов по
экономическим элементам и по калькуляционным статьям.
345
По элементам группируются все однородные по экономическо¬
му содержанию затраты вне зависимости от места, где они произведе¬
ны, независимо от объекта затрат. В планировании и учете по этому
признаку выделяются восемь групп (элементов) затрат: сырье и основ¬
ные материалы, вспомогательные материалы, топливо со стороны,
электроэнергия со стороны, амортизационные основные фонды, за¬
работная плата (основная и дополнительная), отчисления на социаль¬
ное страхование, прочие расходы. Эта группировка используется для
разработки сметы затрат на производство, отражающей общую сумму
затрат.
Группировка затрат по экономическим элементам позволяет увя- j
зать план по себестоимости продукции с другими разделами техпром-1
финплана, определить потребность в оборотных средствах. Для опре¬
деления себестоимости конкретных изделий, видов продукции затрат j
группируются по калькуляционным статьям, с учетом места затрат, их \
целевого назначения.
Типовой перечень, принятый в планировании, предусматривает <
следующие статьи калькуляции: сырье и материалы, возвратные отхо¬
ды, топливо и энергия на технологические цели, основная заработная 1
плата производственных рабочих, отчисления на социальное страхо- §
вание, расходы на подготовку и освоение производства, расходы на со¬
держание и эксплуатацию оборудования, цеховые расходы, общезавод¬
ские расходы, потери от брака, прочие производственные расходы.
Кроме того, статьи затрат группируют по различным классам
и группам на основе тех или иных признаков:
1) по отношению к производственному процессу: основные, на¬
кладные;
2) по отношению к объему производства: условно-постоянные
и условно-переменные;
3) по составу: одноэлементные, комплексные;
4) по способу отнесения на себестоимость: прямые, косвенные;
5) по участию в процессе производства: производственные, ком¬
мерческие;
6) по целесообразности расходования: производительные, не-
i
производительные;
7) по нормированию: планируемые, непланируемые;
8) по периодичности: текущие, единовременные;
9) по видам производства: основные и вспомогательные.
346
12.8. УЧЕТ, ОЦЕНКА И ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ
НЕЗАВЕРШЕННОГО ПРОИЗВОДСТВА
Незавершенное производство — совокупность продукции частич¬
ной готовности (в том числе готовая продукция, не прошедшая испы¬
таний); продукции неполностью укомплектованной; продукции не при¬
нятой заказчиком; остатков заказов вспомогательного производства;
материалов, подвергшихся изменениям; незаконченных работ и т.д.
Продукция, не прошедшая предусмотренный технологией полный цикл
производства, который необходим, чтобы продукцию можно было от¬
править заказчику, поставить на рынок для продажи, отгрузить на склад
готовой продукции.
При исчислении себестоимости продукции затраты отчетного
месяца корректируют на разницу в стоимости незавершенного произ¬
водства на начало и конец месяца, т.е. к стоимости незавершенного про¬
изводства на начало месяца прибавляют затраты отчетного месяца и вы¬
читают стоимость незавершенного производства на конец месяца.
Остатки незавершенного производства на конец отчетного пе¬
риода в массовом и серийном производстве можно оценивать в балан¬
се по нормативной или плановой производственной себестоимости
(полной или неполной в зависимости от порядка списания общехозяй¬
ственных расходов), по прямым статьям расходов, а также по стоимо¬
сти сырья, материалов и полуфабрикатов. При единичном производ¬
стве незавершенное производство отражают в балансе по фактическим
производственным затратам.
Для уточнения учетных данных о незавершенном производстве
в установленные сроки производят его инвентаризацию. Проверка за¬
делов незавершенного производства производится путем фактическо¬
го подсчета, взвешивания, перемеривания.
Описи составляют отдельно по каждому обособленному струк¬
турному подразделению (цеху, участку, отделению) с указанием наиме¬
нования заделов, стадии или степени их готовности, количества или
объема, а по строительно-монтажным работам — с указанием объема
работ.
Забракованные детали в описи незавершенного производства не
включают, по ним составляют отдельные описи.
По незавершенному производству, представляющему собой не¬
однородную массу или смесь сырья, в описях, а также в сличительных
ведомостях приводят два количественных показателя: количество этой
массы или смеси и количество сырья или материалов (по отдельным
наименованиям), входящих в ее состав. Количество сырья или материа-
347
лов определяется техническими расчетами в порядке, установленном
отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и каль¬
кулирования себестоимости продукции (работ, услуг).
При выявлении недостач или излишков инвентаризационная
комиссия, определив причины и виновников, готовит предложения
о порядке их списания.
По выявленным недостачам или излишкам незавершенного
производства производят следующие бухгалтерские записи.
На общую сумму выявленных недостач: Д-т сч. 94 «Недостачи
и потери от порчи ценностей» — К-т сч. 20 «Основное производство»;
К-т сч. 23 «Вспомогательные производства».
На сумму недостач по вине работников цехов: Д-т сч. 73 «Расче¬
ты с персоналом по прочим операциям», субсчет 2 «Расчеты по возме¬
щению материального ущерба» — К-т сч. 94 «Недостачи и потери от
порчи ценностей».
При отсутствии виновных лиц: Д-т сч. 25 «Общепроизводствен¬
ные расходы»; Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы»; Д-т сч. 91
«Прочие доходы и расходы» и других счетов — К-т сч. 94 «Недостачи i
и потери от порчи ценностей».
На сумму излишков: Д-т сч. 20 «Основное производство» — К-т ]
сч. 91 «Прочие доходы и расходы».
12.9. ВСПОМОГАТЕЛЬНЫЕ ПРОИЗВОДСТВА
Основными задачами учета затрат по вспомогательным произ-1
водствам являются правильное и точное определение размеров затрат
и выполненных работ и услуг по каждому производству; правильное
списание произведенных работ и услуг и распределение отклонений |
от их плановой себестоимости по назначению.
Вспомогательное производство — производство, предназначенное I
для обслуживания основного производства (ремонтные работы, перевоз- J
ка грузов, подача воды, строительный участок на заводе, электростанция,
котельная, обслуживающие основное производство, и т.д.). Работы и услуги I
вспомогательного производства потребляются самим предприятием!
и в отдельных случаях могут отпускаться на сторону.
Учет затрат и выполненных работ по вспомогательным произ-1
водствам ведут на счете 23 «Вспомогательные производства», в составе I
которого могут быть выделены субсчета по видам производств: «Ремонт¬
ные мастерские»; «Ремонт зданий и сооружений»; «Машинотракторный
парк»; «Автомобильный транспорт»; «Энергетические производства»;
«Водоснабжение»; «Гужевой транспорт»; «Некоммерческая деятель-)
ность»; «Прочие вспомогательные производства».
348
На дебете счета 23 собирают все затраты, относящиеся к вспомо¬
гательным производствам; с кредита эти затраты списывают по назна¬
чению в соответствии с выполненной работой. Как правило, затраты
списывают ежемесячно в размере плановой себестоимости выполнен¬
ных работ с корректированием в конце года до фактической себестои¬
мости. По производствам с равномерным ходом работ и не содержа¬
щим затрат в плановой оценке ежемесячно могут списываться
фактические затраты.
12.10. МЕТОД УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО
И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ
Метод учета затрат на производство и калькулирования себе¬
стоимости — совокупность приемов документирования и отражения
затрат производства для определения фактической себестоимости про¬
дукции и контроля за процессом формирования себестоимости. Мето¬
ды зависят от организации и технологии производства, а также от ха¬
рактера выпускаемой продукции. Основными из них являются простой,
позаказный, попередельный и нормативный.
В понятие метода входят не только приемы исчисления себестои¬
мости единицы продукции, но и порядок оценки незавершенного про¬
изводства, брака продукции, отходов производства и других списаний
затрат на производство. Методы исключения затрат на побочную про¬
дукцию применяются, когда наряду с основной получают побочную
продукцию. Побочную продукцию оценивают по установленным це¬
нам и исключают из суммы затрат на производство основной и побоч¬
ной продукции. Оставшаяся сумма затрат будет составлять себестои¬
мость всей основной продукции. Разделив эту сумму на количество
единиц основной продукции, получают себестоимость ее единицы.
Учет затрат по элементам расходов. Под элементом расхода по¬
нимают экономически однородные затраты, материальные затраты, за¬
траты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортиза¬
цию и прочие затраты (ПБУ 10/99).
Материальные затраты отражают стоимость: покупных сырья
и материалов, используемых на производственные и хозяйственные
нужды, а также комплектующих изделий и полуфабрикатов, подверга¬
ющихся в дальнейшем монтажу или дополнительной обработке в дан¬
ной организации; работ и услуг производственного характера, выпол¬
няемых сторонними организациями или производствами и хозяйствами
организации, не относящимися к основному виду деятельности; топ¬
лива всех видов, приобретаемого со стороны и расходуемого на техно¬
логические цели; выработки всех видов энергии, отопления зданий;
349
транспортных работ по обслуживанию производства, выполняемых
транспортом организации; покупной энергии всех видов, расходуемой
на технологические и другие производственные и хозяйственные нуж¬
ды; потерь от недостачи поступивших материальных ресурсов в преде¬
лах норм естественной убыли и некоторые другие материальные за¬
траты.
Стоимость материальных ресурсов, отражаемая по элементу
«Материальные затраты», формируется исходя из цен их приобрете¬
ния (без учета налога на добавленную стоимость), наценок (надбавок),
комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и внешне¬
экономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, вклю¬
чая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортиров¬
ку, хранение и доставку, осуществляемой сторонними организациями.
Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость
продукции, исключается стоимость возвратных отходов. Под возврат¬
ными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов,
полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресур¬
сов, образовавшиеся в процессе производства продукции, утратившие
полностью или частично потребительские качества исходного ресурса и в
силу этого используемые с повышенными затратами (пониженным вы¬
ходом продукции) или вовсе не используемые по прямому назначению.
Возвратные отходы оценивают в следующем порядке: по пони¬
женной цене исходного материального ресурса (по цене возможного
использования), если отходы могут быть применены для основного
производства, но с повышенными затратами (пониженным выходом
готовой продукции), для нужд вспомогательного производства, изго¬
товления предметов широкого потребления или реализованы на сто¬
рону; по полной цене исходного материального ресурса, если отходы j
реализуются на сторону для использования в качестве полноценного |
ресурса.
Полный перечень затрат, включаемых в материальные расходы |
для целей налогообложения, приведен в ст. 254 НК РФ.
В затраты на оплату труда включаются любые начисления pa-1
ботникам в денежной или натуральной формах: стимулирующие на-'
числения и надбавки; компенсационные начисления, связанные с ре¬
жимом работы или условиями труда; премии и единовременные
поощрительные начисления, а также затраты, связанные с содержани- }
ем этих работников, предусмотренные трудовыми договорами (контрак- j
тами) или коллективными договорами. К затратам на оплату труда от- \
носят, в частности: суммы, начисленные по тарифным ставкам,
350