Суглобов А.Е. Бухгалтерский учет и аудит
Подождите немного. Документ загружается.
Материальные ценности подразделяются на виды, сорта, марки,
типоразмеры, каждому из которых присваивают числовое обозначение
(номенклатурный номер) и записывают его в специальный документ,
который называют номенклатурой-ценником. В номенклатуре-ценни¬
ке указывают также учетную цену и единицу измерения материалов.
Сельскохозяйственные организации могут открывать к счету 10
«Материалы» отдельные субсчета для учета семян, посадочного мате¬
риала и кормов (покупных и собственного производства); минераль¬
ных удобрений; ядохимикатов, используемых в борьбе с вредителями
и болезнями сельскохозяйственных культур; биопрепаратов, меди¬
каментов и др.
На синтетических счетах учет материальных ценностей ведут по
фактической себестоимости или по учетным ценам. При учете материа¬
лов по фактической себестоимости в дебет материальных счетов отно¬
сят все расходы по их приобретению.
При поступлении материалов дебетуют материальный счет 10
«Материалы» и кредитуют следующие счета: 60 «Расчеты с поставщи¬
ками и подрядчиками» — на стоимость поступивших материалов по
ценам поставщиков со всеми наценками сбытовых и снабженческих
организаций и транспортно-заготовительными расходами; 76 «Расче¬
ты с разными дебиторами и кредиторами» — на стоимость услуг, опла¬
чиваемых чеками транспортным (железнодорожным и водным) орга¬
низациям; 71 «Расчеты с подотчетными лицами» — на стоимость
материалов, оплаченных из подотчетных сумм; 23 «Вспомогательные
производства» — на расходы по доставке материалов собственным
транспортом и на фактическую себестоимость материалов собственно¬
го производства; 20 «Основное производство» — на стоимость возврат¬
ных отходов и другие счета.
Материальные ценности, полученные от разборки списанных
основных средств, и излишки материалов, выявленные при инвента¬
ризации, оценивают по рыночной стоимости и приходуют по дебету
счета 10 с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Материалы, полученные по договору дарения и безвозмездно,
принимаются на учет по рыночной стоимости по дебету счета 10 с кре¬
дита счета 98 «Доходы будущих периодов». По мере списания безвоз¬
мездно полученных материалов на счета учета затрат и по другим при¬
чинам выбытия (на счета 20, 23, 25, 26, 97 и др. с кредита счета 10) их
стоимость списывается со счета 98 в кредит счета 91.
Сельскохозяйственные организации продукцию собственного
производства текущего года отражают на счете 10 «Материалы» в те¬
чение года по плановой себестоимости (дебет счета 10, кредит счета 20
311
«Основное производство»). После составления годовой отчетной каль¬
куляции плановую себестоимость материалов корректируют до фактиче¬
ской себестоимости способом «красное сторно» (если фактическая себе¬
стоимость оказалась ниже плановой) или способом дополнительных
проводок (если фактическая себестоимость выше плановой).
Отпущенные в производство и на другие нужды материалы спи¬
сывают с кредита материальных счетов в дебет соответствующих сче¬
тов издержек производства и на другие счета в течение месяца по учет¬
ным ценам. При этом составляют следующие записи: Д-т сч. 20
«Основное производство» (материалы отпущены основному производ¬
ству); Д-т сч. 23 «Вспомогательные производства» (материалы отпу¬
щены вспомогательным производствам); Д-т других счетов в зависи¬
мости от направления расходов материалов (25, 26 и др.) — К-т сч. 10
«Материалы» или других счетов по учету материалов.
Проданные материалы списывают с кредита счета 10 в дебет сче¬
та 91 «Прочие доходы и расходы». По дебету счета 91 отражают также
расходы, связанные с продажей материалов, и сумму НДС по продан¬
ным материалам.
При списании материалов вследствие непригодности их факти¬
ческая себестоимость списывается со счета 10 «Материалы» (а при
использовании учетных цен для синтетического учета материалов и со
счета 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей») в дебет
счета 84 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Со счета 84 списан¬
ные материалы относят на счета учета затрат на производство и издер¬
жек обращения, расчетов по возмещению материального ущерба (счет
76) или финансовых результатов (счет 91).
Стоимость материалов по ценам между различными счетами из¬
держек производства и другим направлениям выбытия материалов рас¬
пределяют на основании ведомости, которую составляют по данным
первичных документов о расходе материалов.
По истечении месяца определяют разницу между фактической
себестоимостью израсходованных материалов и стоимостью их по учет¬
ным ценам. Разницу списывают на те же счета затрат, на которые были
списаны материалы по учетным ценам (счета 20,23,25,26 и др.). Если
фактическая себестоимость выше твердой учетной цены, то разницу
между ними списывают дополнительной бухгалтерской проводкой,
обратную же разницу (что возможно при использовании в качестве
твердой учетной цены плановой себестоимости материалов) — спо¬
собом «красное сторно», т.е. отрицательными числами. Отклонения
фактической себестоимости материалов от стоимости их по учетным
ценам распределяют между израсходованными и оставшимися на скла-
312
де материалами пропорционально стоимости материалов по учетным
ценам.
При синтетическом учете материальных ценностей по учетным
ценам дополнительно используют счета 15 «Заготовление и приобре¬
тение материальных ценностей» и 16 «Отклонения в стоимости мате¬
риальных ценностей». Счет 15 предназначен для учета заготовления
и приобретения материальных ценностей, относящихся к средствам
в обороте (материалы, животные на выращивании и откорме, товары).
В дебет счета 15 относят покупную стоимость материальных ценностей,
по которым в организацию поступили расчетные документы постав¬
щика, и другие расходы по приобретению материалов с кредита счетов
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 23 «Вспомогательные
производства», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и др. в зависи¬
мости от того, откуда поступили материальные ценности, от характера
расходов по заготовке и доставке материальных ценностей в организа¬
цию.
Материально-производственные запасы, фактически поступив¬
шие в организацию, списывают по учетным ценам с кредита счета 15
в дебет счетов 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и от¬
корме» и 41 «Товары».
Сумму равницы в стоимости приобретенных материально-про¬
изводственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости
приобретения и учетных ценах, списывают со счета 15 в дебет счета 16.
Остаток на счете 15 на конец месяца показывает наличие материально-
производственных запасов в пути.
Израсходованные или проданные материально-производствен¬
ные запасы списывают на счета издержек производства (обращения)
и продажи с кредита материальных счетов по учетным ценам.
Счет 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей»
предназначен для учета разницы в стоимости приобретенных матери¬
ально-производственных запасов, исчисленной в фактической себе¬
стоимости приобретения и учетных ценах. Этот счет используют толь¬
ко в том случае, если на счетах 10,11,41 синтетический учет ведут по
учетным ценам. Накопленные на счете 16 разницы между фактической
себестоимостью приобретенных материально-производственных запа¬
сов и стоимостью их по учетным ценам списывают с кредита счета 16
в дебет счетов издержек производства или обращения или других сче¬
тов, как правило, пропорционально стоимости израсходованных мате¬
риально-производственных запасов по учетным ценам. Допускается
списание отклонений на затраты производства или на расходы на пе¬
редачу в месяце их выявления.
313
В бухгалтерском балансе сальдо по счету 16 включается в сто¬
имость материально-производственных запасов без отражения этой
операции на счетах бухгалтерского учета. Аналитический учет по сче¬
ту 16 ведут по группам материально-производственных запасов с при¬
близительно одинаковым уровнем этих отклонений.
11.5. УЧЕТ МАТЕРИАЛОВ В ПУТИ И НЕОТФАКТУРОВАННЫХ
ПОСТАВОК
Поступающие материалы, не сопровождающиеся платежными
документами от поставщиков (неотфактурованные поставки), прихо¬
дуют по акту о приемке материалов, составляемому на складе. Опри¬
ходование неотфактурованных поставок осуществляют по учетным или
рыночным ценам, если в качестве учетных цен используют фактическую
себестоимость материалов, и отражают по дебету счета 10 «Материалы»
с кредита счета 60. После получения расчетных документов по неотфак¬
турованным поставкам их цена корректируется с учетом поступивших до¬
кументов. Одновременно уточняются расчеты с поставщиком.
Если расчетные документы по неотфактурованным поставкам
поступают в следующем году, то учетная стоимость материальных за¬
пасов не меняется; величина налога на добавленную стоимость прини¬
мается к бухгалтерскому учету в установленном порядке; уточняются
расчеты с поставщиком.
При этом суммы сложившейся разницы между учетной стоимо¬
стью оприходованных материалов и их фактической себестоимостью
списываются в месяце, в котором поступили расчетные документы сле¬
дующим образом: уменьшение стоимости материальных запасов отра¬
жается по дебету счетов расчетов и кредиту счета 91 «Прочие доходы
и расходы» (как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году);
увеличение стоимости материальных запасов отражается по кредиту
счетов расчетов и дебету счета 91 (как убытки прошлых лет, выявлен¬
ные в отчетном году).
Суммы, оплаченные за запасы, не вывезенные со склада постав¬
щиком и находящиеся в пути, учитывают в бухгалтерском учете на сче¬
тах расчетов как дебиторскую задолженность.
11.6. УЧЕТ НЕДОСТАЧ И ПОРЧИ, ОБНАРУЖЕННЫХ
ПРИ ПРИЕМКЕ МАТЕРИАЛОВ
Методическими указаниями по учету материально-производ¬
ственных запасов установлен следующий порядок учета недостач и пор¬
чи материалов, обнаруженных при их приемке.
314
Сумма недостач и порчи в пределах норм естественной убыли
определяется умножением количества недостающих или испорченных
материалов на договорную (продажную) стоимость поставщика (без
НДС и транспортных расходов). Исчисленная сумма недостач или пор¬
чи отражается по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценно¬
стей» и кредиту счетов расчетов (60 или 76), Одновременно сумма не¬
достач или порчи списывается с кредита счета 94 на счета учета
транспортно-заготовительных расходов или отклонений в стоимости
материальных запасов (счет 10 или 16).
Если испорченные материалы могут быть использованы в органи¬
зации или проданы (с уценкой), то они приходуются по ценам возможной
продажи. На эту стоимость уменьшают сумму потерь от порчи.
Недостачи и порча материалов сверх норм естественной убыли
учитывают по фактической себестоимости, включая транспортно-за-
готовительные расходы, НДС и акцизы по дебету счетов расчетов по
претензиям (счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,
субсчет 2 «Расчеты по претензиям») и кредиту счетов по учету расче¬
тов (60, 76).
При поступлении недостающих материалов от поставщиков они
оприходуются по дебету счетов учета материалов с кредита счета 76,
при этом суммз НДС отражается по дебету счета 19 «Налог на добав¬
ленную стоимость по приобретенным ценностям».
При отсутствии оснований для предъявления претензий суммы
недостач или потерь от порчи списываются покупателем на счет 84
с кредита счетов учета расчетов (60 или 76).
11.7. OUEHKA ОТПУЩЕННЫХ В ПРОИЗВОДСТВО
МАТЕРИАЛОВ
Определение фактической себестоимости материальных ресур¬
сов, списываемых на производство, разрешается производить следу¬
ющими методами оценки запасов: по себестоимости каждой единицы;
по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени заку¬
пок (метод ФИФО); по себестоимости последних по времени закупок
(метод ЛИФО).
Применение одного из этих методов по виду (группе) запасов
производится исходя из допущения последовательности применения
учетной политики.
По себестоимости каждой единицы оценивают материально-про¬
изводственные запасы (МПЗ), используемые организацией в особом
порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запа¬
сы, которые не могут быть обычным образом заменены на другие.
315
Согласно методическим указаниям по учету МПЗ при отпуске
материалов по себестоимости каждой единицы можно использовать два
варианта исчисления себестоимости единицы запаса: включая все рас¬
ходы, связанные с приобретением запаса; включая только стоимость
запаса по договорной цене. Применение второго (упрощенного) вари¬
анта допускается при невозможности непосредственного отнесения
транспортно-заготовительных и других расходов, связанных с приоб¬
ретением запасов, на себестоимость (например, при централизованной
поставке материалов). В этом случае разница между фактической се¬
бестоимостью приобретенных запасов и их стоимостью по договорным
ценам распределяется пропорционально стоимости отпущенных мате¬
риалов по договорным ценам.
Средняя себестоимость определяется по каждому виду (группе)
запасов как частное от деления общей себестоимости вида (группы)
запасов на их количество, соответственно складывающихся из себе¬
стоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступив¬
шим запасам в течение месяца.
Отмеченные способы оценки материальных ресурсов являются
традиционными для отечественной учетной практики. В течение от¬
четного месяца материальные ресурсы списывают на производство (как
правило, по учетным ценам), а в конце месяца списывают соответству¬
ющую долю отклонений фактической себестоимости материальных
ресурсов от стоимости их по учетным ценам.
При методе ФИФО применяют правило «первая партия на при¬
ход — первая в расход». Это означает, что независимо от того, какая
партия материалов отпущена в производство, сначала списывают ма¬
териалы по цене (себестоимости) первой закупленной партии, затем
по цене второй партии и т.д. в порядке очередности, пока не будет по¬
лучен общий расход материалов за месяц.
При методе Л ИФО применяют правило «последняя партия на при¬
ход — первая в расход», т.е. сначала списываются материалы по себестои¬
мости последней партии, затем — по себестоимости предыдущей и т.д.
Применение указанных способов оценки материальных ресур¬
сов ориентирует на организацию аналитического учета материалов по
отдельным партиям (а не только по видам материалов). Можно оце¬
нить израсходованные материалы расчетным путем, используя следу¬
ющую формулу:
Р = Он + П - Ок,
где Р — стоимость израсходованных материалов;
Он и Ок — стоимость соответственно начального и конечного остатков материалов;
П — поступление за месяц.
316
Оценка материально-производственных запасов на конец отчет¬
ного периода производится в зависимости от принятого способа оцен¬
ки запасов при их выбытии (кроме товаров, учитываемых по продаж¬
ной стоимости).
11.8. УЧЕТ ПРОДАЖИ МАТЕРИАЛОВ
При продаже материальных запасов, синтетический учет кото¬
рых ведется по фактической себестоимости, их списывают со счета 10
в дебет счета 91 в течение месяца по учетным ценам, а по окончании
месяца такой же проводкой списывают отклонения фактической себе¬
стоимости материалов от стоимости их по учетным ценам (способом
«красное сторно» или способом дополнительных проводок).
Расходы, связанные с продажей материальных ценностей, спи¬
сывают в дебет счета 91с кредита соответствующих счетов.
При продаже материалов на сторону, синтетический учет кото¬
рых ведется по учетным ценам, составляют следующие бухгалтерские
записи:
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» — К-т сч. 10 «Материалы»
(на стоимость материалов по учетным ценам);
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» — К-т сч. 16 «Отклонение
в стоимости материальных ценностей» (на разницу между фактической
себестоимостью материалов и стоимостью по учетным ценам);
Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — К-т сч. 91
«Прочие доходы и расходы» (на продажную стоимость материалов);
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» — К-т сч. 68 «Расчеты по
налогам и сборам» (на сумму НДС по проданным материалам).
Финансовый результат от продажи материалов списывают со
счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки».
Необходимо отметить, что если при продаже или мене материа¬
лов не исполнены необходимые условия признания выручки, то отпу¬
щенные материалы списываются с кредита счета 10 в дебет не счета 91,
а счета 45 «Товары отгруженные». После признания выручки от прода¬
жи материалов они списываются с кредита счета 45 в дебет счета 91
«Прочие доходы и расходы».
При реализации материалов организация в обязательном порядке
должна включить в счет отдельной строкой размер НДС, он должен
быть выделен и в платежных документах. В соответствии с главой 21.
«Налог на добавленную стоимость» НК РФ в тех случаях, когда в пер¬
вичных учетных документах (счетах, счетах-фактурах, приходных кас¬
совых ордерах, актах выполненных работ и др.) и в расчетных доку¬
ментах (поручениях, требованиях, реестрах чеков и реестров на
317
получение средств с аккредитива, подтверждающих стоимость приоб¬
ретения товара) не выделен размер НДС, исчисление его расчетным
путем не производится.
11.9. УЧЕТ ТАРЫ
Тара — это емкости, предназначенные для упаковки, транспорти¬
ровки и хранения товаров. Различают тару жесткую (ящики, бутылки,
бочки), полужесткую (корзины, картонные короба), мягкую (мешки, кули).
Бухгалтерский учет тары ведется по следующим видам: тара из
древесины; тара из картона и бумаги; тара из металла; тара из пласт¬
массы; тара из стекла; тара из тканей и нетканых материалов.
В составе тары учитываются также материалы и детали, пред¬
назначенные специально для изготовления и ремонта тары,— тарные
материалы (детали для сборки ящиков, бочковая клепка, железо об¬
ручное, пробка корковая и полиэтиленовая, колпачки вискозные, фоль¬
га и пр.). Тара под товарами может совершать однократный и много¬
кратный оборот.
Тара однократного использования (бумажная, картонная, поли¬
этиленовая) включается в себестоимость отгруженного товара и тор¬
говой организацией отдельно не оплачивается.
К многооборотной таре относятся: деревянная тара (ящики, бочки,
кадки); картонная тара (ящики из гофрированного и плоского склеен¬
ного картона); металлическая и пластмассовая тара (бочки, фляги,
ящики, бидоны, корзины); тара из тканей и нетканых материалов (меш¬
ки тканевые, упаковочные ткани, нетканые упаковочные полотна); спе¬
циальная тара (тара, специально изготовленная для затаривания опре¬
деленных видов товара).
Если иное не предусмотрено договором поставки, многооборот¬
ная тара подлежит обязательному возврату поставщикам товара или
сдаче тароремонтной организации. Такая тара указывается в сопрово¬
дительных документах на товар отдельной строкой, по ней устанавлива¬
ются залоговые цены. При возврате порожней тары в исправном состоя¬
нии поставщик возвращает торговой организации залоговую стоимость
тары. На возврат тары поставщику или тароремонтной организации
выписывают товарно-транспортную накладную формы № 1-Т,
Тара, которая не выделена отдельной строкой в товарных докумен¬
тах и не подлежит оплате поставщику, может быть оприходована на
основании акта (формы № ТОРГ-5) по цене возможной реализации.
Такую тару торговая организация может использовать для собствен¬
ных нужд или продать сторонней организации. Продажа тары оформ¬
ляется накладной по форме № ТОРТ-12.
318
Бой, порчу и лом тары оформляют актом по форме М ТОРГ-15.
Тара, пришедшая в негодность вследствие естественного износа, также
списывается на основании акта. Акт составляется комиссией, которая
определяет причины непригодности и виновных лиц, допустивших
поломку, бой или порчу тары. Списание непригодной тары произво¬
дится только после утверждения акта руководителем торговой органи¬
зации или лицом, им уполномоченным. Непригодная тара подлежит
обязательной сдаче для утилизации организации по сбору вторичного
сырья или перерабатывающей организации. Отпуск непригодной тары
оформляется накладной (товарно-транспортной накладной).
Движение тары в торговой организации отражается материаль¬
но ответственным лицом в товарном отчете формы № ТОРГ-29 и от¬
чете по таре формы № ТОРГ-30.
Наличие и движение тары под товаром и тары порожней (кроме
стеклянной посуды) учитывают на балансовом счете 41, субсчет 3 «Тара
под товаром и порожняя». На этом счете учитывают тару:
• стоимость которой выделена в расчетных документах отдель¬
ной строкой;
• не выделенную отдельной строкой в сопроводительных докумен¬
тах поставщика, но оприходованную по акту;
• изготовленную торговой организацией самостоятельно;
• поступившую в торговую организацию по залоговым ценам
и подлежащую возврату.
Инвентарная тара, которая предназначена для производственных
или хозяйственных нужд, учитывается на счетах 01 «Основные сред¬
ства» или 10 «Материалы», субсчет 4 «Тара и тарные материалы». Тар¬
ные материалы, предназначенные для ремонта и изготовления тары для
товаров, учитываются на счете 41-3 «Тара под товаром и порожняя».
Аналитический учет тары ведется в количественном и стоимост¬
ном выражении по складам, подразделениям и местам хранения, по
материально ответственным лицам, а внутри этих категорий — по ви¬
дам и группам тары. Тара принимается к учету по фактической себе¬
стоимости.
При наличии в торговой организации большой номенклатуры
тары, а также при ее высокой оборачиваемости разрешается вести учет
тары по учетным ценам (договорным, планово-расчетным, по средней
цене группы, по фактической себестоимости предыдущего периода).
Возвратная тара принимается к учету по учетным ценам (ценам,
указанным поставщиком в сопроводительных документах). Тара, на
которую установлены залоговые цены, отражается в учете по этим
ценам.
319
В бухгалтерском учете операции по движению тары отражают
проводками.
Поступление тары под товаром от поставщика:
Д-т сч. 41-3 -К-тсч. 60-1.
Возврат многооборотной тары поставщику:
Д-т сч. 60-1-К-тсч. 41-3.
Поступление тары по залоговым ценам:
Д-т сч. 41-3 - К-т
сч.
60-1.
Удержание поставщиком части залоговой стоимости тары в воз¬
мещение расходов на ремонт, очистку и промывку тары:
Д-т сч. 51 — К-т сч. 60-1 — возвращена залоговая стоимость тары
за минусом расходов тарополучателя, подлежащих возмещению таро-
сдатчиком (торговой организацией);
Д-т сч. 44 «Расходы на тару» — К-т сч. 60-1 — торговой организа¬
цией списаны расходы, предъявленные тарополучателем к возмещению.
Оприходование тары, не указанной в счете поставщика, по це¬
нам возможной реализации:
Д-т сч. 41-3 — К-т сч. 91-1 «Внереализационные доходы».
Оприходование излишков тары, выявленных при инвентариза¬
ции:
Д-т сч. 41-3 — К-т сч. 91-1 «Внереализационные доходы» — оп¬
риходованы излишки тары, выявленные при инвентаризации.
Списание тары, пришедшей в негодность в результате недоста¬
чи, боя, лома, порчи:
Д-т сч. 94 — К-т сч. 41-3 — списана тара, пришедшая в негодность.
Списание тары в результате естественного износа:
Д-т сч. 91-2 «Операционные расходы» — К-т сч. 41-3.
Тара, непригодная для дальнейшего использования и предназ¬
наченная для сдачи в утиль, переводится в состав прочих материалов
по балансовой стоимости:
Д-т сч. 10-6-К-тсч. 41-3.
Сдача этой тары в утиль отражается проводками:
Д-т сч. 62-2 — К-т сч. 91-1 «Операционные доходы» — тара отпу¬
щена организации вторичной переработки сырья по договорной цене;
Д-т сч. 91-2 «Операционные расходы» — К-т сч. 10-6 — списана
балансовая стоимость тары.
Если тара вывозится на свалку, то делают одну проводку:
Д-т сч. 91-2 «Операционные расходы» — К-т сч. 10-6.
Тара-оборудование — это вид многооборотной тары, предназна¬
ченный для хранения, транспортировки и продажи из него товаров,
например, хлебные контейнеры. Право собственности на тару-обору-
320