Справочник - Сборник международных стандартов аудита
Подождите немного. Документ загружается.
АУДИТ МЕЖДУНАРОДНЫХ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ
ПМАП 1006 930
Особые процедуры в отношении отдельных статей финансовой
отчетности
82. В параграфах 83-100 приведены утверждения, которые важны в
отношении типовых статей финансовой отчетности банка. В них
также изложены некоторые вопросы аудита, которые должны
помочь аудитору в составлении плана процедур проверки по
существу и внести предложение относительно некоторых методов,
которые могут быть использованы для тестирования статей,
отобранных аудитором Эти процедуры не представляют
собой ни
окончательного перечня выполняемых процедур, ни минимального
требования, которые должны быть удовлетворены.
Статья финансового отчёта - Особо важные утверждения
финансового отчета
83. ОСТАТКИ НА СЧЕТАХ ДРУГИХ БАНКОВ
Наличие
Аудитор должен рассмотреть вопрос о необходимости
подтверждения остатков третьими сторонами. Так как остатки на
счетах других банков образовались в результате большего
количества операций, то получение подтверждения от этих банков,
возможно, предоставит более убедительное доказательство как
факта проведения самих операций, так и межбанковских итоговых
сальдо, нежели тестирование соответствующих средств
внутреннего контроля. Рекомендаций
по процедурам
межбанковского подтверждения, включая терминологию и
содержание запросов о подтверждении можно найти в ПМАП 1000,
«Процедуры Межбанковского Подтверждения».
Оценка
Аудитор должен решить, есть ли необходимость в оценке
вероятности возврата депозитов в свете кредитоспособности банка.
Процедуры, необходимые при данной оценке, подобны тем, что
применяются при аудиторской оценке кредитного портфеля: они
будут описаны ниже:
Представление и раскрытие информации
Аудитор должен определить, отражают ли остатки на счетах в
других банках на дату финансовой отчетности добросовестные
коммерческие операций, или же значительные отклонения от
стандартных или ожидаемых уровней свидетельствуют об
операциях, которые, в первую очередь, проводились для того,
АУДИТ МЕЖДУНАРОДНЫХ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ
931 ПМАП 1006
чтобы создать неверное представление о финансовом положении
банка и (или) улучшить коэффициент ликвидности и коэффициента
использования активов явление, известное как
«очковтирательство»).
Когда «очковтирательство» настолько значительно по масштабам,
что может исказить достоверное и объективное представление
финансовой отчетности,, то в этом случае аудитор попросит
руководство банка внести корректировку поправку в сальдо,
указанному в финансовой отчетности банка или раскрыть
дополнительную информацию в пояснительной записке. Если
руководство банка не согласится с этим, то в этом случае
, аудитор
принимает решение о переделке аудиторского отчета (заключения).
84. ИНСТРУМЕНТЫ РЫНКА ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ
Наличие
Аудитору следует рассмотреть необходимость в физической
проверке, подтверждении внешними попечителями и сверке этих
сумм с бухгалтерскими записями.
Права и Обязанности
Аудитору следует проанализировать целесообразность проверки
получения сопутствующего дохода в качестве способа
установления права собственности. Аудитор обращает особое
внимание на установление права собственности на инструменты в
форме предъявителя. Аудитор также рассматривает существование
какого-нибудь препятствия на право владения инструментами. Для
доказательства неучтенных обязательств и убытков аудитор
проводит тесты на существование соглашения на
форвардную
продажу и обратную куплю.
Оценка
Аудитору следует проанализировать, с точки зрения
кредитоспособности эмитента, и надлежащий характер
используемых способов оценки.
Измерение
Аудитору следует решить, надо ли удостовериться в начислении
дохода по инструментам денежного рынка, который, в некоторых
случаях образуется в результате амортизации дисконта при
покупке.
АУДИТ МЕЖДУНАРОДНЫХ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ
ПМАП 1006 932
Аудитор также рассматривает:
• взаимосвязь между видами собственных ценных бумаг банка и
разумностью сопутствующего дохода; и
• отражение всех значительных доходов и убытков от продаж и
переоценки в соответствии с основами представления
финансовой отчетности(например, при учете доходов и
убытков от торговли ценными бумагами отдельно от
инвестиционных ценных бумаг).
85. ТОРГОВЫЕ ЦЕННЫЕ БУМАГИ
В Приложении 2 приводятся дальнейшие примеры вопросов,
связанных с внутренним контролем и аудиторскими процедурами в
отношении торговых операций.
Наличие
Аудитор рассматривает вопрос о физической проверке ценных
бумаг или подтверждении внешними попечителями и сверку
количества сумм с бухгалтерскими записями.
Права и Обязанности
Аудитор рассматривает целесообразность проверки получения
соответствующего дохода, в качестве способа установления права
собственности. Аудитор обращает особое внимание на
установление права собственности на ценные бумаги в форме на
предъявителя. Аудитор также рассматривает существование какого-
нибудь препятствия на право владения ценными бумагами. Для
доказательства неучтенных обязательств и убытков аудитор
проводит тесты на существование
соглашений на форвардную
продажу и обратную куплю..
Оценка
Основы представления финансовой отчетности часто предписывают
различные основы оценки для ценных бумаг, в зависимости от их
целей торговые, инвестиционный портфель или хеджирование.
Например, основы представления финансовой отчетности могут
требовать, чтобы оценка ценных бумаг производилась по рыночной
стоимости, а оценка портфельных инвестиции по первоначальной
стоимости, с обязательной проверкой на обесценение, а оценка
ценных бумаг, связанных с хеджированием, проводилась на тех же
условиях, что и хеджируемые ими реальные активы Классификация
ценных бумаг и, соответственно, связанная с ней основа оценки
АУДИТ МЕЖДУНАРОДНЫХ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ
933 ПМАП 1006
определяются намерениями руководства субъекта. В случае если
руководство субъекта изменяет свои намерения, изменяется и основа
оценки. Соответственно, при переводе ценных бумаг из одной
категории в другую, аудитор должен получить достаточно
подходящие аудиторские доказательства подтверждающие
утверждения руководства субъекта в отношении измерения
намерений. Возможность проведения реклассификации активов
предоставляет руководству банка возможность
подготовить
мошенническую финансовую отчётность, в связи предоставляемой
возможностью признать доходы или избежать признание убытков в
результате реклассификации отдельных ценных бумаг.
При реализации торговых ценных бумаг, оцениваемых по рыночной
стоимости, аудитор обратить внимание на случаи спорной
реклассификации ценных бумаг, рыночная стоимость которых
увеличилась, из инвестиционного портфеля (см. параграф 87), с
целью признания нереализованного дохода в прибыли.
Аудитор также рассматривает вопрос о повторном проведении
оценки расчетов и тестов контроля процедур оценки, используемой
банком.
Измерение
Аудитор также должен учитывать:
• взаимосвязь между видами собственных ценных бумаг и
разумностью сопутствующего дохода; и
• отражения всех значительных доходов и убытков полученных от
продаж и переоценки в соответствии с основами представления
финансовой отчетности (например, когда доходы и убытки от
торговли ценными бумагами рассматриваются иначе, чем
инвестиционные ценные бумаги).
86. ДРУГИЕ ФИНАНСОВЫЕ АКТИВЫ
(Вопросы, включающие текущие инвестиции, приобретенные для
продажи, а также приобретение активов переведенных в ценные
бумаги)
Права и Обязанности
Аудитору следует проверить документацию подтверждающую таких
активов, чтобы убедиться в том, все права и обязанности, такие как
варранты и опционы, были учтены надлежащим образом.
АУДИТ МЕЖДУНАРОДНЫХ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ
ПМАП 1006 934
Оценка
Аудитору следует проанализировать, надлежащий характер
используемых методов оценки. Поскольку устойчиво
функционирующего рынка подобных активов может и не быть, то
оказывается трудным найти независимое подтверждение стоимости.
Кроме того, даже при наличии такого доказательства может
возникнуть вопрос о том, достаточно ли велика емкость таких
рынков, чтобы можно было полагаться на котировки цен
на данные
активы и на любые имеющие к ним отношение операций
хеджирования, которые банк совершает на этих рынках. Аудитор
также учитывает характер и объем любого индекса обесценивания,
который был проведен банком, а также отражения их результатов при
оценке активов
87. ПОРТФЕЛЬНЫЕ ИНВЕСТИЦИИ
Во многих случаях аудит портфельной инвестиции банка не
отличается от аудита портфельных инвестиции других субъектов.
Однако, имеются несколько особых аспектов, которые создают
конкретные проблемы для банковских операций.
Оценка
Аудитору следует проверить стоимость активов, подтверждающих
стоимость ценных бумаг, особенно в отношении ценных бумаг,
которые бывают легко реализуемыми. Аудитору также следует
рассмотреть характер и объем любого индекса обесценивания
активов, которые были проведены банком, а также отражения их
результатов при оценке активов.
Измерение
Как было указано в параграфе 85, основы представления
финансовой отчетности часто допускают применение различных
основ оценки для ценных бумаг, хранящихся для разных целей.
Если ценные бумаги были переведены с торгового счета, то аудитор
определяет факт регистрации любых нереализованных убытков,
если это предусмотрено в основах представления финансовой
отчетности. Если в основах представления
финансовой отчетности
отсутствует требование учета нереализованных убытков, то в этом
случае аудитор рассматривает вопрос о том, был ли перевод
осуществлен во избежание необходимости признания снижения
стоимости ценных бумаг, произошедшей на рынке.
АУДИТ МЕЖДУНАРОДНЫХ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ
935 ПМАП 1006
Аудитор также рассматривает:
• взаимосвязь между видами собственных ценных бумаг и
обоснованностью сопутствующего дохода; и
• учета всех значительных доходов и убытков от продаж и
переоценки в соответствии с основами финансовой отчетности
(например, доходы и убытки от торговли ценными бумагами
обрабатываются иначе, чем инвестиционные ценные бумаги).
88. ИНВЕСТИЦИИ В ДОЧЕРНИЕ И АССОЦИИРОВАННЫЕ
КОМПАНИИ
Во многих случаях аудит банковских инвестиций в дочерние и
ассоциированные компании не отличается от аудита таких
инвестиций, хранимых другим субъектом. Однако, есть
определенные аспекты, которые представляют собой определенную
проблему в отношении банковских операций.
Оценка
Аудитору также следует рассмотреть значение любых
законодательных или практических требований для банков в
отношении обеспечения будущей финансовой поддержки с целью
поддержания деятельности (следовательно, и стоимости
инвестиций) дочерних и ассоциированных компаний. В некоторых
случаях необходимо обеспечить отражение соответствующих
финансовых обязательств в качестве балансовых обязательств
банка.
Аудитор должен обеспечить внесение надлежащих корректировок,
в случае если учетная политика компаний, включаемых в
отчетность по методу долевого участия или путем полной
консолидации, не соответствует учетной политике банка.
89. КРЕДИТЫ
(Включая авансы, переводные векселя, аккредитивы, банковские
акцепты, гарантии, и все другие формы предоставления кредита
клиентам, в том числе те, которые связаны с операциями с
иностранной валютой и деятельностью рынка денег, выданные:
физическим лицам, коммерческие предприятиям, правительственным
организациям, в иностранной или местной валюте).
Наличие
Аудитор рассматривает необходимость внешнего подтверждения
существования кредита.
АУДИТ МЕЖДУНАРОДНЫХ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ
ПМАП 1006 936
Оценка
Аудитор рассматривает надлежащий характер отраженного в
учете резерва на покрытие возможных потерь по кредитам.
Аудитор должен иметь представление о законах и регулировании,
которые могут повлиять на суммы, определенные руководством
субъекта. Базельским Комитетом издан комплект документов о
рациональной практике учета и раскрытия кредитов, где
приводятся рекомендаций для банков и надзорных органов
по
признанию и измерению займов, созданию резервов на случай
потерь по кредитам, а также по рискам раскрытия кредитов и по
ряду других вопросов. В них изложены мнения банковских
инспекторов относительно практики рационального учета и
раскрытия займов для банков, которые могут повлиять на основы
представления финансовой отчетности, в рамках которых банки
готовят свой отчет. Однако, финансовая отчетность банка
составляется в соответствии со специфическими основами
финансовой отчетности, а резерв для покрытия возможных потерь
в соответствии с вышеуказанными основами
В Приложении 2 приводится дальнейшая информация для аудитора
по кредитам.
Основным вопросом, требующим особого внимания аудитора,
является адекватность отраженного в учете резерва на покрытие
возможных потерь по кредитам.
При определении характера, масштаба и сроков проведения работы
аудитор должен принять во внимание следующие факторы:
• Степень обоснованности надежды, возлагаемой на систему
банковской классификации ссуд по их качеству, на процедуры
надлежащего оформления всей документаций, на процедуры по
анализу ссуд и на работу внутреннего аудитора
• Ввиду относительной важности предоставления иностранного
кредита аудитор, обычно, проверяет:
o Наличие информации, на основе которой банк оценивает и
ведет мониторинг за страховым риском и определяет
используемые им для этой цели критерии (т.е., особые
типы классификаций и коэффициенты оценки), а также
определяет
АУДИТ МЕЖДУНАРОДНЫХ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ
937 ПМАП 1006
o Установлены ли, а если установлены, то кем кредитные
лимиты для отдельных стран, и что за лимиты они, степень
этих ограничений оговоренных в них
• Структура ссудного портфеля, при анализе которой особое
внимание уделяется
Концентрации ссуд
o по конкретным заемщикам и связанными с ними сторонами
(включая процедуры, направленные на определение таких
связей)
o коммерческому и промышленному секторам
o географическим регионам;: и
o странам
o размер отдельных кредитных рисков (несколько крупных
кредитов или большое количество незначительных по
сумме тенденциям к изменению в объемах кредитов по
основным категориям (в особенности по категориям,
показывающим быстрый рост) и с просрочкой погашения,
кредитам, по которым прекращено начисление процентов,
и переоформленным кредитам; и
o кредитам, предоставляемым связанным сторонам
Выявленные потенциальные проблемные займы, причем особое
внимание должно быть уделено
o предыдущим убыткам и опыту их покрытия, включая
адекватность и своевременность создания резервов и их
списания; и
o результатам проверок со стороны контрольных органов
Местные, национальные и международные экономические и
экологические условия, включая ограничения в отношении
перевода иностранной валюты, которые могут отразиться на
погашении кредитов заемщиками.
Помимо таких проблемных ссуд, выявленных руководством, и если
это применимо для органов Буковского надзора, аудитор должен
рассмотреть дополнительные источники информации, чтобы
определить проблемные займы, которые могли остаться не
выявленными. К таким источникам можно отнести
АУДИТ МЕЖДУНАРОДНЫХ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ
ПМАП 1006 938
• различные внутренние перечни, например, перечни ссуд, за
которыми ведется наблюдение, просроченных ссуд, ссуд, по
которым не начисляются проценты, ссуд классифицированных
по рискам, ссуд, предоставленных инсайдерам (включая
директоров и сотрудников), а также ссуд, превышающих
установленные лимиты
• предыдущий опыт в отношении убытков(по категориям ссуд); и
• те кредитные файлы, в которых отсутствует текущая
информация о заемщиках, поручителях или залогом
обеспечении
Представление и раскрытие
Банкам часто предъявляются конкретные требования по раскрытию
своих кредитов и резервов, созданных на случай кредитных потерь.
Аудитор рассматривает соответствие раскрытой информации с
применяемыми основами представления финансовой или
контрольной отчетности
90. СЧЕТА ВКЛАДЧИКОВ
(а) Обычные вклады
Полнота
Аудитор оценивает систему внутреннего контроля за счетами
вкладчиков. Аудитору следует получит подтверждение о вращении
вкладов и выполнить аналитические процедуры в отношении
средних остатков и процентных расходов с тем, чтобы оценить,
насколько обоснованны отраженные в учете остатки по депозитам.
Представление и раскрытие
Аудитору следует убедиться в том, что обязательства по вкладам
классифицированы в соответствии с регулированием и
соответствующими принципами бухгалтерского учета.
Если обязательства по вкладам обеспечены конкретными активами,
аудитору следует рассмотреть вопрос о целесообразности
раскрытия соответствующей информации.
Аудитор также должен рассмотреть вопрос о необходимости
раскрытия информации в тех случаях, когда банк подвергается
риску из-за экономической зависимости от нескольких крупных
вкладчиков или когда происходит чрезмерная концентрация
депозитов со сроком выплаты в пределах конкретного периода
времени.
АУДИТ МЕЖДУНАРОДНЫХ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ
939 ПМАП 1006
(б) Средства в пути
Наличие
Аудитору следует убедиться в том, что средства в пути между
филиалами, между банком и его консолидированными дочерними
структурами, а также между банком и его контрагентами
исключены из расчетов, а статьи, находящиеся в процессе сверки,
приняты во внимание и отражены в учете надлежащим образом.
Кроме того, аудитору следует проверить отдельные статьи,
включающий итоговый остаток, которые не были погашены в
течение разумного промежутка времени. Он также рассматривает
адекватность процедур внутреннего контроля для получения
гарантии того, что подобные депозиты не были временно
переведены на другие счета во избежание их обнаружения.
КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ
Банковские регулирующие органы обращают пристальное
внимание на капитал и резервы банка в целях мониторинга уровня
банковской деятельности и для определения объемов банковских
операций. Небольшое изменение в капитале и резервах банка может
оказать огромное влияние на способность банка продолжать свою
деятельность, в особенности, когда банк находится на пороге
разрешенного минимума достаточности
капитала. При таких
обстоятельствах на руководство банка оказывается огромное
давление участвовать в мошеннической финансовой отчётности,
путем искаженного представления категорий активов и
обязательств или описывая их, как менее подверженными к рискам,
чем есть на самом деле.
Представление и раскрытие
Аудитор рассматривает вопрос о достаточности капитала и
резервов для целей регулирования (например, для удовлетворения
требований о достаточности капитала), правильности подсчета
раскрытий в соответствии с применяемой основой представления
финансовой отчетности. Во многих юрисдикциях от аудитора
требуют, чтобы он представил отчет по широкому диапазону
раскрытий в отношении капитала и коэффициента достаточности
капитала
банка, увязывая это тем, что такая информация отражена в
финансовой отчетности, или вызвана необходимостью подготовки
отдельного отчета для инспекторов.
Кроме того, когда регулированием предусматриваются ограничения
в отношении распределения нераспределенной прибыли, аудитору