Справочник - Сборник международных стандартов аудита

Подождите немного. Документ загружается.

ОСОБЕННОСТИ АУДИТА МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

ПМАП 1005 860

методы их документирования. Однако, в малых предприятиях

использование блок-схем или подробные описания системы

являются наиболее эффективными методами. Они хранятся в

качестве дежурной информации и подлежат пересмотру и

обновлению по мере необходимости в дальнейшем.

32. В параграфе 11 МСА 230 приведены примеры содержания рабочих

документов. Данные примеры не предусматривают использование

их в качестве контрольного перечня вопросов. В каждом

конкретном случае аудитор малого предприятия использует

собственную оценку для определения содержания рабочих

документов.

33. Тем не менее, аудитору крупного или малого предприятия в

рабочей документации следует отразить:

(а) процесс планирования аудита;

(б) программу аудита, с изложением характера, сроков и объема

проведенных аудиторских процедур;

(в) результатов таких процедур; и

(г) выводы, сделанные на основании полученных аудиторских

доказательств, а также аргументацию и выводы по всем

существенным аспектам, требующим профессионального

суждения аудитора.

МСА 240:Ответственность аудитора в отношении мошенничества в

ходе аудита финансовой отчётности

34-38. МСА 240, опубликованный в феврале 2004 года, содержит

особые рекомендаций в отношении аудита малых предприятий.

Данные рекомендации применяются в отношении аудита

проводимого начиная с 15 декабря 2005 года. После вступления в

силу МСА 240 параграфы 34-38 данного ПМАП были отменены.

МСА 250: Рассмотрение законов и регулирования в ходе аудита

финансовой отчетности

39. В соответствии с МСА 250 аудитор должен иметь общее

представление о законах и регулировании, применимых к

деятельности субъекта. Помимо законов и регулирования,

непосредственно касающихся подготовки финансовой отчетности,

некоторые законы и регулирование могут регламентировать

правовое поле деятельности субъекта и оказывать большое влияние

на его возможность вести бизнес. Так как деятельность

ОСОБЕННОСТИ АУДИТА МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

861 ПМАП 1005

большинство малых предприятий не отличается сложностью,

правовое поле, регулирующее их деятельность, является менее

сложным по сравнению с правовым полем, регулирующим

деятельность более крупных диверсифицированных субъектов.

40. Определив применимое отраслевое законодательство и

регулирование, аудитор малого предприятия должен отразить в

постоянном файле, раздел знание клиента, данную информацию, а в

последующие годы проводить пересмотр и обновление данных

сведения по мере необходимости.

МСА 260: Сообщение аспектов аудита лицам, наделенным

руководящими полномочиями

41. В соответствии с параграфом 5, МСА 260, аудитор должен

определить лиц, наделёнными руководящими правами, с которыми

обсуждаются аудиторские вопросы, касающиеся интересов

руководства субъекта. Структура руководства субъекта в малых

предприятиях может быть определена не очень точно, а в роли лиц,

наделённых руководящими полномочиями, могут быть те же лица,

которые руководят предприятием. Ими могут

быть супруги или

другие родственники, которые может быть не занимаются

каждодневным управлением или контролем предприятия. Аудитор

определяет круг лиц, несут ответственность за управление,

контроль и ведение деятельности малого предприятия.

Планирование: МСА 300-399

МСА 300: Планирование аудита финансовой отчетности

42–43. МСА 300, опубликованные в июне 2004 года, содержит особые

рекомендации в отношении аудита малых предприятий, которые

действуют в отношении аудита финансовой отчетности

проводимого начиная с 15 декабря 2004 года. После вступления в

силу МСА 300 параграфы 42 и 43 данного ПМАП отменены.

МСА 315: Знание субъекта и его среды, оценка рисков

существенных искажений

44–46. МСА 312, опубликованный в октябре 2003 года, содержит

особые рекомендации в отношении аудита малых предприятий,

которые действуют в отношении аудита финансовой отчетности

проведимого начиная с 15 декабря 2004 года. После вступления в

силу МСА 300 параграфы 44-46 данного ПМАП были отменены.

ОСОБЕННОСТИ АУДИТА МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

ПМАП 1005 862

МСА 320: Существенность в аудите

47. «В «Концептуальной Основе Подготовки и Представления

Финансовой Отчетности», разработанной Правлением по

Международным Стандартам Финансовой Отчетности,

«существенность» определяется следующим образом:

«Информация считается существенной, если ее пропуск или

искажение может повлиять на экономические решения

пользователей, принятые на основе финансовой отчетности.

Существенность зависит от величины статьи или ошибки, по

которым принимается суждение относительно их пропуска или

искажения при определенных обстоятельствах. Следовательно,

существенность скорее показывает порог или точку отсчета,

чем является исходной качественной

характеристикой, которой

должна обладать информация для того, чтобы быть полезной».

Этап планирования

48. Для целей планирования аудита, как правило, следует оценить

уровень существенность с качественной и количественной точки

зрения. Одна из целей этой предварительной оценки

существенности заключается в определении наиболее значимых

статей финансовой отчетности, на которые должен обратить

внимание аудитор, вырабатывая стратегию аудита. В связи с

отсутствием общепризнанных стандартов по оценке

существенности с

помощью количественных методов, аудитор в

каждом случае использует свое профессиональное суждение с

учетом этих обстоятельств.

В соответствии с одной из методик при количественной оценке

существенности берется определенная доля от базового показателя

финансовой отчетности. В качестве такого показателя может

выступать:

 Прибыль или убытки до налогообложения (при необходимости

скорректированный с учетом таких сверхнормативных расходов,

как вознаграждение, выплачиваемое собственнику-менеджеру).

 Выручка от реализации.

 Итого баланс (итого активы).

49. Часто в ходе аудита малых предприятий предварительный вариант

финансовой отчетности не предоставляется аудитору в самом

начале аудита. В этом случае аудитор обращается к имеющейся

наиболее адекватной информации. При наличии можно

ОСОБЕННОСТИ АУДИТА МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

863 ПМАП 1005

использовать проект балансового отчета за текущий год. Часто

информацию о расчетной «выручке от реализации за текущий

период» получить гораздо легче, чем данные о прибылях (убытках)

или итоге балансового отчета. Общепринятым методом

предварительной оценки существенности является расчет уровня

существенности исходя из результатов аудита финансовой

отчетности за предыдущий год с учетом

изменений, произошедших

в году, подлежащем аудиту.

50. Оценка существенности на основе процентной доли финансового

результата до налогообложения может оказаться неприемлемой,

если субъект достигает результатов, близких к порогу

безубыточности. Тогда получается слишком низкий уровень

существенности, что приводит необоснованному увеличению

объема аудиторских процедур. В этих случаях, аудитор может

использовать процентную долю выручки от реализации или валюты

баланса. Кроме того,

оценка существенности может осуществляться

исходя из ее уровня, определенного за предыдущие периоды, и

обычного уровня финансовых результатов. Помимо определения

единого показателя существенности для всей финансовой

отчетности, аудитор оценивает уровень существенности для

отдельных счетов бухгалтерского учета, классов операции и

раскрываемых сведений.

Оценка существенности при анализе результатов аудиторских

процедур

51. Какой бы метод не использовался для оценки существенности при

планировании аудита, аудитор проводит переоценку

существенности в процессе анализа результатов аудиторских

процедур. В основе такой переоценки лежит окончательный

вариант финансовой отчетности, включающий в себя все

согласованные корректировки и информацию, полученную в ходе

аудита.

52. Хотя на стадии представления отчетности уровень существенности

рассчитывается в количественных показателях, вместо четкого

порогового значения применяется диапазон значений, в рамках

которого аудитор использует свое профессиональное суждение.

Величины, превышающие верхнюю границу диапазона, считаются

существенными, а величины, не достигающие нижней границы

диапазона, считаются несущественными. Тем не менее, оба

допущения могут быть опровергнуты

с учетом качественных

факторов.

ОСОБЕННОСТИ АУДИТА МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

ПМАП 1005 864

53. Несмотря на то, что при планировании аудита использовалась

количественная оценка существенности, аудитора при выражении

своего мнения учитывает не только числовое значение, но и

качественные характеристики нескорректированных искажений

финансовой отчетности.

МСА 330: Аудиторские процедуры аудита в отношении оцененных

рисков

54-65. МСА 330, опубликованный в октябре 2004 года, рассматривает

особенности аудита малых предприятий и действует в отношении

аудита финансовой отчетности начиная с 15 декабря 2004 года.

После вступления в силу МСА 330 параграфы 54 и 65 данного

ПМАП были отменены.

Аудиторские доказательства: МСА 500-599

МСА 500: Аудиторские доказательства

66–70. МСА 500, опубликованный в октябре 2004 года, рассматривает

особенности аудита малых предприятий и действует в отношении

аудита финансовой отчетности, проведенного, начиная с или после

15 декабря 2004 года. После вступления в силу МСА 500 параграфы

66 и 70 данного ПМАП были отменены.

МСА 520: Аналитические процедуры

Аналитические процедуры при планировании аудита

Аудитор применяет аналитические процедуры на стадии

планирования аудита. Аналитические процедуры на стадии

планирования аудита малого предприятия могут ограничиваться

по характеру и объему в связи с установленными на малом

предприятии сроками обработки данных о хозяйственных

операциях и отсутствием надежной финансовой информации на

момент планирования. Малые предприятия могут не располагать

промежуточной или ежемесячной

финансовой информацией,

которая используется в аналитических процедурах на стадии

планирования. Аудитор может, в качестве альтернативного

варианта, по готовности провести краткую проверку главной

книги или других предоставленных данных бухгалтерских

записей. Во многих случаях, может отсутствовать надлежащая

документальная информация, и аудитору будет необходимо

получить запрашиваемую информацию у собственника-

менеджера.

ОСОБЕННОСТИ АУДИТА МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

865 ПМАП 1005

Аналитические процедуры как процедуры проверки по существу

72. Аналитические процедуры часто позволяют аудитору снизить

издержки, связанные с получением необходимых доказательств.

Аудитор анализирует средства контроля за подготовкой

информации, используемой в аналитических процедурах. Если

такие средства контроля эффективны, аудитор с большим доверием

относится к той информации, и соответственно, к результатам

аналитических процедур.

73. Иногда эффективными оказываются простые модели

прогнозирования. Например, если в малом предприятии в течение

всего отчетного периода работает определенное количество

сотрудников с фиксированным окладом, аудитор, на основании

этих данных, как правило, может с высокой степенью точности

рассчитать общие расходы на оплату труда за период. Таким

образом, он получает аудиторские доказательства в

отношении

существенной статьи финансовой отчетности, и уменьшает

потребность в выполнении детальной проверки фонда оплаты

труда. Общепризнанные финансовые коэффициенты (такие, как

маржа прибыли различных предприятий розничной торговли)

нередко можно эффективно использовать в аналитических

процедурах для доказательства корректного отражения объектов

учета. Масштаб аналитических процедур в ходе аудита малого

предприятия может быть ограничен в

связи с недоступностью

информации, на которой основаны такие аналитические процедуры.

74. Аналитические процедуры прогнозирования часто оказываются

эффективным средством при проверке полноты информации при

условии, что результаты можно прогнозировать с разумной

степенью точности и уверенности. Отклонения от ожидаемых

результатов могут указать на возможные упущения, не выявленные

в ходе других про по существу.

75. Следует иметь в виду, что различные аналитические процедуры

обеспечивают различный уровень уверенности. Аналитические

процедуры, связанные, например, с прогнозированием общих

доходов от сдачи в аренду многоквартирного здания, с учетом

ставок арендной платы, количества квартир и доли, несданных в

аренду помещений, оказываются убедительным источником

доказательств и позволяют избежать дальнейшей проверки при

помощи

детальных тестов. Напротив, расчет и сопоставление

валовой маржи в целях подтверждения показателя «выручка от

реализации» являются менее убедительным источником

ОСОБЕННОСТИ АУДИТА МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

ПМАП 1005 866

доказательств. Тем не менее, данный метод оказывается полезным

подтверждением в сочетании с другими аудиторскими

процедурами.

Аналитические процедуры как часть общего обзора

76. Как правило, аналитические процедуры, на данной стадии аудита,

очень схожи с процедурами, использованными на этапе

планирования аудита и включают следующее:

Сравнение данных финансовой отчетности текущего года прошлых

лет.

Сравнение данных финансовой отчетности с бюджетными,

прогнозными и ожидаемыми данными руководства субъекта.

Анализ тенденций в любом из важных финансовых коэффициентов.

Рассмотрение адекватности отражения в финансовой отчетности

изменений на предприятий, о которых известно аудитору.

Изучение необъяснимых или непредвиденных показателей

финансовой отчетности.

МСА 530: Аудиторская выборка и другие процедуры выборочного

тестирования

77. Существуют различные методы выборки статьей учета для

тестирования. Выбор аудитом надлежащего метода диктуется

соображениями эффективности и экономии. Доступными

средствами для аудитора являются:

(а) отбор всех объектов учета (100%-ная проверка);

(б) отбор конкретных объектов учета; или

(в) аудиторская выборка.

78. Учитывая незначительный объем генеральной совокупности

данных на малых предприятиях, целесообразно проверять:

(а) 100% элементов генеральной совокупности; или

(б) 100% элементов определенной части генеральной

совокупности, например,100% всех объектов, чья стоимость

выше указанной суммы, причем аналитические процедуры

должны применяться к остатку совокупности в случае его

существенности.

79. Если вышеназванные методы получения аудиторского

доказательства не применяются, аудитор рассматривает

ОСОБЕННОСТИ АУДИТА МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

867 ПМАП 1005

возможность использования процедур аудиторской выборки. Когда

аудитор решает использовать аудиторскую выборку, на малых

предприятиях действуют те же самые принципы, что и на крупных

субъектах. Аудитор формирует выборку таким образом, чтобы

обеспечивалась ее репрезентативность по отношению к

совокупности.

МСА 545: Аудит оценки справедливой стоимости и раскрытий

80. В соответствии с параграфом 4 МСА 545, руководство несет

ответственность за отражение измерений и раскрытий

справедливой стоимости в финансовой отчетности. Руководство

субъекта также несет ответственность за создание процесса

подготовки бухгалтерской информации и финансовой отчетности,

направленного на определение и раскрытие информации о

справедливой стоимости, выбор надлежащего метода оценки,

определение и адекватное подтверждение используемых

значительных допущений, а также проведение оценки и

обеспечение надлежащего представления и раскрытия

справедливой стоимости в соответствии с применяемой субъектом

основой предоставления финансовой отчетности.

81. В соответствии с параграфом 11 МСА 545, в некоторых случаях,

оценка справедливой стоимости и, следовательно процесса,

установленного для определения справедливой стоимости, могут

быть простыми и надежными. Например, руководство может

ссылаться на объявленную котировку цен для определения

справедливой стоимости ценных бумаг субъекта. Однако,

некоторые измерения справедливой стоимости более сложны, чем

другие и замешаны

неопределенностью в отношении будущих

событий или их исхода, и поэтому допущения, которые могут

привести к применению суждения, должны быть выполнены как

часть процесса измерения.

82. Собственник-менеджер малого предприятия может не обладать

опытом, необходимым для выполнения обязанностей, указанных в

параграфе 80 для измерения справедливой стоимости, за

исключением тех, которые основаны на объявленных котировках

цен. Аудитор осознает, что привлечение эксперта, как независимого

оценщика, может потребовать значительных средств малого

предприятия. Тем не менее, в случае необходимости, аудитор

советует

собственнику-менеджеру привлечь эксперта.

ОСОБЕННОСТИ АУДИТА МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

ПМАП 1005 868

83. Любая помощь, оказанная аудитором, может создать угрозу для

независимости аудитора. Аудитору следует обращаться к

параграфам 8.171-8.176 Кодекса

для получения инструкции по

оказанию услуг по оценкам, которые могут представлять угрозу, и

искать потенциальной защиты.

84. В соответствии с параграфом 63 МСА 545 аудитор должен

получить письменное представление от руководства субъекта

предприятия о целесообразности существенных допущений,

включая о том, что отражают ли они надлежащим образом

намерение и способность руководства субъекта предпринимать от

имени руководства субъекта меры в отношении измерения или

раскрытия справедливой стоимости. Из-за причин, указанных в 82

параграфе, собственник-менеджер может полагать, что у них нет

возможности представить запрашиваемое представление.

Ответственность за измерение и раскрытие справедливой стоимости

отраженной в финансовой отчетности несет собственник-менеджер.

Если собственник-менеджер откажется предоставлять

запрашиваемое представление, это приведет к ограничению объема

аудита, вследствие чего аудитор выражает мнение с оговоркой или

откажется от выражения мнения.

МСА 550: Связанные стороны

85. Между малым предприятием и собственником-менеджером, а также

между малым предприятием и субъектами, связанными с

собственником-менеджером, часто совершаются существенные

операции. На малых предприятиях редко применяются хорошо

разработанная политика и этические нормы в отношении операции

между связанными сторонами. В действительности, операции со

связанными сторонами являются характерной чертой многих

субъектов, которыми

владеет и управляет одно лицо или семья.

Кроме того, владелец-менеджер может не вполне понимать термин

«связанная сторона», особенно когда стандарты финансовой

отчетности рассматривают одни отношения между сторонами как

взаимосвязанные, а другие - нет. В связи с представлениями

руководства субъекта касательно полноты раскрываемой

информации, у аудитора может возникнуть необходимость

пояснить техническое

определение термина «связанная сторона».

86. Аудитор малого предприятия обычно проводит проверки по

существу для выявления связанных сторон и операции между

См. сноску 2

ОСОБЕННОСТИ АУДИТА МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

869 ПМАП 1005

связанными сторонами. Однако, если по оценкам аудитора, риск

нераскрытая информации об операциях со связанными сторонами

является низким, то объем таких процедур проверки по существу не

обязательно должен быть значительным. Аудитор часто выступает

аудитором других субъектов, связанных с малым предприятиям, что

может помочь ему в выявлении связанных сторон.

87. Всесторонние знания аудитора о малом предприятии могут помочь

ему выявить связанные стороны, которые во многих случаях

контролируется собственником-менеджером. Такие знания также

полезны при оценке вероятности неотражения операции со

связанными сторонами в бухгалтерских записях субъекта.

МСА 560: Последующие события

Последующие события с момента окончания отчетного периода и до

даты подписания аудиторского отчета (заключения).

88. Малые предприятия, как правило, не обязаны представлять

отчетность сразу же после окончания отчетного периода. В случае с

малыми предприятиями с момента окончания отчетного периода до

утверждения или подписания финансовой отчетности

собственником-менеджером нередко проходит гораздо больше

времени, чем в случае с крупными субъектами. Поэтому, в ходе

аудита малых предприятий, аудиторские

процедуры в отношении

последующих событий охватывают более длительный период, в

связи с чем возрастает вероятность наступления последующих

событий, которые могут оказать влияние показатели финансовой

отчетности. В соответствии с МСА 560, аудитор обязан выполнить

процедуры в отношении всего периода с момента окончания

отчетного периода до даты подписания аудиторского заключения.

89. Процедуры по выявлению последующих событий, выполняемые

аудитором малого предприятия, зависят от имеющейся

информации, в частности, от степени обновления бухгалтерских

записей с момента окончания отчетного периода. В случае если

бухгалтерские записи не обновлялись, а протоколы заседаний

директоров не велись, надлежащие процедуры могут принимать

форму запроса, направляемого на имя владельца-менеджера, а

также проверку выписок по банковскому счету. В параграфе 5 МСА

560 приводится перечень факторов, которые аудитору следует

учитывать в ходе таких запросов.

90. В зависимости от конкретных обстоятельств, аудитор может

посчитать необходимым отразить в письме-представлении