Семенихин В.В. Торговля. Энциклопедия
Подождите немного. Документ загружается.
Безотзывный аккредитив, подтвержденный исполняющим банком, не может быть изменен
или отменен без согласия исполняющего банка.
Исполнение аккредитива регулируется нормами ст. 870 ГК РФ.
Из п. 1 ст. 870 ГК РФ вытекает, что при нарушении любого из условий аккредитива его
исполнение не производится. Однако решение об исполнении или отказе принимается по
результатам проверки представленных документов (по внешним признакам).
Согласно п. 6.3 Положения N 2-П срок такой проверки не должен превышать семи рабочих
дней, следующих за днем получения документов, если иное не предусмотрено соглашением
между банком-эмитентом и исполняющим банком.
В случае соответствия указанных документов условиям аккредитива и правильности
оформления реестра счетов исполняющим банком производится платеж по аккредитиву.
Обращаем ваше внимание, что в соответствии с п. 2 ст. 870 ГК РФ банк-эмитент обязан
возместить исполняющему банку понесенные расходы. Указанные расходы, а также все иные
расходы банка-эмитента, связанные с исполнением аккредитива, возмещаются плательщиком.
Если исполняющий банк отказывает в принятии документов, которые по внешним
признакам не соответствуют условиям аккредитива, он обязан незамедлительно
проинформировать об этом получателя средств и банк-эмитент с указанием причин отказа (п. 1 ст.
871 ГК РФ).
Если банк-эмитент, получив принятые исполняющим банком документы, считает, что они не
соответствуют по внешним признакам условиям аккредитива, он вправе отказаться от их принятия
и потребовать от исполняющего банка сумму, уплаченную получателю средств с нарушением
условий аккредитива, а по непокрытому аккредитиву отказаться от возмещения выплаченных
сумм (п. 2 ст. 871 ГК РФ).
По общему правилу, закрепленному в п. 1 ст. 872 ГК РФ, ответственность за нарушение
условий аккредитива перед плательщиком несет банк-эмитент, а перед банком-эмитентом -
исполняющий банк. Исключением являются:
- необоснованный отказ исполняющего банка в выплате денежных средств по покрытому
или подтвержденному аккредитиву - в этом случае ответственность перед получателем средств
может быть возложена на исполняющий банк;
- в случае неправильной выплаты исполняющим банком денежных средств по покрытому
или подтвержденному аккредитиву вследствие нарушения условий аккредитива ответственность
перед плательщиком может быть возложена на исполняющий банк.
Основаниями закрытия аккредитива в исполняющем банке в соответствии с п. 1 ст. 873 ГК
РФ являются:
- истечение срока аккредитива;
- отказ получателя средств от использования аккредитива до истечения срока его действия,
если возможность такого отказа предусмотрена условиями аккредитива;
- требование плательщика о полном или частичном отзыве аккредитива, если такой отзыв
возможен по условиям аккредитива.
О закрытии аккредитива исполняющий банк должен известить банк-эмитент.
Как определено п. 2 ст. 873 ГК РФ, неиспользованная сумма покрытого аккредитива
возвращается банку одновременно с его закрытием.
Возвращенные исполняющим банком суммы зачисляются банком-эмитентом на счет
плательщика, с которого депонировались денежные средства (п. 2 ст. 873 ГК РФ).
Обратите внимание! Если стороны договором поставки предусмотрели, что формой
осуществления расчетов являются расчеты по аккредитиву, то в договоре следует закрепить все
условия аккредитива (сумму, срок действия, перечень предоставляемых документов).
Расчеты по инкассо урегулированы нормами ст. ст. 874 - 876 ГК РФ.
Общими положениями, установленными ст. 874 ГК РФ, предусмотрено, что при такой форме
расчетов банк-эмитент обязуется по поручению клиента и за его счет осуществить действия по
получению от плательщика платежа и (или) акцепта платежа. Как следует из п. 2 указанной статьи,
банк-эмитент вправе привлекать для выполнения поручения клиента исполняющий банк.
Ответственность банков в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения поручения
клиента закреплена п. 3 ст. 874 ГК РФ:
- банк-эмитент несет ответственность перед клиентом по основаниям и в размере, которые
предусмотрены гл. 25 ГК РФ;
- в случае нарушения правил совершения расчетных операций исполняющим банком
ответственность перед клиентом может быть возложена на исполняющий банк.
Порядок расчетов по инкассо урегулирован нормами гл. 8 Положения N 2-П.
Согласно п. 8.1 Положения N 2-П расчеты по инкассо представляют собой банковскую
операцию, посредством которой банк-эмитент по поручению и за счет клиента на основании
расчетных документов осуществляет действия по получению от плательщика платежа.
Расчеты по инкассо осуществляются на основании платежных требований, оплата которых
может производиться с акцептом (по распоряжению плательщика) или в безакцептном порядке
(без распоряжения), и инкассовых поручений, оплата которых производится без распоряжения
плательщика (в бесспорном порядке).
Платежные требования и инкассовые поручения предъявляются получателем средств к
счету плательщика через свой обслуживающий банк.
Банк производит проверку соответствия указанных расчетных документов требованиям,
установленным в п. 8.4 Положения N 2-П, если выявляются несоответствия, то в соответствии с п. 1
ст. 875 ГК РФ исполняющий банк обязан сразу поставить в известность лицо, от которого было
получено инкассовое поручение. В случае неустранения указанных недостатков банк вправе
возвратить документы без исполнения.
В том случае, если расчетные документы оформлены правильно, то банк принимает их к
исполнению. Документы представляются плательщику в той форме, в которой они получены, за
исключением отметок и надписей банков, необходимых для оформления инкассовой операции.
Документы, подлежащие оплате по предъявлению, представляются к платежу немедленно по
получении инкассового поручения.
Если документы подлежат оплате в иной срок, исполняющий банк должен для получения
акцепта плательщика представить документы к акцепту немедленно по получении инкассового
поручения, а требование платежа должно быть сделано не позднее дня наступления указанного в
документе срока платежа.
Частичные платежи могут быть приняты в случаях, когда это установлено банковскими
правилами, либо при наличии специального разрешения в инкассовом поручении.
Как указано в п. 5 ст. 875 ГК РФ, инкассированные суммы немедленно передаются
исполняющим банком в распоряжение банка-эмитента, который зачисляет эти суммы на счет
клиента. При этом исполняющий банк вправе удержать из инкассированных сумм причитающиеся
ему вознаграждение и возмещение расходов.
Обратите внимание! Если денежные средства на счете плательщика отсутствуют или их
недостаточно, то расчетные документы помещаются в картотеку (если договором банковского
счета не предусмотрено условие об оплате расчетных документов сверх имеющихся на счете
плательщика денежных средств). При этом исполняющий банк обязан известить об этом банк-
эмитент, который в свою очередь доводит это до сведения клиента.
Оплата расчетных документов, находящихся в картотеке, производится по мере поступления
денежных средств на счет плательщика в очередности, установленной законодательством.
В соответствии с п. 1 ст. 876 ГК РФ, если платеж и (или) акцепт не были получены, то
исполняющий банк обязан сразу известить банк-эмитент о причинах неплатежа или отказа от
акцепта, который обязан проинформировать об этом клиента и запросить у него указания о
дальнейших действиях. Если такие указания не получены в срок, установленный банковскими
правилами, а при его отсутствии - в разумный срок, то исполняющий банк вправе возвратить
документы банку-эмитенту (п. 2 ст. 876 ГК РФ).
Итак, мы рассмотрели основные формы безналичных расчетов, которые могут быть
использованы при расчетах за товары при договорах поставки. Выше уже было отмечено, что
помимо формы стороны соглашения должны закрепить и сам порядок расчетов.
По общему правилу, установленному в п. 1 ст. 486 ГК РФ, покупатель обязан оплатить товар
непосредственно до или после передачи ему продавцом товара, однако стороны соглашения
могут предусмотреть и иной порядок, а именно:
- оплата производится покупателем после получения товара;
- оплата производится после получения товара через определенный промежуток времени;
- оплата с рассрочкой;
- предварительная оплата.
Закрепленный договором порядок оплаты является для покупателя обязательным. Если же
договором порядок и форма расчетов не закреплены, то покупатель производит расчеты
платежными поручениями.
Обратите внимание! Если договором поставки предусмотрено, что оплата товаров
осуществляется не самим покупателем товаров, а их получателем, а он неосновательно отказался
от оплаты либо не оплатил товары вовремя, то поставщик вправе потребовать оплаты
поставленных товаров от покупателя. Такая норма закреплена в п. 2 ст. 516 ГК РФ.
В заключение следует отметить, что особый порядок оплаты по договорам поставки
возможен лишь в отношении договоров, условиями которых предусмотрена поставка товаров
отдельными частями, входящими в комплект. В этом случае стороны могут предусмотреть, что
оплата товаров покупателем производится после отгрузки (выборки) последней части, входящей в
комплект. Однако особый порядок оплаты должен быть закреплен самим договором, в
противном случае оплата по таким договорам производится по общим правилам.
2.1.2. Возврат денежных средств покупателю
Случается, что после того как вещь приобретена, покупатель возвращает ее в торговую
организацию, причем причина возврата может быть самой разной: товар не соответствует
требуемому качеству, не подходит по размеру, фасону или просто купленная вещь не нужна
покупателю. Как должна поступить в этом случае торговая организация - обязана ли она
принимать купленный товар от покупателя и возвращать деньги или нет?
Правовые основы договора купли-продажи установлены одноименной гл. 30 Гражданского
кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ). Если одной из сторон договора является
физическое лицо - гражданин, приобретающий товар для личных нужд, то отношения между
торговой организацией и покупателем помимо норм ГК РФ регулируются еще и нормами Закона
Российской Федерации от 7 февраля 1992 г. N 2300-1 "О защите прав потребителей" (далее - Закон
N 2300-1).
Права покупателя по товару, качество которого не вызывает сомнений, перечислены в ст. 25
Закона N 2300-1, в соответствии с которой покупатель вправе в течение 14 дней (не считая дня
покупки) обменять товар, не подошедший ему по каким-либо причинам на аналогичный,
имеющийся в продаже. Правда, это возможно, если приобретенный товар не был в употреблении,
сохранены его товарный вид, потребительские свойства, пломбы, фабричные ярлыки и имеется
чек ККТ, товарный чек или иной документ, подтверждающий оплату товара.
Исключение составляют только товары, перечисленные в Перечне непродовольственных
товаров надлежащего качества, не подлежащих возврату или обмену на аналогичный товар
других размера, формы, габарита, фасона, расцветки или комплектации, утвержденном
Постановлением Правительства Российской Федерации от 19 января 1998 г. N 55 "Об утверждении
Правил продажи отдельных видов товаров, Перечня товаров длительного пользования, на
которые не распространяется требование покупателя о безвозмездном предоставлении ему на
период ремонта или замены аналогичного товара, и Перечня непродовольственных товаров
надлежащего качества, не подлежащих возврату или обмену на аналогичный товар других
размера, формы, габарита, фасона, расцветки или комплектации".
Если в момент обращения покупателя в организацию торговли аналогичный товар в
продаже отсутствует, то покупатель имеет право отказаться от исполнения договора купли-
продажи и потребовать от продавца вернуть деньги. Продавец должен удовлетворить требование
покупателя в течение трех дней.
Если речь идет о недостатках, обнаруженных покупателем в приобретенном товаре, то здесь
действует уже другая статья - ст. 18 Закона N 2300-1, которой определено, что покупатель в случае
обнаружения в товаре недостатков, если они не были оговорены продавцом, вправе:
- потребовать замены товара на товар этой же марки;
- потребовать замены на такой же товар другой марки с соответствующим перерасчетом
покупной цены;
- потребовать соразмерного уменьшения покупной цены товара;
- потребовать немедленного безвозмездного устранения недостатков товара или
возмещения расходов на их исправление потребителем или третьим лицом;
- отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за
товар суммы. По требованию продавца и за его счет потребитель должен возвратить товар с
недостатками.
Если недостатки обнаружены в технически сложном товаре, то покупатель вправе в течение
15 дней с момента покупки отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать у
продавца вернуть ему деньги, уплаченные за товар. Хотя может и требовать замены бракованного
товара на товар аналогичной марки или иной другой марки с пересчетом цены.
Если в течение указанного срока покупатель технически сложного товара этого не сделал, то
продавец обязан удовлетворить предъявленные ему требования покупателя в любом из
следующих случаев:
- обнаружения существенного недостатка товара;
- нарушении установленных Законом N 2300-1 сроков устранения недостатков товара;
- невозможности использования товара в течение каждого года гарантийного срока в
совокупности более чем тридцать дней вследствие неоднократного устранения его различных
недостатков.
Напоминаем, что Перечень технически сложных товаров, в отношении которых требования
потребителя об их замене подлежат удовлетворению в случае обнаружения в товарах
существенных недостатков, утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от
13 мая 1997 г. N 575.
Как видим, и в том, и в другом случае торговая организация должна принять товар назад и,
соответственно, вернуть покупателю сумму денежных средств, уплаченных им при покупке.
Основанием для возврата денежных средств за приобретенный товар как надлежащего, так
и ненадлежащего качества, выступает чек ККТ, выданный покупателю торговой организацией в
момент продажи товара (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ "О применении
контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с
использованием платежных карт" (далее - Закон N 54-ФЗ)).
Хотя отсутствие у покупателя чека ККТ не может являться для торговой организации
основанием для отказа в удовлетворении требований покупателя (п. 5 ст. 18 Закона N 2300-1).
Подтвердить факт покупки товара именно у данного продавца покупатель может и иным
способом, например, предъявив товарный чек или иные документы, кроме того, покупатель
вправе ссылаться и на свидетельские показания.
Порядок возврата денежных средств по неиспользованным чекам ККТ фактически был
установлен Типовыми правилами эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении
денежных расчетов с населением, утвержденными Письмом Минфина России от 30 августа 1993 г.
N 104, применяемыми в части, не противоречащей Закону N 54-ФЗ. И хотя в связи с изданием
Постановления Правительства Российской Федерации от 23 июля 2007 г. N 470, утвердившим
Положение о регистрации и применении контрольно-кассовой техники, используемой
организациями и индивидуальными предпринимателями, указанные Правила фактически
утратили силу, по мнению автора, в части возврата денежных средств они могут быть
использованы.
Порядок возврата денежных средств, конечно же, зависит от момента возврата товара в
магазин.
Так как чек ККТ на приобретение товара действителен для целей возврата денежных средств
только в день приобретения товара, то при возврате в день покупки деньги возвращаются из
операционной кассы торговой организации. Причем возвращает деньги кассир-операционист той
кассы, по которой был "пробит" чек ККТ, и только при наличии на чеке подписи руководителя
торговой организации или его заместителя.
На сумму возвращенных денежных средств необходимо в одном экземпляре оформить акт
по форме N КМ-3, который вместе с чеком ККТ, наклеенным на отдельный лист бумаги, сдается в
бухгалтерскую службу торговой организации. Сумма, возвращенная покупателю по чеку,
отражается в графе 15 книги кассира-операциониста (форма N КМ-4).
Унифицированные формы N N КМ-3 и КМ-4 утверждены Постановлением Госкомстата
России от 25 декабря 1998 г. N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной
документации по учету торговых операций".
В бухгалтерском учете торговой организации эта операция фактически не отражается, так
как на сумму возвращенных денежных средств уменьшается сумма выручки организации,
полученной за день.
Если покупатель возвращает покупку не в день приобретения, то деньги выдаются уже не из
операционной, а из основной кассы торговой организации. В этом случае при возврате
организация торговли руководствуется п. п. 14 - 16, 22 и 24 Порядка ведения кассовых операций в
Российской Федерации, утвержденного Письмом Центрального Банка Российской Федерации от 4
октября 1993 г. N 18.
Возврат денежных средств осуществляется на основании заявления покупателя,
подписанного руководителем торговой фирмы. В заявлении указываются Ф.И.О. покупателя, его
адрес и паспортные данные. В заявлении покупатель должен указать причину возврата и способ
возврата денежных средств. К заявлению прикладывается чек ККТ либо товарный чек. Это
заявление является основанием для составления бухгалтером расходного кассового ордера по
форме N КО-2. Напоминаем, что форма N КО-2 и Указания по ее заполнению утверждены
Постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88 "Об утверждении
унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету
результатов инвентаризации".
Принимая возвращенный товар от покупателя, необходимо оформить и накладную на
возвращенный товар. Составляется накладная (код по ОКУД 0903016) на прием товара в двух
экземплярах, один остается у покупателя, а второй прикладывается к товарному отчету. Такой
порядок определен п. 10.3 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций
приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных Письмом
Роскомторга от 10 июля 1996 г. N 1-794/32-5. Свой экземпляр накладной покупатель должен
предъявить в бухгалтерии при получении денежных средств.
В бухгалтерском учете организации торговли операции по приему товара от покупателя и
возврату денежных средств отражаются следующим образом:
Дебет 41 "Товары" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - принят от
покупателя возвращенный товар;
Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 50 "Касса" - возвращены
денежные средства.
В соответствии с п. 4 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации при возврате
товаров, реализованных в режиме розничной торговли с использованием ККТ, и выдачей
физическому лицу или другим лицам, не являющимся налогоплательщиками налога на
добавленную стоимость, чека без выдачи покупателю счетов-фактур в книге покупок продавца
рекомендуется регистрировать реквизиты расходного кассового ордера, выписанного при
возврате денежных средств покупателю, при наличии документов, подтверждающих прием и
принятие на учет возвращенных товаров. При этом регистрация документов в книге покупок
продавца производится на дату принятия на учет возвращенных товаров. Аналогичная точка
зрения приведена в Письме Минфина России от 7 марта 2007 г. N 03-07-15/29. Такой же точки
зрения придерживается и ФНС России в Письме от 23 марта 2007 г. N ММ-6-03/233@ "О
направлении Письма Минфина России о порядке применения налога на добавленную стоимость,
а также регистрации счетов-фактур в книге покупок и книге продаж при возврате товаров".
2.1.3. Взаимозачет
В том случае, если у хозяйствующего субъекта нет свободных денежных средств, то, как
правило, используются неденежные формы расчетов между сторонами. Торговые организации не
являются исключением из общего числа субъектов предпринимательской деятельности и
довольно часто используют такую неденежную форму расчетов, как взаимозачет, в результате
проведения которого взаимные права и обязанности сторон по сделкам прекращаются.
В "Современном экономическом словаре" (Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева
Е.Б.) под взаимозачетом понимается способ безналичных расчетов между хозяйствующими
субъектами в виде зачета взаимных требований при поставках товаров или оказании услуг друг
другу.
Несмотря на то что в силу положений ст. 153 Гражданского кодекса Российской Федерации
(далее - ГК РФ) взаимозачет представляет собой сделку, направленную на прекращение прав и
обязанностей субъектов хозяйственной деятельности, гражданское законодательство не
рассматривает его как самостоятельную сделку, а относит к одному из способов прекращения
обязательств. Как указано в ст. 410 ГК РФ, обязательство прекращается полностью или частично
зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не
указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной
стороны.
Однако проведение торговой фирмой взаимозачета со своим контрагентом возможно лишь
при выполнении следующих условий:
- участники взаимозачета должны одновременно выступать по отношению друг к другу и
должниками, и кредиторами, то есть у сторон должны иметься в наличии встречные
задолженности;
- встречные задолженности должны быть однородными, то есть обязательства сторон друг
перед другом должны быть качественно сопоставимы. Так, денежное требование торговой
организации не может быть, например, зачтено поставкой товара или оказанием услуг, в данном
случае будет иметь место не взаимозачет, а договор мены либо бартерная операция. Нужно
отметить, что чаще всего производится взаимозачет денежных требований партнеров, которые
признаются однородными независимо от оснований их возникновения;
- срок исполнения обязательств наступил (либо не указан, либо определен моментом
востребования).
Напоминаем, что в соответствии со ст. 314 ГК РФ, если срок исполнения обязательства не
указан, то обязательство должно быть исполнено в разумный срок после его возникновения.
Обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан
исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении,
на это также указано в ст. 314 ГК РФ.
И последнее условие, которое должно соблюдаться: требование, в отношение которого
проводится зачет, не входит в состав обязательств, в отношении которых ГК РФ не допускает
проведение зачета. Так, ст. 411 ГК РФ запрещает проведение зачета:
- если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применение срока исковой
давности и этот срок истек;
- о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью;
- о взыскании алиментов;
- о пожизненном содержании;
- в иных случаях, предусмотренных законом или договором. Например, запрет на
проведение зачета может быть предусмотрен самим договором, по которому возникло
обязательство, что сейчас рекомендуется предусматривать плательщикам НДС. В качестве
примера недопустимости проведения зачета, предусмотренного законом, можно привести запрет
на проведение зачета к обществу с ограниченной ответственностью при обязанности внесения
вклада в уставный капитал (п. 2 ст. 90 ГК РФ) или освобождение акционера от обязанностей
оплаты акций (п. 2 ст. 99 ГК РФ).
Если все вышеперечисленные условия у торговой компании соблюдаются, то она вправе
произвести зачет встречных требований.
Как следует из ст. 410 ГК РФ, взаимозачет является односторонней сделкой, осуществляемой
между двумя субъектами гражданско-правовых отношений. Причем, как прямо предусмотрено ст.
410 ГК РФ, для зачета достаточно заявления одной стороны.
Следует отметить, что так как форма заявления, используемая для проведения зачета,
законодательно не утверждена, то торговая фирма вправе ее разработать самостоятельно и
закрепить ее использование в учетной политике. Бухгалтерское законодательство в случае
отсутствия унифицированных форм документов допускает использование в качестве первичных
бухгалтерских документов самостоятельно разработанные формы, главное, чтобы в них
присутствовали в обязательном порядке все реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Федерального
закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Так, заявление о зачете может быть оформлено:
- в виде письма (заявления, уведомления) к контрагенту, составленного в произвольной
форме;
- актом сверки расчетов между сторонами;
- соглашением о проведении взаимозачета, протоколом и тому подобным.
Обращаем ваше внимание, что независимо от того, какая форма документа используется
организацией, из него должно ясно вытекать, какие обязательства сторон погашаются зачетом, и
основания их возникновения, а также на какую сумму стороны производят зачет взаимных
требований. И не забудьте указать дату совершения зачета.
Составляется этот документ в двух экземплярах, подписывается руководителем организации
и главным бухгалтером, а также заверяется печатью юридического лица.
Сторона, направившая уведомление о зачете встречных однородных требований, должна
иметь подтверждение о том, что документ получен партнером, так как зачет будет считаться
совершенным именно в момент получения данного уведомления контрагентом, если иное не
указано в самом уведомлении о проведении зачета.
Если же инициатор проведения зачета укажет в уведомлении какую-то конкретную дату, с
которой обязательства сторон считаются исполненными полностью или частично, то зачет будет
считаться исполненным именно с этой даты.
Если же уведомление носит характер просьбы, например: "Просим Вашего согласия на
проведение зачета встречных требований...", то исполнение обязательств посредством
проведения зачета будет считаться с даты, согласованной сторонами.
Обращаем ваше внимание на то, что сейчас при проведении зачетов налоговое
законодательство по НДС не требует перечисления налога отдельными платежными
поручениями. Абзац 2 п. 4 ст. 168 НК РФ, ранее устанавливающий такую обязанность для
налогоплательщиков НДС, с 1 января 2009 г. отменен Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-
ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской
Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 224-ФЗ)
отменен. Кроме того, Закон N 224-ФЗ убрал из текста ст. 172 НК РФ п. 2, в соответствии с которым
воспользоваться вычетом при расчетах собственным имуществом налогоплательщик НДС мог
только на основании отдельной "платежки", свидетельствующей о том, что сумма НДС
перечислена партнеру.
Вместе с тем такие нормы законодательства справедливы лишь для взаимозачетных
операций, произведенных после 1 января 2009 г. Такой вывод следует из п. 12 ст. 9 Закона N 224-
ФЗ. Поэтому если товары (работы, услуги) были приняты к учету до 31 декабря 2008 г., а
взаимозачет произведен в 2009 г., то получить вычет по сумме "входного" налога можно только
на основании отдельного платежного поручения.
С подробным порядком о применении налоговых вычетов по товарам (работам, услугам),
приобретенным в 2007 - 2008 гг., налогоплательщик НДС может ознакомиться в Письме ФНС
России от 23.03.2009 N ШС-22-3/215@.
Таким образом, если вы приняли товары на учет до 31.12.2008, а взаимозачетная операция
произведена вами после 1 января 2009 г., вы должны руководствоваться нормами
законодательства по НДС, действующими в 2008 г. То есть взаимозачет должен производиться на
сумму задолженности без учета НДС. Аналогичная точка зрения высказана чиновниками Минфина
России в Письме от 24 мая 2007 г. N 03-07-11/139.
Чтобы порядок проведения зачета был более понятен, рассмотрим эту операцию на
конкретном примере.
Пример. Торговая организация "А" по договору купли-продажи в декабре 2008 г. отгрузила
организации "Б" товары на сумму 236 000 руб., в том числе НДС - 36 000 руб.
В свою очередь организация "Б" оказала в I квартале 2009 г. организации "А" услуги по
аренде складских помещений на сумму 236 000 руб., в том числе НДС - 36 000 руб.
Стороны провели акт сверки расчетов, после чего был произведен зачет встречных
требований.
Акт сверки расчетов
г. ____________ 4 апреля 2009 г.
Настоящий акт составлен:
- от лица организации "А" - директором _________________ и главным бухгалтером
___________________,
- от лица организации "Б" - директором _____________________ и главным бухгалтером
_______________________.
о нижеследующем:
1. По договору купли-продажи N 154 от 13 декабря 2008 г. организация "А" отгрузила
организации "Б" товары на сумму 236 000 руб., в том числе НДС 36 000 руб. (накладная N 154 от 13
декабря 2008 г., счет-фактура N 154 от 13 декабря 2008 г.).
Платежным поручением N 28 от 16 декабря 2008 г. организация "Б" произвела оплату суммы
налога, предъявленного к оплате при приобретении товаров в размере 36 000 руб.
Таким образом, задолженность организации "Б" перед организацией "А" по состоянию на 4
апреля 2009 г. составляет 200 000 руб.
2. По договору аренды складского помещения N 1 от 1 января 2009 г. организация "Б"
оказала организации "А" услуги по аренде на сумму 236 000 руб., в том числе НДС - 36 000 руб.
(акт на оказание услуг по аренде N 13 от 31 марта 2009 г., счет-фактура N 13 от 31 марта 2009 г.).
Платежным поручением от 1 апреля 2009 г. N 385 организация "А" перечислила организации
"Б" сумму НДС, предъявленного к оплате по услугам аренды в размере 36 000 руб.
Таким образом, задолженность по договору аренды по состоянию на 4 апреля 2009 г. у
организации "А" перед организацией "Б" составляет 200 000 руб.
3. Организация "А" и организация "Б" подтверждают наличие встречной однородной
задолженности в размере 200 000 руб.
4. На основании ст. 410 ГК РФ считаем взаимные обязательства сторон в сумме 200 000 руб.
(без НДС) по договору купли-продажи N 154 от 13 декабря 2008 г. и договору аренды N 1 от 1
января 2009 г. исполненными.
Подписи сторон:
Организация "А" __________________ Организация "Б" __________________
М.П. М.П.
В бухгалтерском учете организации "А" операции по проведению взаимозачета будут
отражены следующим образом:
13 декабря 2008 г.:
Дебет 62 Кредит 90-1 - 236 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров организации
"Б";
Дебет 90-3 Кредит 68 - 36 000 руб. - начислен НДС при отгрузке товаров.
16 декабря 2008 г.:
Дебет 51 Кредит 62 - 36 000 руб. - получена на расчетный счет сумма налога,
предъявленного "Б" к оплате при продаже товаров.
31 марта 2009 г.:
Дебет 44 Кредит 76 - 200 000 руб. - отражены услуги по аренде склада за I квартал;
Дебет 19 Кредит 76 - 36 000 руб. - учтен НДС по услугам аренды.
1 апреля 2009 г.:
Дебет 76 Кредит 51 - 36 000 руб. - перечислен НДС арендодателю;
Дебет 68 Кредит 19 - 36 000 руб. - принят к вычету НДС, оплаченный арендодателю
денежными средствами.
4 апреля 2009 г.:
Дебет 76 Кредит 62 - 200 000 руб. - произведен зачет задолженностей.
В бухгалтерском учете организации "Б" операции по проведению взаимозачета будут
отражены следующим образом:
13 декабря 2008 г.:
Дебет 41 Кредит 60 - 200 000 руб. - приняты на учет товары, приобретенные у организации
"А";
Дебет 19 Кредит 60 - 36 000 руб. - учтен НДС, предъявленный к оплате при приобретении
товаров.
16 декабря 2008 г.:
Дебет 60 Кредит 51 - 36 000 руб. - перечислена "А" сумма налога, предъявленная к оплате
при приобретении товаров;
Дебет 68 Кредит 19 - 36 000 руб. - принят к вычету НДС.
31 марта 2009 г.:
Дебет 62 Кредит 90-1 - 236 000 руб. - отражена выручка от оказания услуг по аренде за I
квартал;
Дебет 90-3 Кредит 68 - 36 000 руб. - начислен НДС.
1 апреля 2009 г.:
Дебет 51 Кредит 62 - 36 000 руб. - получена от "А" сумма налога, предъявленного к оплате
при оказании услуг по аренде.
4 апреля 2009 г.:
Дебет 60 Кредит 62 - произведен зачет встречных однородных требований.
Таким образом, несмотря на то что в данном случае стороны не погашали свои
обязательства денежными средствами (за исключением сумм НДС), обязательства сторон
прекратились полностью.
Следует отметить, что при проведении зачета не играет роли, совпадают ли суммы
обязательств сторон, проводящих зачет, или нет. Если суммы различные, то зачет производится на
меньшую из сумм, в этом случае обязательства одной из сторон прекратятся полностью, а другой -
лишь частично.
Обратите внимание! Из ст. 410 ГК РФ вытекает, что участниками зачета встречных
требований могут быть лишь два субъекта гражданско-правовых отношений. Вместе с тем
практика показывает, что довольно часто организации используют многосторонние зачеты - с
участием трех и более сторон. Конечно, проведение многостороннего зачета не может
рассматриваться как классический взаимозачет, определенный ст. 410 ГК РФ, ведь там речь идет о
встречных однородных требованиях двух субъектов гражданских правоотношений. При
совершении многостороннего зачета условие о встречном характере требований не соблюдается,
в результате чего некоторые специалисты (в том числе и налоговые органы) расценивают
проведение многостороннего зачета как ничтожную сделку. Однако, по мнению автора, такая
точка зрения не совсем обоснованна. Несмотря на то что проведение многостороннего зачета
прямо не предусмотрено ГК РФ, фактически проведение таких операций не противоречит нормам
гражданского законодательства. Ведь, руководствуясь принципом свободы договора,
закрепленным ст. 421 ГК РФ, стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не
предусмотренный законом или иными правовыми актами. Главное, чтобы у участников такой
сделки соблюдалось требование о наличии круговой задолженности, так как правовая
конструкция многостороннего зачета состоит во взаимном погашении обязательств и требований
его участников. Именно так к гражданско-правовой природе многостороннего зачета подходят
арбитры, о чем свидетельствует Постановление ФАС Уральского округа от 30 июля 2001 г. по делу
N Ф09-1214/2001-ГК. Такого же мнения придерживается и Президиум ВАС РФ в своем
Постановлении от 30.05.2000 N 6088/99 по делу N А60-1072/98-С4.
При этом непременным условием проведения многостороннего зачета является именно
замкнутость круга обязательств участников зачета: кредитор по первому обязательству должен
быть должником по последнему обязательству сторон, участвующих в зачете.
Нужно сказать, что документальное оформление операций по проведению многостороннего
зачета практически не отличается от классического, когда зачет производится между двумя
субъектами.
Рассмотрим порядок проведения многостороннего зачета на примере.
Пример. Организация "Б" должна организации "В" за оказанные в марте 2009 г. услуги 212
400 руб., в том числе НДС - 32 400 руб.
Организация "В" должна фирме "А" за приобретенные в феврале 2009 г. товары 200 600
руб., в том числе НДС - 30 600 руб.
В свою очередь, организация "А" имеет задолженность перед компанией "Б" по услугам
аренды склада за I квартал 2009 г. в размере 236 000 руб., в том числе НДС - 36 000 руб.
На 4 апреля 2009 г. срок погашения всех указанных обязательств наступил, поэтому после
акта сверки расчетов стороны решили провести многосторонний зачет, о чем был подписан
трехсторонний акт зачета взаимных требований.
На момент проведения зачета каждая из сторон перечислила своему контрагенту сумму
НДС, предъявленную при приобретении товаров и услуг, отдельным платежным поручением. Так
как в условиях рассматриваемого примера обязательства сторон различны, то сумма зачета
производится на наименьшую из всех перечисленных обязательств (170 000 руб.).
По состоянию на 4 апреля 2009 г. в бухгалтерском учете организации "Б" числится:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед "В" - 180 000 руб.;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "А" - 200 000 руб.
На дату проведения зачета бухгалтер организации "Б" отразил в учете:
Дебет 60 субконто "Организация "В" Кредит 62 субконто "Организация "А" - 170 000 руб. -
проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.
В результате чего после проведения зачета:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед "В" - 10 000 руб.;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "А" - 30 000 руб.
По состоянию на 4 апреля 2009 г. в бухгалтерском учете организации "В" числится:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед "А" - 170 000 руб.;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "Б" - 180 000 руб.
На дату проведения зачета бухгалтер организации "В" отразил в учете:
Дебет 60 субконто "Организация "А" Кредит 62 субконто "Организация "Б" - 170 000 руб. -
проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.
В результате чего после проведения зачета:
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "Б" - 10 000 руб.
По состоянию на 4 апреля 2009 г. в бухгалтерском учете организации "А" числится:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед "Б" - 200 000 руб.;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "В" - 180 000 руб.
На дату проведения зачета бухгалтер организации "А" отразил в учете:
Дебет 60 субконто "Организация "Б" Кредит 62 субконто "Организация "В" - 170 000 руб. -
проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.
В результате чего после проведения зачета:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед организацией "Б" составила 30 000 руб.;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "В" - 10 000 руб.