Гуцаленко Л.В. Державний фінансовий контроль (укр.)

Подождите немного. Документ загружается.

121

Розділ 7. Контроль за здійсненням

операцій у бюджетних установах

1.1 . Мета, об’єкти та порядок проведення перевірки бухгалтерсько-

го обліку і фінансової звітності.

1.2 . Контроль дотримання чинного законодавства при складанні та

затвердженні кошторисів доходів і видатків.

1.3 . Порядок застосуванням фінансових санкцій за допущені бю-

джетні правопорушення.

1.4 . Адміністративна відповідальність за допущені посадовими осо-

бами фінансові порушення.

7.1. Мета, об’єкти та порядок проведення перевірки

бухгалтерського обліку і фінансової звітності

До головних завдань державної контрольно-ревізійної служби

в Україні статтею 2 Закону України від 26.01.93 № 2939-ХІІ „Про

державну контрольно-ревізійну службу в Україні” (далі – Закон №

2939) віднесено здійснення державного контролю за станом і досто-

вірністю бухгалтерського обліку і звітності в міністерствах, держав-

них комітетах, державних фондах, бюджетних установах, а також

на підприємствах і в організаціях, які отримують кошти з бюджетів

усіх рівнів та державних валютних фондів.

Статтею 15 Закону України від 16.09.99 № 996-XIV „Про бухгал-

терський облік та фінансову звітність в Україні” (далі – Закон № 996)

контроль за додержанням законодавства про бухгалтерський облік та

фінансову звітність в Україні покладено на відповідні органи в меж-

ах їх повноважень, передбачених законодавством. Частиною 4 статті

6 Закону № 996 встановлено, що порядок ведення бухгалтерського

обліку та складання фінансової звітності про виконання бюджетів

та госпрозрахункових операцій бюджетних установ установлюється

Державним казначейством України відповідно до законодавства.

Метою перевірки бухгалтерського обліку і фінансової звітності

в бюджетних установах є:

• встановлення правильності організації бухгалтерського обліку

і складання фінансової звітності, додержання методології об-

ліку, своєчасності й повноти відображення в обліку і звітності

бюджетної установи здійснених господарських операцій;

• попередження перекручення обліку і звітності;

• встановлення незаконних та не за цільовим призначенням про-

ведених витрат і запобігання їм у подальшому.

122

Об’єктами перевірки бухгалтерського обліку і фінансової

звітності є первинні та зведені бухгалтерські документи, облікові

регістри, меморіальні ордери, головні та касові книги, матеріали

інвентаризацій, фінансова звітність бюджетної установи, а також

розпорядчі документи керівництва бюджетної установи (її органу

управління) з питань, які пов’язані з організацією бухгалтерського

обліку і фінансової звітності.

Перевірки бухгалтерського обліку і фінансової звітності бюджетної

установи здійснюються, як правило, під час проведення ревізій (пере-

вірок) виконання кошторисів та/або тематичних перевірок. У зв’язку з

цим до програми і робочого плану ревізії (перевірки) бюджетної уста-

нови доцільно включати окремим пунктом перевірку бухгалтерського

обліку і фінансової звітності та відображати її результати в окремому

розділі акта (довідки), що складається за наслідками ревізії (перевір-

ки). При цьому стан бухгалтерського обліку слід перевіряти на всіх

етапах ревізії (перевірки), тобто при перевірці кожного без винятку

питання ревізії накопичувати і узагальнювати виявлені недоліки для

ґрунтовного висвітлення їх у акті ревізії (перевірки).

Перевірку бухгалтерського обліку і фінансової звітності в бю-

джетних установах рекомендується проводити у такому порядку:

1. Ознайомлення з організацією бухгалтерського обліку, а саме з:

• організаційною формою ведення бухгалтерського обліку;

• формою бухгалтерського обліку як певною системою регістрів

обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в

них з додержанням встановлених єдиних засад та з урахуванням

особливостей діяльності і технології обробки облікових даних в

установі; системою рахунків і регістрів аналітичного обліку;

• системою і формами внутрішньогосподарського (управлінсько-

го) обліку, звітності і контролю господарських операцій; колом

працівників, яким відповідним чином надано право підписання

бухгалтерських документів; правилами документообороту і тех-

нологією обробки облікової інформації;

• положенням про бухгалтерію (бухгалтерську службу), посадо-

вими обов’язками кожного працівника бухгалтерії;

• заходами щодо забезпечення збереження опрацьованих бухгал-

терією до кументів та запобігання непомітному несанкціонова-

ному внесенню змін до них.

2. Ознайомлення з послідовністю відображення на рахунках бух-

галтерського обліку основних господарських операцій та порів-

няння з встановленою методологією облікових операцій.

123

3. Перевірка правильності, своєчасності і повноти відображення

на рахунках бухгалтерського обліку здійснених господарських

операцій (по кожному питанню ревізії чи перевірки) шляхом

звірки між даними аналітичного і синтетичного обліку (за дани-

ми меморіальних ордерів, головної книги та фінансової звітнос-

ті), вступних залишків (сальдо), оборотів та вихідних залишків

(сальдо).

4. Звірка між узагальненими даними головної книги та показника-

ми фінансової звітності.

5. Перевірка повноти і своєчасності проведення інвентаризацій,

правильності визначення розмірів збитків від недостач, розкра-

дань, знищення (псування) майна.

6. Перевірка реальності дебіторської і кредиторської заборгова-

ності, своєчасності і повноти проведення інвентаризацій розра-

хунків, підстав для списання з балансів дебіторської і кредитор-

ської заборгованості, вжиття заходів до осіб, винних у тому, що

строки позовної давності дебіторської заборгованості минули.

7.2. Контроль дотримання чинного законодавства

при складанні та затвердженні кошторисів доходів і видатків

Здійснюючи контроль дотримання чинного законодавства при

складанні та затвердженні кошторисів доходів та видатків контр-

олерам необхідно керуватись постановою, затвердженою Кабінетом

Міністрів України від 28 лютого 2002 р. № 228 „Про затвердження

Порядку складання, розгляду, затвердження та основних вимог до

виконання кошторисів бюджетних установ” [6].

Даною Постановою визначено, що кошторис бюджетних

установ (далі – кошторис) має такі складові частини:

загальний фонд, який містить обсяг надходжень із загального

фонду бюджету та розподіл видатків за повною економічною кла-

сифікацією видатків на виконання бюджетною установою (далі –

установа) основних функцій або розподіл надання кредитів з бю-

джету за класифікацією кредитування бюджету;

спеціальний фонд, який містить обсяг надходжень із спеціаль-

ного фонду бюджету на конкретну мету та їх розподіл за повною

економічною класифікацією видатків на здійснення відповідних

видатків згідно із законодавством, а також на реалізацію пріоритет-

них заходів, пов’язаних з виконанням установою основних функцій,

або розподіл надання кредитів з бюджету згідно із законодавством

за класифікацією кредитування бюджету.

124

Форма кошторису затверджується Мінфіном.

План асигнувань загального фонду бюджету – це помісячний

розподіл бюджетних асигнувань (за винятком надання кредитів з

бюджету), затверджених у загальному фонді кошторису, за скороче-

ною формою економічної класифікації видатків, який регламентує

протягом року взяття бюджетних зобов’язань та здійснення плате-

жів відповідно до зазначених зобов’язань.

План надання кредитів із загального фонду бюджету – це по-

місячний розподіл надання кредитів з бюджету, затверджених у за-

гальному фонді кошторису, за класифікацією кредитування бюдже-

ту, який регламентує протягом року взяття бюджетних зобов’язань

та здійснення платежів відповідно до зазначених зобов’язань.

План спеціального фонду державного бюджету – це помісяч-

ний розподіл бюджетних асигнувань (за винятком власних надхо-

джень бюджетних установ та відповідних видатків), затверджених у

спеціальному фонді кошторису, за скороченою формою економічної

класифікації видатків або класифікацією кредитування бюджету,

який регламентує протягом року взяття бюджетних зобов’язань та

здійснення платежів відповідно до зазначених зобов’язань, в розрі-

зі доходів за кодами класифікації доходів бюджету, фінансування

бюджету за кодами класифікації фінансування бюджету за типом

боргового зобов’язання, повернення кредитів до спеціального фон-

ду бюджету за кодами програмної класифікації видатків та кредиту-

вання бюджету і класифікації кредитування бюджету.

План використання бюджетних коштів – це розподіл бю-

джетних асигнувань, затверджених у кошторисі, в розрізі видатків,

структура яких відповідає повній економічній класифікації видат-

ків та класифікації кредитування бюджету.

Помісячний план використання бюджетних коштів – це по-

місячний

розподіл бюджетних асигнувань, затверджених у кошторисі,

за скороченою економічною класифікацією видатків, який регла-

ментує для вищих навчальних закладів I–IV рівнів акредитації та

наукових установ, що утримуються за рахунок бюджетних коштів,

протягом року взяття бюджетних зобов’язань та здійснення плате-

жів відповідно до зазначених зобов’язань.

План асигнувань загального фонду бюджету, план надання кре-

дитів із загального фонду бюджету, план спеціального фонду, план

використання бюджетних коштів вищих навчальних закладів та на-

укових установ, помісячний план використання бюджетних коштів

125

є невід’ємними частинами кошторису і затверджуються разом із цим

кошторисом. Форми зазначених планів затверджуються Мінфіном.

Установа незалежно від того, чи веде вона облік самостійно, чи об-

слуговується централізованою бухгалтерією, для забезпечення своєї ді-

яльності складає індивідуальні кошториси, плани асигнувань загального

фонду бюджету, плани надання кредитів із загального фонду бюджету,

плани спеціального фонду за кожною виконуваною нею бюджетною

програмою (функцією), а вищі навчальні заклади та наукові установи –

також індивідуальні плани використання бюджетних коштів та індиві-

дуальні помісячні плани використання бюджетних коштів.

Установам можуть виділятися бюджетні кошти тільки за на-

явності затверджених кошторисів, планів асигнувань загального

фонду бюджету, планів надання кредитів із загального фонду бю-

джету, планів спеціального фонду, а вищим навчальним закладам

та науковим установам також за наявності затверджених планів ви-

користання бюджетних коштів і помісячних планів використання

бюджетних коштів.

Для здійснення програм та заходів, які проводяться за рахунок

коштів бюджету, бюджетні асигнування надаються розпорядникам

бюджетних коштів.

Розпорядники бюджетних коштів – бюджетні установи в осо-

бі їх керівників, уповноважені на отримання бюджетних асигнувань,

взяття бюджетних зобов’язань та здійснення видатків з бюджету.

За обсягом наданих прав розпорядники поділяються на голо-

вних розпорядників коштів бюджету та розпорядників бюджетних

коштів нижчого рівня.

Головні розпорядники бюджетних коштів – бюджетні установи в

особі їх керівників, які визначаються відповідно до частини першої

статті 22 Бюджетного кодексу України та затверджуються законом

про державний бюджет або рішенням про місцевий бюджет шляхом

встановлення їм бюджетних призначень.

Розпорядник коштів бюджету нижчого рівня – розпорядник,

який у своїй діяльності підпорядкований відповідному головному

розпоряднику та (або) діяльність якого координується через нього.

Порядок складання проектів кошторисів

Мінфін, Міністерство фінансів Автономної Республіки Крим,

місцеві фінансові органи доводять до головних розпорядників відо-

мості про граничні обсяги видатків та надання кредитів з бюджету

загального фонду проекту відповідного бюджету на наступний рік,

що є підставою для складання проектів кошторисів.

126

Проекти кошторисів складаються усіма установами на наступ-

ний бюджетний рік, якщо ці установи функціонували до початку

року, на який плануються видатки та/або надання кредитів з бю-

джету. У разі коли установи утворені не з початку року, кошториси

складаються і затверджуються для кожної установи з часу її утво-

рення до кінця бюджетного року в загальному порядку.

У частині надходжень проектів кошторисів зазначаються пла-

нові обсяги, які передбачається спрямувати на здійснення видатків

або надання кредитів з бюджету із загального та спеціального фон-

дів проектів відповідних бюджетів.

Спеціальний фонд проекту кошторису передбачає зведення по-

казників за всіма джерелами надходження коштів до цього фонду та

відповідними напрямами їх використання.

Обов’язковим є виконання вимоги щодо першочергового за-

безпечення бюджетними коштами видатків на оплату праці з на-

рахуваннями, а також на господарське утримання установ. Під час

визначення видатків у проектах кошторисів установи повинен за-

безпечуватися суворий режим економії коштів і матеріальних цін-

ностей. До кошторисів можуть включатися тільки видатки, перед-

бачені законодавством, необхідність яких обумовлена характером

діяльності установи.

Видатки спеціального фонду кошторису за рахунок власних

надходжень плануються у такій послідовності: за встановленими

напрямами використання, на погашення заборгованості установи з

бюджетних зобов’язань за спеціальним та загальним фондом кошто-

рису та на проведення заходів, пов’язаних з виконанням основних

функцій, які не забезпечені (або частково забезпечені) видатками

загального фонду.

При цьому розпорядник бюджетних коштів здійснює коригу-

вання обсягів узятих бюджетних зобов’язань за загальним фондом

кошторису для проведення видатків з цих зобов’язань із спеціально-

го фонду кошторису відповідно до бюджетного законодавства.

Порядок розгляду і затвердження кошторисів

У тижневий термін після опублікування закону про Державний

бюджет України місцеві фінансові органи доводять до головних

розпорядників лімітні довідки про бюджетні асигнування.

Лімітна довідка про бюджетні асигнування – це документ,

який містить затверджені бюджетні призначення (встановлені бю-

джетні асигнування) та їх помісячний розподіл, а також інші показ-

ники, що згідно із законодавством повинні бути визначені на основі

127

нормативів, і видається відповідно Мінфіном, Міністерством фінан-

сів Автономної Республіки Крим, місцевим фінансовим органом,

головним розпорядником.

Розпорядники свої витрати приводять у відповідність з бюджет-

ними асигнуваннями та іншими показниками, що доведені лімітни-

ми довідками.

Головні розпорядники у двотижневий термін після одержання

лімітних довідок подають Мінфіну, Міністерству фінансів Авто-

номної Республіки Крим, місцевим фінансовим органам уточнені

проекти зведених кошторисів, зведених планів асигнувань загаль-

ного фонду бюджету, зведених планів надання кредитів із загально-

го фонду бюджету, зведених планів спеціального фонду.

Уточнені проекти кошторисів та складені проекти планів асиг-

нувань загального фонду бюджету, планів надання кредитів із за-

гального фонду бюджету, планів спеціального фонду, планів вико-

ристання бюджетних коштів (крім планів використання бюджетних

коштів одержувачів), помісячних планів використання бюджетних

коштів повинні відповідати певним лімітним довідкам.

Державне казначейство протягом трьох робочих днів після за-

твердження зазначеного розпису доводить до головних розпорядни-

ків витяги з його складових частин, які є підставою для затверджен-

ня в установленому порядку:

кошторисів, планів асигнувань загального фонду бюджету, 

планів надання кредитів із загального фонду бюджету, планів

спеціального фонду, планів використання бюджетних коштів

і помісячних планів використання бюджетних коштів – усіма

розпорядниками;

планів використання бюджетних коштів – одержувачами. 

Кошториси, плани асигнувань загального фонду бюджету, плани

надання кредитів із загального фонду бюджету, плани спеціального

фонду, помісячні плани використання бюджетних коштів та річні

плани використання бюджетних коштів повинні бути затверджені

протягом 30 календарних днів після затвердження розписів відпо-

відних бюджетів.

Плани використання бюджетних коштів одержувачами затвер-

джуються їх керівниками за погодженням з розпорядниками, через

яких вони одержують бюджетні кошти.

Кошторис затверджується за загальним і спеціальним фондами

на рік без розподілу за періодами в обсязі, який дорівнює сумі цих

фондів.

128

Для здійснення контролю за відповідністю асигнувань, визна-

чених у кошторисах, планах асигнувань загального фонду бюджету,

планах надання кредитів із загального фонду бюджету, планах спе-

ціального фонду, планах використання бюджетних коштів, помісяч-

них планах використання бюджетних коштів розпорядників, асиг-

нуванням, затвердженим розписами відповідних бюджетів, органи

Державного казначейства проводять реєстрацію та ведуть облік зве-

дених кошторисів, планів асигнувань загального фонду бюджету,

планів надання кредитів із загального фонду бюджету, планів спе-

ціального фонду, планів використання бюджетних коштів, помісяч-

них планів використання бюджетних коштів розпорядників вищого

рівня у розрізі розпорядників нижчого рівня та одержувачів.

Органи Державного казначейства здійснюють контроль за від-

повідністю розподілу показників зведених кошторисів, планів

асигнувань загального фонду бюджету, планів надання кредитів із

загального фонду бюджету, планів спеціального фонду, планів ви-

користання бюджетних коштів (крім планів використання бюджет-

них коштів одержувачів), помісячних планів використання бюджет-

них коштів даним казначейського обліку.

Здійснюючи перевірку, контролер в обов’язковому порядку пе-

ревіряє відповідність між узагальнюючими даними головної книги

та показниками фінансової звітності.

Для перевірки узгодженості фактичних витрат, показаних у

формі № 2, з даними головної книги, слід також враховувати дебе-

тові та кредитові залишки на рахунках бухгалтерського обліку на

початок та кінець звітного періоду.

При аналізі відхилення проведених установою витрат слід мати

на увазі:

• Якщо фактичні витрати перевищують кошторисні призна-

чення – це свідчить про невжиття з боку керівника установи

необхідних заходів щодо приведення видатків у відповідність до

бюджетних асигнувань (кошторисних призначень). У цьому ви-

падку суму перевищення слід кваліфікувати як інші фінансові

порушення. Однак в кожному окремому випадку таких відхи-

лень слід з’ясувати причини і фактори, що вплинули на них. Тут

можуть бути і такі, які не залежать від діяльності установи (на-

приклад, затвердження вищестоящою організацією кошторису

в сумах, що не забезпечують реальної потреби установи у від-

повідних коштах; підвищення мінімального розміру заробітної

плати; підвищення цін та тарифів тощо). Крім того, причиною

129

перевищення фактичних видатків над кошторисними призна-

ченнями може бути використання наявних на початок звітного

періоду товарно-матеріальних цінностей, резервів або дебітор-

ської заборгованості.

• Якщо фактичні видатки менші за кошторисні призначення –

це може свідчити про економне та раціональне використання

бюджетних коштів. Проте таке відхилення може також свідчити

про планування зайвих асигнувань (наприклад, на медикамен-

ти, харчування, придбання м’якого інвентарю і обмундирування

тощо). Економія фактичних видатків може бути пов’язана та-

кож з невиконанням плану щодо розвитку чи утримання мережі,

штатів та контингенту, непроведенням видатків, які негативно

впливають на діяльність установи. Разом з тим у складі фак-

тичних видатків все одно можуть бути видатки, без яких можна

було обійтися (непершочергові), та такі, які суперечать вимогам

законів, Указів Президента, постановам Уряду України, іншим

документам нормативно-правового характеру. У такому випад-

ку також доцільно проаналізувати зміни у розрахунках, що від-

булися за звітний період, та обґрунтованість накопичення мате-

ріальних запасів.

• Якщо фактичні видатки перевищують касові – це може свідчити

про погашення дебіторської заборгованості, що обліковувалась на

початок звітного періоду, або про утворення (внаслідок отриман-

ня товарів, робіт, послуг без здійснення попередньої оплати) кре-

диторської заборгованості на кінець звітного періоду. Крім того,

по статтях видатків на харчування, медикаменти, капітальний ре-

монт, придбання обладнання, м’якого інвентарю (інших видатків,

пов’язаних безпосередньо з виробничими запасами), перевищен-

ня фактичних видатків над касовими може утворитися внаслідок

списання у звітному періоді майна, яке було придбано раніше.

• Якщо фактичні видатки менші за касові – це може свідчити про

погашення кредиторської заборгованості, що обліковувалась на

початок звітного періоду, або про утворення (внаслідок здійснен-

ня попередньої оплати) дебіторської заборгованості на кінець

звітного періоду. В останньому випадку необхідно пересвідчи-

тися в доцільності і законності таких авансових платежів (коли

і кому перераховано кошти, чи немає серед одержувачів коштів

фіктивних чи бездіяльних структур, чи дотримується установою

обмеження попередньої оплати місячним терміном, встановлене

наказом Міністерства фінансів України від 06.04.98 № 83).

130

• Якщо касові видатки перевищують кошторисні призначен-

ня – це може свідчити про порушення кошторисної дисциплі-

ни та/або нецільове використання бюджетних коштів, або (як

мінімум) зайве отримання чи відволікання бюджетних коштів.

У таких випадках необхідно з’ясувати, за рахунок яких статей

видатків проведено такі витрати, як це вплинуло на діяльність

установи, якість обслуговування населення, підопічних, учнів

тощо. Необхідно детально вивчити причини допущених пере-

витрат, одержати вичерпні пояснення посадових осіб, оскільки

такі порушення можуть тягти за собою кримінальну відпові-

дальність.

• Якщо касові видатки менші кошторисних призначень – це

може свідчити про завищення кошторисних призначень, а та-

кож про порушення фінансової дисципліни, оскільки в умовах

недостатнього фінансування повинні, в першу чергу, проводи-

тися видатки на соціальні потреби, розрахунки за енергоносії, як

цього вимагають закони, Укази Президента та постанови Уряду

України, інші документи нормативно-правового характеру.

Документування результатів ревізії з питання „Складання

та затвердження кошторису, внесення до нього змін”

„Загальний стан виконання кошторису” здійснюється окремо по

кожному з бюджетних періодів, що підлягали ревізії. В ході доку-

ментування у чіткій послідовності обов’язково зазначається:

• дотримання порядку затвердження кошторису;

• відповідність сум затверджених в кошторисі бюджетних асигну-

вань доведеним лімітною довідкою;

• загальні суми річних бюджетних асигнувань в розрізі років, за-

тверджені в кошторисах в цілому та окремо за загальним і спеці-

альним фондами за кожною з бюджетних програм (без розбивки

за кодами економічної класифікації видатків бюджету);

• фактичне виконання кошторису за доходами, касовими видат-

ками за всіма бюджетними програмами, які підлягали ревізії

(без розбивки за кодами економічної класифікації видатків бю-

джету);

• дотримання порядку внесення змін до кошторису;

• обґрунтованість потреби в бюджетних асигнуваннях за всіма

кодами економічної класифікації видатків бюджету; обґрунто-

ваність розрахунку суми доходів за спеціальним фондом кошто-

рису за всіма його джерелами. Приклад оформлення результатів

ревізії приведено в додатку 7.1 .