Гарасим П.М., Журавель Г.П., Хомин П.Я. Фінансовий, управлінський і податковий облік у господарських товариствах (ВАТ, ЗАТ, ТОВ, ПОП, ПАП)

Подождите немного. Документ загружается.

421

Рахунок 52 “Довгострокові зобов’язання за облігаціями” призначений для

обліку розрахунків з іншими особами за випущеними та сплаченими власними

облігаціями терміном погашення більш ніж дванадцять місяців із дати балансу.

За кредитом субрахунка 521 “Зобов’язання за облігаціями” обліковують

боргові зобов’язання за номінальною вартістю облігацій, за дебетом –

погашення заборгованості за розрахунками з

власниками облігацій.

За кредитом субрахунка 522 “Премія за випущеними облігаціями”

здійснюють облік нарахування сум премій за випущеними облігаціями, за

дебетом –погашення заборгованості з нарахованих премій за облігаціями.

За дебетом субрахунка 523 “Дисконт за випущеними облігаціями”

обліковують суми дисконту за випущеними облігаціями, за кредитом –

списання нарахованих сум.

Аналітичний облік довготермінових зобов’язань за облігаціями

здійснюють за їх видами та термінами погашення.

Типові операції за рахунком 52 “Довгострокові зобов’язання за

облігаціями”

Зміст господарської операції Дебет Кредит

Погашено заборгованість перед власниками облігацій готівкою 52 30

Погашено заборгованість перед власниками облігацій через банк 52 31

Погашена учасниками заборгованість підприємства із зобов’язань за облігаціями

збільшенням їхньої заборгованості за внесками до статутного капіталу

52 46

Списано нараховані суми дисконту за рахунок довготермінової позики банку 52 50

Облігації переписані з одного власника на іншого 52 52

Переоформлено заборгованість за довготерміновими облігаціями на поточну

заборгованість за довготерміновими зобов’язаннями

52 61

Курсова різниця за довготерміновими облігаціями зарахована до інших доходів 52 74

Надійшла готівка від продажу облігацій 30 52

Надійшли кошти в банк від продажу облігацій 31 52

Видано облігації на суму розподіленого прибутку серед учасників 44 52

Проведено обмін акцій на облігації 45 52

Погашено довготермінову позику за рахунок виданих облігацій 50 52

Проведено розрахунки з постачальниками і підрядниками облігаціями 63 52

Проведено розрахунки з іншими кредиторами облігаціями 68 52

Відображено витрати, пов’язані з випуском та обігом облігацій 95 52

422

Розділ 11. Фінансовий і податковий облік лізингових (орендних)

операцій

Облік орендних операцій здійснюють відповідно до Положення

(стандарту) бухгалтерського обліку 14 “Оренда”. Суми орендної плати

визначають за Методикою розрахунку і порядком використання плати за оренду

державного майна, затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 04.

10. 95 р. із урахуванням змін від 19. 01. 2000 р.

Разом з тим, є певні особливості податкового обліку цих операцій,

визначені Законом

України “Про оподаткування прибутку підприємств”. Це

насамперед, щодо визначень оренди (лізингу), її видів, термінів. Зокрема, згідно

із Законом України “Про лізинг” фінансова оренда передбачає відшкодування

не менш ніж 60% від вартості об’єкта лізингу в складі лізингових платежів. У

Законі України “Про оподаткування прибутку підприємств” така вимога

відсутня.

Слід зазначити, що

нині власниками майна, котре передається в оренду,

можуть бути як окремі приватизовані, так і державні підприємства, або Фонд

державного майна. Це зумовлює певні особливості податкового обліку, оскільки

суму орендної плати при державній власності на орендовані основні засоби

потрібно перераховувати до бюджету.

При міжнародному лізингу, якщо підприємство в Україні орендує основні

засоби

, ввезені з-за кордону, особливостями податкового обліку є нарахування і

сплата ввізного мита, податку на додану вартість (а за окремими об’єктами і

акцизного збору) та податку на репатріацію доходів, що не застосовується при

оренді основних засобів, власниками котрих є вітчизняні підприємства.

Часто орендарі, орендуючи основні засоби здійснюють ремонт,

реконструкцію,

добудову, встановлюють телефонну лінію. При цьому виникає

необхідність списання цих витрат, що також регулюється податковим

законодавством і зумовлює особливості податкового обліку. Зокрема, якщо

423

підприємство-орендар за умовами договору

оренди має право здійснювати

поліпшення об’єкта оренди, свої витрати на цю мету воно відносить не на

валові витрати, а відображає як створення балансової вартості відповідної групи

основних фондів з наступною амортизацією. При цьому вартість телефонного

апарата та витрати на його під’єднання до ліній зв’язку відносяться до ІІ

групи

основних фондів, а витрати на проектування, прокладення кабелю, підімкнення

його до лінії зв’язку – до І групи основних фондів

. За рештою таких витрат

створюється балансова вартість об’єктів залежно від того, до якої групи

належать орендовані основні засоби: за будівлями і спорудами, наприклад – у І

групі; автомобілями – ІІ; тракторами – в ІІІ тощо.

Валовi доходи вiд здiйснення операцiй лiзингу (оренди) – це такi доходи,

котрі господарське товариство отримує в результатi передачi основних засобiв

або землi iншим пiдприємствам (підприємцям) пiд відсоток і на визначений

термін. Оренда (лізинг) може бути оперативною, фiнансовою i зворотною.

Оперативна оренда (лізинг) передбачає надання орендарю

права

користування основними фондами, що належать орендодавцю, на термін, не

бiльший за період їхньої повної амортизацiї, з обов’язковим поверненням цих

основних фондiв орендодавцю. Право власностi на орендованi основнi фонди

залишається в орендодавця протягом усього терміну оренди.

Фiнансова оренда (лізинг) передбачає придбання орендодавцем основних

фондiв

за замовленням орендаря з подальшою передачею орендарю права

користування цими основними фондами на термін, що не перевищує їх повної

амортизацiї, з обов’язковою передачею орендарю права власностi на цi фонди.

При цьому слід пам’ятати, що витрати орендодавця на придбання

основних засобiв, котрі будуть переданi у фiнансовий л

iзинг (оренду), не

включаються до валових витрат та і вiдображаються на рахунку 10 “Основнi

засоби”. Натомiсть орендар зараховує їх при одержаннi у фiнансовий лiзинг

(оренду) до складу основних засобiв.

Типовий договір фінансового лізингу затверджено Міністерством України у справах науки і технологій (наказ № 59 від 03.03.1998 р.).

424

Зворотний лiзинг (оренда) – це продаж основних засобiв фiнансовiй

органiзацiї з наступним одночасним зворотним отриманням їх в оперативний чи

фiнансовий лiзинг.

Земля може бути передана iншому пiдприємству (підприємцю) лише в

оперативну оренду, тобто на визначений термін за обумовлену орендну плату.

При цьому

в договорi оренди обумовлюється цiльове призначення землi та сума

орендної плати.

Житловi примiщення можна передавати в оренду (лізинг) як на

визначений термін, так i безтерміново. При передачi в оренду квартири чи

житлового будинку в договорi оренди обумовлюється їх цiльове використання

та сума орендної плати. Максимальний її розмiр для

фiзичних осiб, які

орендують житловi примiщення для постiйного проживання, регулюєть Кабiнет

Мiнiстрiв України. Якщо ж фiзична особа орендує житлове примiшення для

iнших цiлей або оренду здiйснює юридична особа (пiдприємство чи

підприємець), величина орендної плати регулюванню не п

iдлягає.

Переданi в оперативну оренду основнi фонди облiковуються на балансi

орендодавця з визначенням у реєстрах аналiтичного облiку у вiдокремлену

групу.

Прийнятi в оперативну оренду основнi фонди в орендаря зараховують на

позабалансовий рахунок 01 “Орендованi необоротні активи” за балансовою і

первісною вартiстю орендодавця, зазначеною в договорi оперативної

оренди.

Реєстром аналiтичного облiку основних фондiв є копiя iнвентарної картки цього

об’єкта або витяг з iнвентарної книги, що має додати бухгалтерiя орендодавця

до акта приймання-передачi орендованих об’єктiв. Цi картки (витяги)

зберігають у бухгалтерiї орендаря окремо. Прийнятi в оперативну оренду

основнi фонди

облiковують в орендаря за iнвентарними номерами орендодавця.

На суму орендної плати виписують податкову накладну. Однак право на

податковий кредит орендар має лише за умови, що він перерахував кошти

Лист ДПА України від 06.12.99 р. № 6972/6/16-0216.

425

орендодавцю. Натомість у орендодавця податкові зобов’язання виникають за

першою подією.

На пiдставi документiв, що засвiдчують повернення об’єкта орендодавцю,

бухгалтерiя орендаря списує його з позабалансового рахунка 01 та вилучає з

картотеки вiдповiдну iнвентарну картку (витяг) i зберiгає разом з актом

приймання-передачi.

Орендодавець протягом

терміну оренди нараховує за встановленими

нормами амортизацiю на повне вiдновлення зданих в оперативну оренду

основних фондів із вiдображенням за дебетом рахунка 23 “Виробництво”

(окремий субрахунок для облiку витрат на оренднi послуги) i кредиту

субрахунка 131 “Знос основних засобів”.

Оскiльки, згiдно з постановою Кабiнету Мiнiстрi

в України вiд 11. 08. 1997

р. № 869, виручка вiд реалiзацiї пiсля 10 серпня 1997 р. визначається за вартiстю

вiдвантаженої продукцiї (виконаних робiт, послуг) тобто за методом

нарахування, витрати орендодавця списуються щомiсяця з кредита рахунка 23

на дебет рахунка 90 “Собівартість реалiзацiї”. Одночасно на належну до

одержання суму орендної плати записують за дебетом субрахунка 373

“Розрахунки за нарахованими доходами” у кореспонденцiї з кредитом рахунка

747 “Валовi доходи” та одночасно дебет 747, кредит 703 ”Доходи від реалізації

робіт і послуг”. У цьому ж звiтному перiодi належна за розрахунком сума

податку на додану вартiсть вiдображається за

дебетом субрахунка 703 i

кредитом субрахунка 6411 “З податку на додану вартість”. Пiсля надходження

орендної плати на суму, вказану в розрахункових документах, дебетуються

рахунки облiку грошових коштiв у кореспонденцiї з кредитом субрахунка 373

“Розрахунки за нарахованими доходами”.

Належну за договором оперативної оренди до сплати суму орендної плати

орендар щомiсячно

вiдображає за кредитом рахунка 685 “Розрахунки з iншими

кредиторами” i дебетом рахунка 841 “Валовi витрати” та субрахунка 644

“Податковий кредит” й одночасно за дебетом рахунка 23 “Виробництво” – при

426

використаннi об’єктiв оренди для виробничих потреб, і кредитом рахунка 841.

При використанні об’єктів оренди для невиробничих потреб і виконання

капітальних вкладень господарським способом за дебетом і кредитом рахунка

841 “Валові витрати” сума орендної плати не відображається, а прямо

відноситься на рахунки 949 “Інші витрати операційної діяльності” чи 15

“Капітальні інвестиції”.

Погашення заборгованостi з орендної плати

вiдображається за дебетом субрахунка 685 i кредитом рахункiв з облiку

грошових коштiв.

Якщо за умовами договору на оперативну оренду основних фондiв

передбачається добудова, дообладнання, реконструкцiя i модернiзацiя об’єктів

оренди орендарем, витрати облiковуються як капiтальнi вкладення i пiсля

завершення

робiт зараховуються до складу власних основних фондiв записом за

дебетом рахунка 10 “Основнi засоби”. На такi витрати нараховується

амортизацiя

. При поверненнi об’єкта оренди орендодавцю його первiсна

вартiсть збiльшується на вартiсть добудови, дообладнання, реконструкцiї та

модернiзацiї з урахуванням нарахованого зносу i вiдображається:

а) у порядку, передбаченому для податкового i бухгалтерського облiку

придбання i продажу основних фондiв, якщо орендодавець вiдшкодовує

вартiсть

орендарю;

б) у порядку, передбаченому для податкового i бухгалтерського облiку

безоплатного одержання i передачi основних фондiв, якщо вартiсть

орендодавцем не вiдшкодовується.

Змiну характеристики i вартостi повернутого об’єкта орендодавець

заносить до iнвентарної карточки, iнвентарної книги або iншого реєстру

аналiтичного облiку основних фондiв.

Сплачені орендодавцем відсотки за

кредит на придбання об’єкта лізингу

та витрати на його страхування у витрати, пов’язані з оперативною орендою, як

Див.: п. 8.8. ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”.

427

й у валові витрати не включаються, а відображаються безпосередньо за дебетом

субрахунка 373 “Розрахунки за нарахованими доходами”.

Передача у фiнансову оренду об’єктiв основних фондiв вiдображається в

орендодавця за дебетом субрахунка 161 “Заборгованість за майно, що передано

у фінансову оренду” на вартiсть зданих у фiнансову оренду

об’єктiв основних

фондiв та кредитом рахунка 10 або 28 – аналітичний рахунок об’єктів,

призначених для фінансової оренди. Аналітичний облік на рахунку 161

здійснюють за кожним договором фінансової оренди.

В орендаря прийнятi основнi засоби записують за дебетом рахунка 10,

субрахунки 103–105, окремi аналiтичнi рахунки “Основнi засоби, взятi у

фiнансову оренду” і кредиту

рахунка 53 “Довгострокові зобов’язання з оренди”,

субрахунок 531 “Зобов’язання з фiнансової оренди”, на вартiсть взятих у

фiнансову оренду об’єктiв основних фондiв за оцiнкою, що згідно з П(С)БО 14

“Оренда” визначається за найменшою на початок терміну оренди оцінкою:

справедливою вартістю активу або нинішньою

вартістю мінімальних орендних

платежів. Аналiтичний облiк на субрахунку 531 здійснюють за кожним

орендодавцем.

Щомiсячна частина зобов’язання з фiнансової оренди в орендодавця

(вартiсть основних фондiв, взятих у фiнансову оренду, роздiлена на кiлькiсть

мiсяцiв фiнансової оренди) вiдображається за

кредитом рахунка 16, субрахунок

161 “Заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду”, i дебетом

субрахунка 373 “Розрахунки за нарахованими доходами”. Крім цього,

одночасно вiдображається належна до одержання сума орендної плати за

дебетом субрахунка 373 у кореспонденцiї з субрахунком 747, а далі дебет 747,

кредит 703. У цьому ж звiтному перiодi належна за розрахунком

сума податку

на додану вартiсть

вiдображається за дебетом субрахунка 703 i кредитом

субрахунка 6411 та визначається фінансовий результат.

Податок на додану вартість нараховується при фінансовій оренді лише на суму винагороди орендодавцю.

428

Пiсля надходження орендної плати на суму, вказану в розрахункових

документах, дебетуються рахунки облiку грошових коштiв у кореспонденцiї з

кредитом субрахунка 373.

Свої витрати, пов’язані з фінансовою орендою (оплату праці, відрахування

тощо), орендодавець відображає у кореспонденції дебет субрахунка 903

“Собівартість реалізованих робіт і послуг”, кредит рахунка 23 “Виробництво”,

де

вони попередньо нагромаджуються на окремих аналітичних рахунках. Такі

витрати включають у його валові витрати.

Орендар нараховану амортизацiю взятих у фiнансову оренду основних

фондiв вiдображає за дебетом рахунків з обліку витрат виробництва і кредитом

субрахунка 131 “Знос основних засобів”.

Щомiсячна сума орендної плати за договором вiдображається

за кредитом

субрахунка 373 i дебетом субрахунка 531 “Зобов’язання з фiнансової оренди” на

суму нарахованої амортизацiї на повне вiдновлення взятих у фiнансову оренду

основних фондiв; облiку витрат на виробництво та валових витрат – на суму

винагороди орендодавцю за користування орендованими основними фондами.

При цьому слід зазначити, що згідно

з листом Державної податкової

адміністрації України від 15. 02. 2000 р. № 775/6/15-1116 у валові витрати

орендаря не включають суми орендної плати, якщо вона компенсує:

а) вартість об’єкта, що амортизується;

б) відсотки за сплачений орендодавцем кредит, оскільки такі суми відносяться

орендодавцем на збільшення балансової вартості основних фондів;

в) витрати орендодавця на ремонт об’

єкта лізингу, якщо такі затрати

перевищують 10% залишкової вартості

;

г) витрати на страхування.

Погашення заборгованостi з орендної плати вiдображається за дебетом

рахунка 373 i кредитом рахункiв з облiку грошових коштiв.

Сума, що перевищує 5% залишкової вартості основних засобів, відноситься на її збільшення, а потім амортизується.

429

При переходi орендованих основних фондiв у власнiсть орендаря у

фінансовому обліку здійснюють записи за дебетом рахунка 10, субрахунки 103–

105, аналітичні рахунки “Власнi основнi засоби”, i кредитом рахунка 10,

субрахунки 103–105, аналiтичнi рахунки “Основнi засоби, взятi у фiнансову

оренду”. Одночасно сума зносу цих об’єктів списується з дебета субрахунка 131

“Знос основних

засобів”, аналiтичний рахунок “Знос орендованих основних

засобiв”, у кореспонденцiї з кредитом субрахунка 131, аналiтичний рахунок

“Знос власних основних засобiв”.

Аналогiчно вiдображається у валових доходах сума орендної плати за

землю чи основнi засоби, переданi у зворотний лiзинг (оренду). При цьому в

останньому випадку спочатку

записують операцiї з продажу основних засобiв, а

потiм – із нарахування i виплати орендної плати, вiдображення амортизацiї,

витрат на ремонти так само, як при оперативнiй орендi (лiзингу).

Таким чином, операції з оперативної та фінансової оренди (лізингу)

відображаються у фінансовому і податковому обліку за взаємопов’язаною

системою

записів.

Кореспонденція рахунків за операціями оперативної оренди (лізингу)

Зміст операцій Дебет Кредит Сума, грн.

Передано в оперативну оренду приміщення складу первісною вартістю

15 тис. грн., залишковою вартістю – 10 тис. грн.:

– в орендодавця 10 103 15000

10000

– в орендаря 01 – 15000

10000

Нарахування амортизації складу

в орендодавця 23 131 125

Нараховано орендну плату:

– в орендодавця

373

747

713

720

– в орендаря (за невиробничими об’єктами – дебет 949, кредит 685) 841

685

841

600

Відображено податок на додану вартість:

– податкове зобов’язання у орендодавця 713 6411 120

–податковий кредит орендаря (при перерахуванні орендної плати – 644 685 120

У листі ДПА від 13. 06. 2000 р. № 8154/7/15-1117 пояснення, що за умови зарахування орендної плати за оренду державного майна в

повному обсязі до бюджету її не вважають доходом підприємстворендодавця і в його податковому обліку не відображається.

430

дебет 6411, кредит 644)

Списано витрати на оренду – у орендодавця 903 23 125

Проведено орендарем реконструкцію складу за свій рахунок в орендаря 151

103

20, 66, 65

151

1500

Нараховано амортизацію витрат на добудову об’єкта в орендаря 23 131 19

Перерахування орендної плати:

– в орендаря 685 311 720

– в орендодавця 311 373 720

Сплата орендодавцем податку на додану вартість 6411 311 120

Перерахування коштів у бюджет при оренді державного майна:

– податку на додану вартість 6411 311 120

– суми орендної плати, визначеної згідно з законодавством 642 311 600

Списання витрат на оренду:

– в орендодавця 793 903 125

– в орендаря 842

949

793

842

949

619

Зарахування доходів від оренди до фінансових результатів в

орендодавця

713 793 600

Визначення фінансового результату від оренди в орендодавця (600-125) 793 44 475

Повернено об’єкт оренди орендодавцю після закінчення терміну

оренди:

– в орендаря 01 16500

– в орендодавця 103 103 16500

9856

За операціями фінансової оренди записи будуть такими.

Кореспонденція рахунків за операціями фінансової оренди

Найменування операції Дебет Кредит Сума, грн.

А) В орендодавця

Придбано основні засоби, призначені для фінансової оренди

(вартість

разом з ПДВ)

161 20, 28 12000

Щомісячне відображення:

– частини вартості основних засобів 373 161 500

– частини суми винагороди (3000:24, плюс податок на додану

вартість)

373

747

732

125+25

150

– податку на додану вартість 732 6411 25

Витрати з фінансової оренди 23

732

66, 65

Відсотки за кредит і страхування об’єкта фінансової оренди 373

747

684, 685

200

Оплата орендарем заборгованості 31 373 850

Списання витрат з оренди 793 732 50+25

Зарахування доходів від оренди до фінансових результатів 732 793 150

Відображення фінансового результату 793 44 75

Б) В орендаря

Прийнято основні засоби у фінансову оренду (вартість об’єкта плюс

сума винагороди)

10 531 15000

Щомісячне відображення суми:

– амортизації основних засобів, взятих у фінансову оренду 23

531

131

611

500

Витрати на доставку включаються до вартості об’єкта в кореспонденцї рахунків, що залежить від способу доставки: дебет 152 і кредит

631, 23, 66, 65, тощо, а потім дебет 20, 28 і кредит 152.