Дорофеев В.Д., Шмелева А.Н., Шестопал Н.Ю. Менеджмент: Учебное пособие

Подождите немного. Документ загружается.

211

чается в том, что она должна стать системой поддержки принятия

управленческих решений. Другими словами, в понятии «управлен-

ческий учет» ключевым словом является «управленческий», а не

«учет».

Блок «Использование информации об издержках» начинается

с задачи построения системы обратной связи, призванной обеспе-

чить единый процесс планирования и контроля издержек. Здесь

необходимо пояснить использованную на рис. 6.6 последователь-

ность: 1) контроль; 2) оценка, как понимание и обучение; 3) пла-

нирование. Обычная последовательность такова: планирование —

контроль — оценка. Дело в том, что в действительности мы обос-

новываем последовательность построения такой системы тем, что-

бы она работала «по жизни»: прежде, чем планировать, нужно

обеспечить сопоставление плана с фактом, т.е. контролировать,

затем научиться делать из этого выводы, т.е. производить оценку,

и только после этого можно приступать к планированию. Далее

представлена краткая характеристика модулей C, D, E как напол-

нение второго блока системы управленческого учета издержек.

C. Система контроля

Система контроля как установление обратной связи должна

обеспечить, с одной стороны, планирование издержек, а с дру-

гой — их контроль. В итоге получается некая интегрированная

система, в которой и планирование, и контроль осуществляются

как две органически связанные составляющие единого процесса.

Здесь важно выделить два фокуса внимания для планирования и

контроля.

Первый — это тип контролируемых параметров. С одной сто-

роны, система должна содержать стоимостные характеристики,

которые планируются и измеряются в денежном выражении.

С другой — в систему управленческого учета обязательно должны

быть включены операционные показатели, характеризующие нор-

мы расхода и потребления сырья, уровня производительности,

обеспечив анализ и контроль их сравнительной динамики.

Второй фокус внимания — организационная процедура плани-

рования и контроля. Эта процедура может носить традиционный

(структурный) характер, когда издержки планируются и контро-

лируются по учетным статьям и подразделениям (центрам затрат).

Альтернативой традиционной процедуре является процессно-ори-

ентированный подход, при котором издержки планируются и кон-

тролируются по основным процессам. Для этого, естественно,

следует предварительно детально прописать существующие биз-

нес-процессы, что даст формализованное описание всех выполня-

емых работ, а затем планировать и контролировать издержки со-

образно выполняемой работе. Данный подход порождает целое

направление технологий оценки, планирования и управления из-

держками:

АВС (Activity Based Costing) — расчет издержек по процес-

сам;

АВМ (Activity Based Management) — процессно-ориентиро-

ванное управление;

АВВ (Activity Based Budgeting) — процессно-ориентирован-

ное бюджетирование.

D. Оценка результатов

Оценка результатов деятельности компании призвана обеспе-

чить понимание бизнеса, которое менеджмент компании должен

научиться использовать для повышения эффективности. Оценка

состояния бизнеса происходит чаще всего по двум направлениям:

финансовому и операционному. Блок финансового направления

предполагает использование довольно общих показателей, таких,

как:

экономическая добавленная стоимость;

суммарный денежный поток;

рентабельность активов (ROA);

рентабельность собственного капитала (ROE).

Эти показатели имеют ярко выраженную направленность на

собственника или топ-менеджмент. Главной целью собственника

является увеличение собственного богатства, которой в наиболь-

шей степени соответствует критерий добавленной стоимости —

EVA (Economic Value Added). Суть этого критерия чрезвычайно про-

ста. Сопоставим стоимость капитала, используемого в бизнесе, с

отдачей (прибыльностью) от использования этого капитала. Пер-

вый показатель обычно называется взвешенной средней стои-

мостью капитала — WACC (Weighted Average Cost of Capital) и рас-

считывается как взвешенная стоимость отдельных компонент ка-

питала.

Прибыльность используемого капитала ROCE (Return on Capital

Employed) рассчитывается как отношение чистой прибыли на сред-

нее годовое значение вовлеченного в бизнес капитала. Если при-

быльность используемого капитала в 2002 г. составила 24,5%, а в

2003 г. уже оценивалась на уровне 23,9%, то ситуация практически

не изменилась. Хорошо это или плохо, знает только собственник.

Если его амбиции (в положительном рациональном смысле) ста-

•

212

новятся более агрессивными и стоимость заемных источников фи-

нансирования увеличилась, то очевидно, что его подобная ситуа-

ция не устроит.

Можно ответственно утверждать, что разность (ROCE — WACC)

должна быть положительной и как можно большей. Если эту раз-

ность умножить на сумму вовлеченного в бизнес капитала, полу-

чим показатель, который и называется EVA, или экономической

добавленной стоимостью капитала:

EVA = (ROCE – VACC) * Capital.

Именно этот показатель в первую очередь должен интересовать

собственника как индикатор, отражающий увеличение его богат-

ства.

Если EVA из года в год растет, собственник испытывает удовле-

творение от приумножения его богатства. Если темпы роста EVA

начинают падать, это должно вызвать у собственника беспокой-

ство. И наконец, при отрицательном показателе EVA, образно го-

воря, следует кричать «караул» и срочно искать пути исправления

ситуации.

В операционном блоке оцениваются более детальные характе-

ристики. Главная задача ответить на вопрос: за счет чего компания

получает прибыль и куда эта прибыль «уходит». Следует обратить

внимание, что именно в аналитической (оценочной) части и по-

следующем управлении издержками проявляется основное назна-

чение управленческого учета.

К числу современных технологий управления издержками отно-

сятся:

Target Costing — формирование себестоимости новой для

предприятия продукции исходя из планируемой рыночной

цены и ожидаемой прибыльности продаж;

Kaizen Costing — постепенное и непрерывное снижение се-

бестоимости как результат специальной программы пред-

приятия;

Benchmarking — система оценки деятельности предприятия

при помощи сравнения с каким-либо подходящим анало-

гом;

управление по центрам ответственности, нашедшее свое

отражение в Management Control Systems (Система управле-

ния менеджментом), когда каждому подразделению деле-

гируются некоторые полномочия по принятию решений в

•

отношении состояния своих издержек и результатов дея-

тельности;

стратегическое управление издержками (Strategic Cost Man-

agement) — система управления издержками, в рамках кото-

рой минимизируются издержки по всей «цепочке ценнос-

ти» бизнеса, а не локально по каждому отдельному звену

этой цепочки.

Е. Планирование издержек

Планирование является завершающей стадией управленческого

учета. В самом деле, мы научились (A) собирать издержки в про-

цессе деятельности предприятия, (B) разделять их по продуктам и

направлениям деятельности, (C) построили систему контроля из-

держек, (D) научились оценивать деятельность предприятия.

Теперь задача состоит в том, чтобы оценить себестоимость до-

ставки продукта/услуги клиенту и соответствующую прибыль при

условии, что принято решение о цене продукта/услуги.

Данная задача решается при помощи:

сравнения альтернатив;

обоснования и выбора компромиссного варианта;

анализа возможности привлечения сторонней фирмы (аут-

сорсинг);

анализа «Что, если…»;

анализа неиспользованных возможностей;

анализа типа «покупать или производить».

Задача планирования издержек является частью более общей

задачи бюджетирования. В процессе бюджетирования решается

вопрос планирования не только прибыли, но и денежных пото-

ков.

В рамках управленческого учета рассматривается как текущий

бюджет (обычно составляется на год или месяц), так и капиталь-

ный бюджет, задача которого состоит в обосновании необходимо-

сти использования достаточно большой суммы инвестиционных

затрат при условии их окупаемости в течение нескольких ближай-

ших лет. Совокупность основных технологий управленческого

учета приведена на рис. 6.8.

Здесь наглядно проиллюстрированы все упомянутые ранее ме-

тоды и подходы управленческого учета. Менеджмент предприятия

должен для себя решить, какие технологии необходимы уже сей-

час, а какие, возможно, станут актуальными несколько позже.

Важно понять, что совершенствованию управленческого учета нет

альтернативы.

•

21

новятся более агрессивными и стоимость заемных источников фи-

нансирования увеличилась, то очевидно, что его подобная ситуа-

ция не устроит.

Можно ответственно утверждать, что разность (ROCE — WACC)

должна быть положительной и как можно большей. Если эту раз-

ность умножить на сумму вовлеченного в бизнес капитала, полу-

чим показатель, который и называется EVA, или экономической

добавленной стоимостью капитала:

EVA = (ROCE – VACC) * Capital.

Именно этот показатель в первую очередь должен интересовать

собственника как индикатор, отражающий увеличение его богат-

ства.

Если EVA из года в год растет, собственник испытывает удовле-

творение от приумножения его богатства. Если темпы роста EVA

начинают падать, это должно вызвать у собственника беспокой-

ство. И наконец, при отрицательном показателе EVA, образно го-

воря, следует кричать «караул» и срочно искать пути исправления

ситуации.

В операционном блоке оцениваются более детальные характе-

ристики. Главная задача ответить на вопрос: за счет чего компания

получает прибыль и куда эта прибыль «уходит». Следует обратить

внимание, что именно в аналитической (оценочной) части и по-

следующем управлении издержками проявляется основное назна-

чение управленческого учета.

К числу современных технологий управления издержками отно-

сятся:

Target Costing — формирование себестоимости новой для

предприятия продукции исходя из планируемой рыночной

цены и ожидаемой прибыльности продаж;

Kaizen Costing — постепенное и непрерывное снижение се-

бестоимости как результат специальной программы пред-

приятия;

Benchmarking — система оценки деятельности предприятия

при помощи сравнения с каким-либо подходящим анало-

гом;

управление по центрам ответственности, нашедшее свое

отражение в Management Control Systems (Система управле-

ния менеджментом), когда каждому подразделению деле-

гируются некоторые полномочия по принятию решений в

•

отношении состояния своих издержек и результатов дея-

тельности;

стратегическое управление издержками (Strategic Cost Man-

agement) — система управления издержками, в рамках кото-

рой минимизируются издержки по всей «цепочке ценнос-

ти» бизнеса, а не локально по каждому отдельному звену

этой цепочки.

Е. Планирование издержек

Планирование является завершающей стадией управленческого

учета. В самом деле, мы научились (A) собирать издержки в про-

цессе деятельности предприятия, (B) разделять их по продуктам и

направлениям деятельности, (C) построили систему контроля из-

держек, (D) научились оценивать деятельность предприятия.

Теперь задача состоит в том, чтобы оценить себестоимость до-

ставки продукта/услуги клиенту и соответствующую прибыль при

условии, что принято решение о цене продукта/услуги.

Данная задача решается при помощи:

сравнения альтернатив;

обоснования и выбора компромиссного варианта;

анализа возможности привлечения сторонней фирмы (аут-

сорсинг);

анализа «Что, если…»;

анализа неиспользованных возможностей;

анализа типа «покупать или производить».

Задача планирования издержек является частью более общей

задачи бюджетирования. В процессе бюджетирования решается

вопрос планирования не только прибыли, но и денежных пото-

ков.

В рамках управленческого учета рассматривается как текущий

бюджет (обычно составляется на год или месяц), так и капиталь-

ный бюджет, задача которого состоит в обосновании необходимо-

сти использования достаточно большой суммы инвестиционных

затрат при условии их окупаемости в течение нескольких ближай-

ших лет. Совокупность основных технологий управленческого

учета приведена на рис. 6.8.

Здесь наглядно проиллюстрированы все упомянутые ранее ме-

тоды и подходы управленческого учета. Менеджмент предприятия

должен для себя решить, какие технологии необходимы уже сей-

час, а какие, возможно, станут актуальными несколько позже.

Важно понять, что совершенствованию управленческого учета нет

альтернативы.

•

21

6.4. Бюджетирование

Составление бюджетов (бюджетирование) является основой

в системе планирования и контроля в управленческом учете. Прак-

тически все организации, за исключением мелких, занимаются

бюджетированием.

Бюджет представляет собой финансовый документ, отражаю-

щий смету будущих доходов и расходов, и капитал, который необ-

ходимо привлечь для достижения целей на определенный период,

как правило на год. В течение планируемого периода бюджеты мо-

гут корректироваться с учетом изменившихся обстоятельств.

В текущей деятельности функциями бюджета являются:

планирование операций, обеспечивающих достижение це-

лей;

координация различных видов деятельности;

стимулирование руководителей всех рангов;

контроль и обеспечение плановой дисциплины;

оценка выполнения плана центрами ответственности и их

руководителей;

средство обучения менеджеров.

По сути дела функции бюджета полностью копируют функции

менеджмента, что лишний раз подтверждает управленческую при-

роду бюджетирования.

Общий бюджет представляет собой скоординированный по всем

подразделениям или функциям план работы организации в целом.

Он состоит из двух основных бюджетов — оперативного и финан-

сового.

Оперативный бюджет называется текущим. В процессе его под-

готовки прогнозируемые объемы продаж и производства транс-

формируются в количественные оценки доходов и расходов. Опе-

ративный бюджет включает в себя следующие бюджетные компо-

ненты:

продажи;

коммерческие расходы;

производство;

закупки;

трудовые затраты;

общепроизводственные расходы;

административные расходы.

Финансовый бюджет — это план, в котором отражаются пред-

полагаемые источники финансовых средств и направление их ис-

пользования в будущем периоде. Он включает:

•

Анализ

издержек

Локализация

издержек

по видам

продукции

Разделение

издержек

на переменные

и постоянные

Принятие

управленческих

решений

СVP-

технология

Расчет

себестоимости

Бюджети-

рование

Управление

затратами

Текущее

бюджетирование

Прогноз прибыли

и денег

Годовой

бюджет

Бюджет

капитала

Месячный

бюджет

Анализ

издержек

Позаказная

себестоимость

Полная

себестоимость

Процессная

себестоимость

Директ-

костинг

Standard

Costing

Управление по центрам

ответственности

Benchmarking

Kaizen

Costing

Target

Costing

Стратегическое

управление затратами

рис. 6.8. Планирование издержек

21

6.4. Бюджетирование

Составление бюджетов (бюджетирование) является основой

в системе планирования и контроля в управленческом учете. Прак-

тически все организации, за исключением мелких, занимаются

бюджетированием.

Бюджет представляет собой финансовый документ, отражаю-

щий смету будущих доходов и расходов, и капитал, который необ-

ходимо привлечь для достижения целей на определенный период,

как правило на год. В течение планируемого периода бюджеты мо-

гут корректироваться с учетом изменившихся обстоятельств.

В текущей деятельности функциями бюджета являются:

планирование операций, обеспечивающих достижение це-

лей;

координация различных видов деятельности;

стимулирование руководителей всех рангов;

контроль и обеспечение плановой дисциплины;

оценка выполнения плана центрами ответственности и их

руководителей;

средство обучения менеджеров.

По сути дела функции бюджета полностью копируют функции

менеджмента, что лишний раз подтверждает управленческую при-

роду бюджетирования.

Общий бюджет представляет собой скоординированный по всем

подразделениям или функциям план работы организации в целом.

Он состоит из двух основных бюджетов — оперативного и финан-

сового.

Оперативный бюджет называется текущим. В процессе его под-

готовки прогнозируемые объемы продаж и производства транс-

формируются в количественные оценки доходов и расходов. Опе-

ративный бюджет включает в себя следующие бюджетные компо-

ненты:

продажи;

коммерческие расходы;

производство;

закупки;

трудовые затраты;

общепроизводственные расходы;

административные расходы.

Финансовый бюджет — это план, в котором отражаются пред-

полагаемые источники финансовых средств и направление их ис-

пользования в будущем периоде. Он включает:

•

Анализ

издержек

Локализация

издержек

по видам

продукции

Разделение

издержек

на переменные

и постоянные

Принятие

управленческих

решений

СVP-

технология

Расчет

себестоимости

Бюджети-

рование

Управление

затратами

Текущее

бюджетирование

Прогноз прибыли

и денег

Годовой

бюджет

Бюджет

капитала

Месячный

бюджет

Анализ

издержек

Позаказная

себестоимость

Полная

себестоимость

Процессная

себестоимость

Директ-

костинг

Standard

Costing

Управление по центрам

ответственности

Benchmarking

Kaizen

Costing

Target

Costing

Стратегическое

управление затратами

рис. 6.8. Планирование издержек

21

капитальные расходы;

прогноз денежных потоков;

проектный бухгалтерский баланс.

На рис. 6.9 приведены компоненты всех бюджетов, использу-

емых для прогноза финансового положения (проектный бухгал-

терский баланс), который является конечным продуктом всего

процесса составления главного бюджета. Этот прогноз становится

возможным после подготовки бюджета денежных средств, учиты-

вающего необходимые капитальные затраты, а также чистую при-

быль на конец бюджетного периода.

Бюджет денежных средств является одним из наиболее важных

аспектов операционного цикла предприятий. Большое сальдо на

счете денежных средств означает, что финансовые средства не

•

были использованы с наибольшей возможной эффективностью.

Низкий уровень может указывать на то, что предприятие не в со-

стоянии расплатиться по своим текущим обязательствам. Вот по-

чему необходимо тщательно спланировать движение денежных

средств.

Бюджет денежных средств (прогноз) представляет собой план

поступления денежных средств, платежей и выплат на будущий

период времени. Он суммирует все потоки денежных средств и со-

стоит из двух частей — ожидаемые поступления и ожидаемые пла-

тежи и выплаты.

Для определения ожидаемых поступлений за определенный пе-

риод используется информация из бюджета продаж и сбора средств

по счетам к получению, приток денежных средств из других источ-

ников (продажа акций и активов, возможные займы, получение

процентов и дивидендов и т.д.).

Суммы ожидаемых платежей берутся из различных периодиче-

ских бюджетов, учитывающих затраты на материалы и рабочую

силу, товары и услуги с учетом, будут ли они оплачиваться или

возможна отсрочка платежа. В этом смысле учитывается политика

платежей и выплат руководства организации. Помимо регулярных

текущих расходов денежные средства могут быть направлены на

приобретение оборудования и других активов, возврат займов и

других долгосрочных обязательств, т.е. вся информация должна

быть собрана для того, чтобы подготовить правильный бюджет де-

нежных средств.

Бюджет денежных средств преследует две цели.

Во-первых, он показывает конечное сальдо на счете денежных

средств в конце бюджетного периода, величину которого необхо-

димо знать для завершения прогнозного бухгалтерского баланса.

Эта цель раскрывает роль бюджета денежных средств во всем цик-

ле подготовки общего бюджета.

И во-вторых, прогнозируя остатки денежных средств на конец

каждого месяца внутрибюджетного периода, выявляют периоды с

избытком денежных ресурсов или нехваткой. Эта цель отражает

значимость бюджета денежных средств как инструмента управле-

ния финансовыми средствами, что крайне необходимо для эффек-

тивного функционирования любого бизнеса.

Оценка исполнения бюджета основывается на анализе откло-

нений фактически достигнутых результатов от запланированных в

бюджете. Всю ответственность за исполнение бюджета несет руко-

водитель по составлению бюджета.

Бюджет

продаж

Бюджет

капиталь-

ных

затрат

Бюджет

денежных

средств

Бюджетный

бухгалтер-

ский

баланс

Бюджетный

отчет

о прибылях

и убытках

Прогноз

себестои-

мости

реализо-

ванной

продукции

Бюджет

коммерческих

расходов

Производ-

ственный

бюджет

Бюджет закупки/

использования материалов

Бюджет по труду

Бюджет общепроиз-

водственных расходов

Бюджет общих и административных

расходов

Оперативный

бюджет

Финансовый

бюджет

рис. 6.9. Структура главного бюджета предприятия

21

капитальные расходы;

прогноз денежных потоков;

проектный бухгалтерский баланс.

На рис. 6.9 приведены компоненты всех бюджетов, использу-

емых для прогноза финансового положения (проектный бухгал-

терский баланс), который является конечным продуктом всего

процесса составления главного бюджета. Этот прогноз становится

возможным после подготовки бюджета денежных средств, учиты-

вающего необходимые капитальные затраты, а также чистую при-

быль на конец бюджетного периода.

Бюджет денежных средств является одним из наиболее важных

аспектов операционного цикла предприятий. Большое сальдо на

счете денежных средств означает, что финансовые средства не

•

были использованы с наибольшей возможной эффективностью.

Низкий уровень может указывать на то, что предприятие не в со-

стоянии расплатиться по своим текущим обязательствам. Вот по-

чему необходимо тщательно спланировать движение денежных

средств.

Бюджет денежных средств (прогноз) представляет собой план

поступления денежных средств, платежей и выплат на будущий

период времени. Он суммирует все потоки денежных средств и со-

стоит из двух частей — ожидаемые поступления и ожидаемые пла-

тежи и выплаты.

Для определения ожидаемых поступлений за определенный пе-

риод используется информация из бюджета продаж и сбора средств

по счетам к получению, приток денежных средств из других источ-

ников (продажа акций и активов, возможные займы, получение

процентов и дивидендов и т.д.).

Суммы ожидаемых платежей берутся из различных периодиче-

ских бюджетов, учитывающих затраты на материалы и рабочую

силу, товары и услуги с учетом, будут ли они оплачиваться или

возможна отсрочка платежа. В этом смысле учитывается политика

платежей и выплат руководства организации. Помимо регулярных

текущих расходов денежные средства могут быть направлены на

приобретение оборудования и других активов, возврат займов и

других долгосрочных обязательств, т.е. вся информация должна

быть собрана для того, чтобы подготовить правильный бюджет де-

нежных средств.

Бюджет денежных средств преследует две цели.

Во-первых, он показывает конечное сальдо на счете денежных

средств в конце бюджетного периода, величину которого необхо-

димо знать для завершения прогнозного бухгалтерского баланса.

Эта цель раскрывает роль бюджета денежных средств во всем цик-

ле подготовки общего бюджета.

И во-вторых, прогнозируя остатки денежных средств на конец

каждого месяца внутрибюджетного периода, выявляют периоды с

избытком денежных ресурсов или нехваткой. Эта цель отражает

значимость бюджета денежных средств как инструмента управле-

ния финансовыми средствами, что крайне необходимо для эффек-

тивного функционирования любого бизнеса.

Оценка исполнения бюджета основывается на анализе откло-

нений фактически достигнутых результатов от запланированных в

бюджете. Всю ответственность за исполнение бюджета несет руко-

водитель по составлению бюджета.

Бюджет

продаж

Бюджет

капиталь-

ных

затрат

Бюджет

денежных

средств

Бюджетный

бухгалтер-

ский

баланс

Бюджетный

отчет

о прибылях

и убытках

Прогноз

себестои-

мости

реализо-

ванной

продукции

Бюджет

коммерческих

расходов

Производ-

ственный

бюджет

Бюджет закупки/

использования материалов

Бюджет по труду

Бюджет общепроиз-

водственных расходов

Бюджет общих и административных

расходов

Оперативный

бюджет

Финансовый

бюджет

рис. 6.9. Структура главного бюджета предприятия

21

6.5. Поведение затрат При изменении уровня деловой

активности и их расПределение При расчете

сеБестоимости Продукции

Уровень деловой активности можно проанализировать на

соотношении затрат, прибыли и объема производства. В конеч-

ном счете это позволяет определить объем производства, необхо-

димый для покрытия всех затрат на производство продукции,

понять цели планирования, что является основой для принятия

краткосрочных и долгосрочных управленческих решений. Взаи-

мосвязь «затраты—объем—прибыль» может быть выражена графи-

чески (рис. 6.10).

Пересечение линий суммарных расходов и суммарных доходов

(выручки) показывает критическую точку, при которой суммарный

объем выручки равен суммарным затратам. Это точка, с которой

организация начинает зарабатывать прибыль. Ее называют также

точкой безубыточности или порогом рентабельности.

Реальная жизнь преподносит различные ситуации, и критичес-

кая точка показывает, до какого предела может упасть выручка,

чтобы не было убытка. Каждое предприятие стремится максими-

зировать прибыль, но невозможно продавать неограниченное чис-

ло продукции по одинаковой цене. Увеличение объема продаж

приводит к насыщению рынка и падению платежеспособного

спроса на продукцию. В определенный момент времени для того,

чтобы продавать большее количество товара, потребуется снизить

цену, что приведет к снижению прибыли. Для того чтобы опреде-

лить максимально возможную прибыль, необходимо в график вза-

имосвязи затрат и объема реализации ввести кривую спроса (рис.

6.10). Точка А оптимальной цены продажи продукции определяет

объем продаж, позволяющий предприятию получить максималь-

ную прибыль.

Базой для установления цены продажи служит себестоимость

производства единицы продукции, которая является одной из ос-

новных задач управленческого учета. Именно себестоимость лежит

в основе большинства управленческих решений. И если в финан-

совом учете для составления отчетности важно иметь информацию

об общей величине себестоимости реализованной продукции и

общей стоимости остатков готовой продукции на складе, то в

управленческом учете основной акцент делается на себестоимость

единицы продукции. При расчете себестоимости единицы продук-

ции прибегают к калькулированию себестоимости с включением

всех затрат либо только переменных (директ-костинг). В системе

управленческого учета затраты распределяются по двум основным

объектам: подразделениям и видам продукции. Себестоимость еди-

ницы продукции можно рассчитать по формуле:

Себестоимость

единицы

продукции

Производственная себестоимость

Количество единиц продукции

Расчет себестоимости связан с определенными трудностями.

Так, при мелкосерийном производстве партии продукции могут

быть закончены в отдельные промежутки отчетного периода, в то

время как общепроизводственные расходы можно оценить только

в конце, что бывает поздно при принятии управленческих реше-

ний. При крупносерийном производстве часто существуют остат-

ки незавершенного производства на начало и конец периода, и в

этом случае возникает проблема в определении количества про-

дукции, к которым надо относить производственные затраты.

Эти проблемы решаются при калькулировании себестоимости

методами, основанными на расчетах по заказам или по процес-

сам.

рис. 6.10. Взаимосвязь «затраты—прибыль—объем производства»

Критическая точка

Выручка от реализации

Оптимальная

цена

Область прибыли

Область убытков

Переменные

затраты

Постоянные

затраты

Критическая точка в единицах продукции

Денежные единицы

Кривая

спроса

219

6.5. Поведение затрат При изменении уровня деловой

активности и их расПределение При расчете

сеБестоимости Продукции

Уровень деловой активности можно проанализировать на

соотношении затрат, прибыли и объема производства. В конеч-

ном счете это позволяет определить объем производства, необхо-

димый для покрытия всех затрат на производство продукции,

понять цели планирования, что является основой для принятия

краткосрочных и долгосрочных управленческих решений. Взаи-

мосвязь «затраты—объем—прибыль» может быть выражена графи-

чески (рис. 6.10).

Пересечение линий суммарных расходов и суммарных доходов

(выручки) показывает критическую точку, при которой суммарный

объем выручки равен суммарным затратам. Это точка, с которой

организация начинает зарабатывать прибыль. Ее называют также

точкой безубыточности или порогом рентабельности.

Реальная жизнь преподносит различные ситуации, и критичес-

кая точка показывает, до какого предела может упасть выручка,

чтобы не было убытка. Каждое предприятие стремится максими-

зировать прибыль, но невозможно продавать неограниченное чис-

ло продукции по одинаковой цене. Увеличение объема продаж

приводит к насыщению рынка и падению платежеспособного

спроса на продукцию. В определенный момент времени для того,

чтобы продавать большее количество товара, потребуется снизить

цену, что приведет к снижению прибыли. Для того чтобы опреде-

лить максимально возможную прибыль, необходимо в график вза-

имосвязи затрат и объема реализации ввести кривую спроса (рис.

6.10). Точка А оптимальной цены продажи продукции определяет

объем продаж, позволяющий предприятию получить максималь-

ную прибыль.

Базой для установления цены продажи служит себестоимость

производства единицы продукции, которая является одной из ос-

новных задач управленческого учета. Именно себестоимость лежит

в основе большинства управленческих решений. И если в финан-

совом учете для составления отчетности важно иметь информацию

об общей величине себестоимости реализованной продукции и

общей стоимости остатков готовой продукции на складе, то в

управленческом учете основной акцент делается на себестоимость

единицы продукции. При расчете себестоимости единицы продук-

ции прибегают к калькулированию себестоимости с включением

всех затрат либо только переменных (директ-костинг). В системе

управленческого учета затраты распределяются по двум основным

объектам: подразделениям и видам продукции. Себестоимость еди-

ницы продукции можно рассчитать по формуле:

Себестоимость

единицы

продукции

Производственная себестоимость

Количество единиц продукции

Расчет себестоимости связан с определенными трудностями.

Так, при мелкосерийном производстве партии продукции могут

быть закончены в отдельные промежутки отчетного периода, в то

время как общепроизводственные расходы можно оценить только

в конце, что бывает поздно при принятии управленческих реше-

ний. При крупносерийном производстве часто существуют остат-

ки незавершенного производства на начало и конец периода, и в

этом случае возникает проблема в определении количества про-

дукции, к которым надо относить производственные затраты.

Эти проблемы решаются при калькулировании себестоимости

методами, основанными на расчетах по заказам или по процес-

сам.

рис. 6.10. Взаимосвязь «затраты—прибыль—объем производства»

Область прибыли

Кривая

спроса

220

Позаказный метод используется на предприятиях, производя-

щих единичные заказы. Все затраты собираются по каждому зака-

зу, а не по отдельным подразделениям или отчетным периодам. На

предприятии ведется один счет «Незавершенное производство»,

по которому детализация аналитической информации ведется на

карточках заказов.

Прямые затраты (трудовые и материальные) непосредственно

относятся на конкретный вид продукции или услуги. Общепроиз-

водственные — распределяются по видам продукции, а при их спи-

сании часто прибегают к использованию нормативных коэффици-

ентов.

Попроцессный метод применяется на предприятиях, выпуска-

ющих серийную продукцию. В этом случае целесообразно вести

учет затрат, связанных с продукцией, произведенной за определен-

ный период времени.

Себестоимость единицы продукции определяется делением общей

суммы производственных затрат (отнесенных на определенное

подразделение) на количество единиц продукции. Незавершенное

производство на начало и конец отчетного периода пересчитыва-

ется в условно законченные изделия.

6.6. ценовая Политика

Процесс определения цены является скорее искусством, чем

наукой. Искусство определения цены заключается в осознании

положения на рынке в целом и реакции потребителя на этот про-

дукт и его цену. Не последнюю роль в ценообразовании играет

интуиция. Различные методы устанавливают конкретную цену со-

гласно определенным обстоятельствам или преследуя определен-

ные цели. Менеджер должен выбрать наиболее подходящую цену

и оценить последствия принятия такого решения.

Традиционный подход к ценообразованию основан на теории

микроэкономики. Основное положение этой концепции заключа-

ется в стремлении предприятия к максимизации прибыли, т.е.

когда разница между суммарными доходами и суммарными затра-

тами является наибольшей. Обращаясь к анализу точки безубы-

точности, приведенному на рис. 6.11, область прибыли, располо-

женная справа от этой точки, увеличивается по мере увеличения

количества реализованной продукции.

Однако теория микроэкономики показывает, что в реальной

экономической схеме присутствуют две критические точки, между

которыми находится область прибыли. Продажа дополнительной

единицы продукции вызовет снижение цены вследствие конкурен-

ции и других факторов, и, хотя суммарный доход будет продолжать

увеличиваться, скорость его нарастания начнет снижаться.

На затратах это отражается противоположным образом. Следуя

теории микроэкономики, суммарные затраты на единицу продук-

ции будут увеличиваться с возрастающей скоростью, так как по-

стоянные затраты будут изменяться.

При переходе в различные уровни релевантности такие посто-

янные затраты, как амортизация, налоги на имущество и расходы

на контроль производственного процесса, будут возрастать и линия

суммарных затрат начнет загибаться кверху в сторону суммарных

доходов. На определенном количественном объеме реализованной

рис. 6.11. График суммарных доходов и суммарных затрат в реальной микроэкономике











Суммарные доходы

Стоимость

Максимальная

прибыль

Область

прибыли

Суммарные затраты

Область

убытков

Критическая точка

Область убытков

Объем продаж,

необходимый для

максимальной прибыли

Проданные единицы