Швецкая В.М., Головко Н.А. Бухгалтерский учет
Подождите немного. Документ загружается.
116
Раздел II. Финансовый учет
которой норма амортизационных отчислений увеличивается в 1,5—
2 раза.
Годовую сумму амортизации определяют умножением остаточной
стоимости объекта в конце каждого года на увеличенную норму
амортизации.
Пример
Первоначальная стоимость объекта 50 000 руб. Срок полезного исполь-
зования 5 лет. Ликвидационная стоимость объекта 1 000 руб. Годовая нор-
ма амортизации в нашем примере 20%, а при ускоренной амортизации рав-
на 20%
•
2 = 40%.
Период
Конец 1-го года
Конец 2-го года
Конец 3-го года
Конец 4-го года
Конец 5-го года
Годовая сумма
амортизации, руб.
50 000 х 40% = 20 000
30 000x40% = 12 000
18 000x40% = 7200
10 800x40% = 4320
6 480
Накопленный
износ (аморти-
зация), руб.
20 000
32 000
39 200
42 520
49 000
Остаточная
стоимость, руб.
30 000
18 000
10 800
7480
1000
В последний год сумма амортизации исчисляется вычитанием из оста-
точной стоимости на начало последнего года ликвидационной стоимости.
4.7.3. СПОСОБ СПИСАНИЯ СТОИМОСТИ ПО СУММЕ ЧИСЕЛ ЛЕТ
СРОКА ПОЛЕЗНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ
Годовую сумму амортизационных начислений определяют исхо-
дя из первоначальной стоимости объекта основных средств и рас-
четного коэффициента.
В числителе коэффициента — число лет, оставшихся до конца
срока службы объекта, а в знаменателе — сумма чисел лет срока служ-
бы объекта.
Годовую сумму амортизации определяют умножением первона-
чальной стоимости на расчетный коэффициент для каждого года.
Пример
Первоначальная стоимость объекта 50 000 руб. Полезный срок службы
5 лет. Сумма чисел лет срока службы равна 1+2 + 3 + 4 + 5=15.
Сумма амортизации, подлежащая списанию в отчетном году, определя-
ется:
в 1-й год: 50 000
•
5 / 15 = 16 700 руб.,
во 2-й год: 50 000
•
4 / 15 = 13 300 руб.,
в 3-й год: 50 000 -3/15 = 10 000 руб.,
к
Учет основных средств
117
в 4-й год: 50 000
в 5-й год: 50 000
2/ 15 = 6700 руб.,
1 /15 = 3300 руб.
4.7.4. СПОСОБ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ В ЗАВИСИМОСТИ
ОТ ОБЪЕМА ВЫПУСКА ПРОДУКЦИИ (ВЫПОЛНЕНИЯ РАБОТ)
При этом способе ежегодную сумму амортизации определяют
путем умножения процента, исчисленного как отношение его пер-
воначальной стоимости к предполагаемому объему выпуска продук-
ции или работ за срок его полезного использования на показатель
фактически выполненного объема продукции или работ за данный
отчетный период.
Пример
Первоначальная стоимость объекта 48 000 руб. Срок полезной службы
5 лет. Предполагаемый объем выпуска продукции за весь нормативный пе-
риод эксплуатации объекта — 120 000 руб.
Определяем процент ежегодного начисления амортизации:
(48 000 : 120 000)
•
100 = 40%.
Период
1-й год
2-й год
3-й год
4-й год
5-й год
Фактический
выпуск
продукции, руб.
20 000
25 000
30 000
35 000
10 000
Годовая сумма
амортизации, руб.
20 000 х 40% = 8000
25 000x40% = 10 000
30 000x40% = 12 000
35 000x40% = 14 000
10 000x40% =4000
Накоплен-
ный износ
(амортиза-
ция), руб.
8000
18 000
30 000
44 000
48 000
Остаточная
стоимость,
руб.
40 000
30 000
18 000
4000
-
В течение отчетного периода амортизационные отчисления по
объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от
применяемого способа начисления, в размере 1/12 от годовой суммы.
Расчет оформляют в разработочной таблице №6 «Расчет аморти-
зации основных средств» (при журнально-ордерной форме счето-
водства).
На практике сумму амортизации за отчетный месяц определяют
следующим образом: к сумме амортизации, начисленной в прошлом
месяце, прибавляют амортизацию, начисленную по поступившим
основным средствам в прошлом месяце, и вычитают амортизацию
по выбывшим основным средствам в прошлом месяце.
118
Раздел II. Финансовый учет
4.7.5. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ АМОРТИЗАЦИИ
ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
Учет амортизации основных средств ведут на счете 02 «Амортиза-
ция основных средств». Счет пассивный, сальдовый, регулирующий.
Сальдо кредитовое — отражает сумму начисленной амортизации
всех объектов основных средств предприятия и одновременно сум-
му их возмещенной стоимости через амортизационные отчисления.
Оборот по кредиту — суммы начисленной амортизации за отчет-
ный период.
Оборот по дебету — суммы амортизации по выбывшим основным
средствам.
Суммы начисленной амортизации основных средств ежемесячно
включаются в издержки производства и обращения в корреспонденции:
Д-т 20, 25, 26, 44 К-т 02.
Списание суммы начисленной амортизации при выбытии основ-
ных средств отражают проводкой
Д-т 02 К-т 01.
Счет 02 имеет два субсчета:
02/1 «Амортизация собственных основных средств»,
02/2 «Амортизация имущества, сданного в лизинг».
Сумма начисленной амортизации на счете 02 является источни-
ком долгосрочных инвестиций в основные средства, их реконструк-
цию, техническое перевооружение.
Синтетический учет по счету 02 «Амортизация основных средств»
ведут в журналах-ордерах № 10, 10/1, ведомостях № 12, 15 на осно-
вании данных ведомости расчета амортизации.
4.7.6. ПОРЯДОК НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Согласно п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ к амортизируемому
имуществу относят имущество и результаты интеллектуальной деятель-
ности, которые являются собственностью налогоплательщика и исполь-
зуются для извлечения дохода. Стоимость их погашается путем начис-
ления амортизации. Под амортизируемым имуществом в Налоговом
кодексе понимаются основные средства и нематериальные активы.
25-я глава (ст. 259) Налогового кодекса РФ предусматривает ис-
пользование двух методов начисления амортизации для целей на-
логообложения: линейный и нелинейный.
А
Учет основных средств 119
Линейный метод начисления амортизации налогоплательщик при-
меняет к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, вхо-
дящим в восьмую—десятую амортизационные группы независимо
от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов. К остальным основ-
ным средствам налогоплательщик вправе применять любой из ме-
тодов начисления амортизации.
При применении линейного метода сумма начисленной аморти-
зации за один месяц определяется как произведение его первона-
чальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, оп-
ределенной для данного объекта.
Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого иму-
щества определяется по формуле
где К— норма амортизации в процентах к первоначальной стоимос-
ти; п — срок полезного использования, выраженный в месяцах.
При применении нелинейного метода сумма начисленной за один
месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имуще-
ства определяется как произведение остаточной стоимости объекта
и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
Норма амортизации при нелинейном методе определяется по
формуле:
где К — норма амортизации в процентах к остаточной стоимости;
п — срок полезного использования, выраженный в месяцах.
При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная
стоимость объекта достигнет 20% от первоначальной стоимости это-
го объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:
1) остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в
целях начисления амортизации фиксируется как его базовая
стоимость для дальнейших расчетов;
2) сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении
данного объекта определяется путем деления базовой стоимо-
сти данного объекта на количество месяцев, оставшихся до
истечения срока полезного использования.
120
Раздел II. Финансовый учет
Пример
В январе 2005 г. ЗАО «Феникс» приобрело персональный компьютер.
Срок полезного использования — 5 лет (60 мес), первоначальная стоимость
— 25 000 руб.
Амортизацию по персональному компьютеру ЗАО «Феникс» начисляет
нелинейным способом.
Норма амортизации составляет 2/60 мес. • 100 = 3,33%.
Сумма амортизации за февраль:
25 000 • 3,33% = 832,5 руб.
сумма амортизации за март:
(25 000 - 832,5) • 3,33% = 804,78 руб.
сумма амортизации в апреле:
(25 000 - 832,5 - 804,78) • 3,33% = 777,98 руб.
и т. д.
В январе 2009 года (48-й месяц начисления амортизации)
Сумма начисленной амортизации достигнет 20 080,26 руб.
Остаточная стоимость: 25 000 - 2 0080,26 = 4 919,74 руб.
Это составляет 4 919,74 / 25 000 • 100 = 19,68% от его первоначальной
стоимости.
Следовательно, с февраля 2009 г. амортизация по персональному ком-
пьютеру начисляется исходя из его базовой стоимости: 4 919,74 руб.
Сумма амортизации, которую следует начислять в каждом из 12 остав-
шихся месяцев (60 - 48) составит 409,48 руб. (4 919,74 / 12 мес).
По легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, име-
ющим первоначальную стоимость соответственно более 300 000 руб.
и 400 000 руб., основная норма амортизации применяется с коэффи-
циентом 0,5.
Организация, приобретающая объекты основных средств, быв-
шие в употреблении, вправе определять норму амортизации по это-
му имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшен-
ного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества
предыдущими собственниками.
Остаточная стоимость объектов основных средств в бухгалтер-
ском и налоговом учете может не совпадать. Во-первых, это связано
с тем, что в налоговом и бухгалтерском учете по-разному формиру-
ется первоначальная стоимость основных средств. В бухгалтерском
учете в первоначальную стоимость включаются все расходы по по-
купке основного средства, а в налоговом учете не включают сум-
мовые разницы, проценты по кредитам и займам, невозмещаемые
налоги.
Во-вторых, методы начисления амортизации в бухгалтерском и
налоговом учете могут различаться.
А
Учет основных средств 121
Убыток от продажи основных средств уменьшает налогообла-
гаемую прибыль не единовременно, а в течение определенного пе-
риода времени. Этот период рассчитывается как разница между фак-
тическим сроком эксплуатации объекта и сроком его полезного ис-
пользования.
Убытки от передачи объектов основных средств в уставный ка-
питал другого предприятия, а также убытки от безвозмездной пере-
дачи объектов налогооблагаемую прибыль не уменьшают.
С 1 января 2006 г. статьей 259 НК РФ разрешается при покупке
нового основного средства 10% их стоимости единовременно спи-
сать на расходы (амортизационная премия). Списание происходит
в месяце, следующем за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. При
этом срок, в течение которого амортизируется стоимость основного
средства за вычетом премии, равен сроку полезного использования.
При расчете ежемесячной амортизации величина премии в пер-
воначальной стоимости не учитывается.
В бухгалтерском учете на сумму амортизационной премии начис-
ляется отложенное налоговое обязательство, которое постепенно
списывается в течение срока полезного использования.
Аналогичный порядок списания предусмотрен для затрат на мо-
дернизацию, достройку. Это позволит быстрее списать основное
средство и снизить налог на прибыль уже в начальные периоды.
Пример.
В январе 2006 г. ООО «Альфа» приобрело и ввело в эксплуатацию ба-
шенный подъемный кран стоимостью 5 000 000 руб. (без НДС). В бухгал-
терском и налоговом учете срок полезного использования крана 15 лет (180
мес). Амортизация рассчитывается линейным методом.
Амортизация начисляется с 1 февраля 2006 г.
В налоговом учете списано в феврале 10% стоимости крана, т.е.
500 000 руб.
В бухгалтерском учете сразу списать 500 000 руб. невозможно, поэтому
образуется отложенное налоговое обязательство, равное 120 000 руб.
(500 000 х 24%). Норма амортизации составляет:
0,5556% (1 : 180 мес. х 100).
В налоговом учете размер ежемесячной амортизации равен:
25 002 руб. ((5 000 000 - 500 000) х 0,5556%).
В бухгалтерском учете ежемесячная сумма амортизации равна:
27 780 руб. (5 000 000 х 0,5556%).
Ежемесячно отложенное налоговое обязательство будет уменьшаться
на 666,72 руб. ((27 780 - 25 002) х 24%).
122
Раздел II. Финансовый учет
Бухгалтерские проводки:
В январе 2006 г.
1. Приобретено основное средство:
Д-т 08 К-т 60 — 5
000 000
руб.
Д-т 19 К-т 60 — 900 000 руб.
2. Кран введен в эксплуатацию:
Д-т
01
К-т 08 — 5 000 000 руб.
В феврале 2006 г.
1. Возникло отложенное налоговое обязательство:
Д-т 68 К-т 77—120 000 руб.
2. Начислена амортизация за февраль 2006 г.:
Д-т 20 К-т 02 — 27 780 руб.
3. Уменьшено отложенное налоговое обязательство:
Д-т 77 К-т 68 — 666,72 руб.
4.8. УЧЕТ ВЫБЫТИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
Организация списывает с бухгалтерского учета объекты основ-
ных средств при их выбытии по различным причинам:
• при продаже;
• безвозмездной передаче;
• передаче по договору мены;
• списании с баланса, в случае морального и физического износа;
• ликвидации в результате аварий, стихийных бедствий и иных
чрезвычайных ситуаций;
• передаче объектов в виде вклада в уставный капитал других
организаций и др.
Для обобщения информации о выбытии основных средств и оп-
ределения финансового результата от данных операций использует-
ся счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Счет 91 активно-пассивный, сальдо не имеет, в балансе не отра-
жается и в конце месяца закрывается, операционно-результативный.
Финансовый результат — прибыль или убыток, полученный от
списания основных средств. Определяют его путем сопоставления
оборотов на сч. 91. Превышение оборота по кредиту составляет при-
быль, которая списывается на счет 99 «Прибыли и убытки» провод-
кой Д-т 91/9 К-т 99.
Превышение оборота по дебету на счете 91 составляет убыток, и
он будет списан со счета 91 проводкой Д-т 99 К-т 91/9.
Учет основных средств
123
Д-т
сч. 91 К-т
1. Остаточная стоимость выбыв-
ших основных средств:
Д-т 91/2 К-т 01
2. НДС начисленный:
Д-т 91/2 К-т 68
3. Затраты по выбытию:
Д-т 91/2 К-т 70, 69, 60
1. Выручка от продажи (по до-
говорной стоимости, включая
НДС):
Д-т 50, 51, 62 К-т 91/1
2. Стоимость оприходованных
предметов, лома (по рыночной
стоимости):
Д-т 10 К-т 91/1
При любой причине выбытия списание объекта с баланса отра-
жается проводками:
1. На сумму начисленной амортизации: Д-т 02 К-т 01.
2. На сумму остаточной стоимости: Д-т 91/2 К-т 01.
При длительном (по времени) процессе ликвидации объектов
основных средств бухгалтерия может использовать отдельный суб-
счет 01/5 «Выбытие основных средств». В этом случае бухгалтерские
проводки следующие:
• списывается первоначальная стоимость объекта:
Д-т 01/5 К-т 01;
• списывается сумма амортизации, начисленная за весь период
его эксплуатации: Д-т 02/1 К-т 01/5;
• списывается остаточная стоимость выбывшего объекта:
Д-т 91/2 К-т 01/5.
Пример 1
Реализован персональный компьютер по договорной цене 25 000 руб.
Первоначальная стоимость ПК — 36 000 руб.; сумма начисленной амор-
тизации — 15 000 руб.
Определить результат от продажи ПК и отразить в учете эти операции.
1. Списывается первоначальная стоимость ПК:
Д-т 01/05 К-т 01 — 36 000 руб.;
2. Списывается сумма начисленной амортизации:
Д-т 02 К-т 01/05 — 15 000 руб.
3. Списывается остаточная стоимость ПК:
Д-т 91/2 К-т 01/05 — 21 000 руб. (36 000 - 15 000).
4. Отражена выручка от продажи ПК по продажной стоимости, включая НДС:
Д-т 62 К-т 91/1 — 29 500 руб. = (25 000 + 25 000
•
18 : 100).
5. Начислен НДС на проданный ПК:
Д-т 91/2 К-т 68 — 4500 руб.
124
Раздел II. Финансовый учет
6. Поступила на расчетный счет оплата за ПК:
Д-т 51 К-т 62 — 29 500 руб.
7. Определен финансовый результат от продажи ПК:
Д-т сч. 91 К-т
3) 21 000
5) 4500
6) 4000
Об = 29 500
=
4)
29 500
Об = 29 500
=
Получена прибыль в сумме:
29 500 - 21 000 - 4500 = 4000 руб.
Д-т 91/9 К-т 99
Пример 2
Фирма передала безвозмездно ксерокс другой организации. Первоначаль-
ная стоимость ксерокса 36 000 руб., сумма начисленной амортизации за время
эксплуатации — 9 000 руб. Отразить в учете операции по выбытию ксерокса.
1. Списывается первоначальная стоимость: Д-т 01/05 К-т 01 — 36 000 руб.;
2. Списывается сумма начисленной амортизации:
Д-т 02 К-т 01/05 — 9000 руб.
3. Списывается сумма остаточной стоимости:
Д-т 91/2 К-т 01/05 — 27 000 руб.
4. Передающая сторона платит в бюджет НДС 18% от остаточной сто-
имости:
Д-т 91/2 К-т 68 — 4860 руб. (27 000 • 18 : 100).
5. На сумму убытка от безвозмездной передачи делают проводку:
Д-т 99 К-т 91/9 — 31 860 руб. (27 000 + 4860).
Пример 3
Списывается пришедший в негодность агрегат. Первоначальная сто-
имость — 50 000 руб. Сумма начисленной амортизации за время эксплуа-
тации — 49 900 руб. Начислена зарплата рабочим за разборку агрегата —
1 250 руб. Оприходован лом на сумму 1 200 руб. Отразить в учете опера-
ции по списанию агрегата:
1. На первоначальную стоимость: Д-т 01/05 К-т 01 — 50 000 руб.;
2. На сумму начисленной амортизации: Д-т 02 К-т 01/05 — 49 900 руб.
3. На остаточную стоимость Д-т 91/2 К-т 01/05 — 100 руб.
4. Отражены расходы по разборке:
а) начислена зарплата рабочим за разборку агрегата:
Д-т 91/2 К-т 70 — 1 250 руб ,
б) начислен ЕСН с оплаты труда:
Д-т 91/2 К-т 69 — 325 руб. (1250
•
26 : 100).
5. Оприходована стоимость лома: Д-т 10 К-т 91/1 — 1 200 руб.
Учет основных средств
125
6. Финансовый результат от разборки агрегата.
Д 91 К
3) 100
4) 1250
325
об = 1675
=
5)1200
6) 475
об =1675
=
Получен убыток в сумме 1675 руб. - 1200 руб. = 475 руб.,
Д-т 99 К-т 91/9 — 475 руб.
При списании основных средств, подвергшихся дооценке, про-
изводится также списание и суммы дооценки, числящейся по кре-
диту счета 83 «Добавочный капитал» с отнесением ее на счет 84 «Не-
распределенная прибыль».
Пример 4
Списан объект из эксплуатации вследствие полного износа. Первона-
чальная стоимость объекта — 28 500 руб. Сумма дооценки — 2 000 руб.
(т. е. восстановительная стоимость — 30 500 руб.). Амортизация по нему
начислена 30 500 руб. В бухгалтерском учете эта операция отражается сле-
дующими проводками:
1. На сумму начисленной амортизации: Д-т 02 К-т 01 — 30 500 руб.
2. Списание суммы ранее произведенной дооценки:
Д-т 83/1 К-т 84 — 2 000 руб.
4.9. ВОССТАНОВЛЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
Восстановление основных средств может осуществляться посред-
ством ремонта, модернизации и реконструкции. При этом если вос-
становление объекта превышает срок 12 мес, то начисление амор-
тизационных отчислений приостанавливается.
Восстановление основных средств необходимо для их поддержа-
ния в рабочем состоянии. Своевременно произведенный ремонт
обеспечивает ритмичность работы организации, сокращает простои,
увеличивает срок службы основных средств.
По объему и характеру ремонтных работ различают два вида ремон-
та — текущий и капитальный. Источники затрат для них едины: или за
счет издержек производства, когда сумма фактических затрат включа-
ется в себестоимость продукции, работ, услуг в момент производства
работ, или за счет специально создаваемого резерва на ремонт.