Ручкин О.Ю. Финансы коммерческих организаций

Подождите немного. Документ загружается.

учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации

. Эти нормы

конкретизированы в специальных положениях по бухгалтерскому учету

(ПБУ)

. Заметим, что необходимость существования положений по

бухгалтерскому учету заключается в детализации ими правил ведения учета,

изложении основных понятий, относящихся к отдельным видам учета.

Отчетность, разрабатываемая организациями в соответствии с

указанными нормативными актами, является внешней, представляемой в

соответствующие государственные налоговые органы. Соблюдение требования

о формировании бухгалтерской отчетности в соответствии с нормами Закона и

положений, служит достижению единообразия, сопоставимости информации об

имущественном положении организаций, их доходах и расходах, необходимой

пользователям бухгалтерской отчетности. Внутренняя бухгалтерская

отчетность формируется организацией самостоятельно, без строгой привязки к

нормативным актам, исходя, в первую очередь, из специфики деятельности

организации и ее внутренних потребностей.

Ведение бухгалтерского учета - это общее требование, предъявляемое к

деятельности организации, позволяющее отразить ее реальное финансовое

положение, достоверные финансовые результаты деятельности организации,

изменения в финансовом положении, открытые для любого внешнего

пользователя. С учетом развития фондового рынка, внешние пользователи

Утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н // БНА. 1998. № 23. С.21.

В рамках Программы реформирования бухгалтерского учета приняты Положения по

бухгалтерскому учету, утвержденные Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г.

№ 32н (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 № 107н, 30.03.2001).

должны обладать достоверной информацией о финансовом состоянии

организации, в целях выбора организации для инвестирования своих средств в

ценные бумаги.

В связи с введением налогового учета отдельные авторы предлагают

отменить систему бухгалтерского учета, что по нашему мнению, противоречит

общепринятой мировой практике.

Кто прав в этом споре, насколько необходима система бухгалтерского

учета? Что дает бухгалтерская отчетность налоговым органам? Бухгалтерский

баланс (форма № 1) нужен только для проверки данных, принимаемых для

определения среднегодовой стоимости имущества организации для

последующего расчета налога на имущество. А отчет о прибылях и убытках

(форма № 2) давал (до 1 января 2003 года) налоговому органу информацию о

бухгалтерской выручке организации, которая принималась для расчета налога

на пользователей автомобильных дорог лишь в случае определения выручки

для целей расчета указанного налога по фату отгрузки. С принятием в конце

2002 года Минфином РФ ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»,

которое служит целям контроля за расхождением между бухгалтерской

выручкой и прибылью в налоговом учете данная форма утратила свое значение.

Другие формы бухгалтерской отчетности никакой практической информации

(имеется в виду информация о расчетах налогах) не несут.

С 1 января 2002 г. вступила в действие глава 25 Налогового кодекса

, в

связи с чем утратил силу Закон РФ от 27.12.91 №2116-1 «О налоге на прибыль

предприятий и организаций» (в ред. ФЗ от 31.03.99), инструкция

Госналогслужбы РФ по применению данного закона и многие др. подзаконные

нормативные акты. С момента введения в действие главы 25 Налогового

кодекса перестали быть необходимыми подзаконные нормативно-правовые

акты, т.к. в одном законе собраны все понятия, позволяющие понять и

исчислить налог на прибыль. Закон перестал иметь отсылочный характер и

впитал в себя смысловое содержание ряда существовавших в этой области

законов и положений

До 1 января 2002 года филиалы и другие обособленные подразделения

организаций исполняли обязанности по уплате налога на прибыль

. Хотелось

бы отметить, что Налоговым кодексом РФ из перечня плательщиков налога на

прибыль исключены филиалы и другие обособленные подразделения

организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий,

корреспондентский) счет.

Глава 25 Налогового кодекса внесла следующие существенные изменения

в порядок исчисления налога на прибыль организаций:

ФЗ от 6 августа 2001 г. № 110-ФЗ // СЗ РФ. 2001. № 33. Ст. 3413.

Маслова Т.А. Комментарий налогообложение прибыли // Нормативные акты для

бухгалтера . № 16. 23 августа 2001. С.20.

Постановление Правительства РФ от 1 июля 1995 г. № 660 «О порядке расчетов с

федеральным бюджетом и бюджетами республик РФ по налогу на прибыль предприятий и

организаций, в состав которых входят территориально обособленные структурные

подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего,

корреспондентского счета» // СЗ РФ. 1995. № 28.Ст. 2685.

Во-первых, не предусматривается каких-либо льгот налогоплательщикам

по налогу на прибыль;

во-вторых, уменьшена ставка налога (налог на прибыль является

шедулярным налогом, НК РФ выделяет три шедулы: прибыль от основной

деятельности (по ставке 24%), дивиденды (по ставке 6 и 15%), доходы от

отдельных видов долговых обязательств (по ставке 15%);

в-третьих, изменился порядок определения налоговой базы;

в-четвертых, как было отмечено, глава 25 устанавливает обязательный

порядок ведения организациями налогового учета для исчисления налоговой

базы по налогу на прибыль;

в-пятых, некоторые спорные вопросы по отнесению расходов в

уменьшение налоговой базы, в отличие от прежнего налогового

законодательства, разрешены в пользу налогоплательщиков.

В соответствие со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на

прибыль признается полученная налогоплательщиком прибыль, которая

определяется как доход, уменьшенный на величину произведенных расходов.

Налоговой базой по налогу на прибыль является денежное выражение размера

прибыли (ст. 274 НК РФ). В случае получения доходов в натуральной форме,

такие доходы для целей налогообложения учитываются по нормам,

установленным статьей 40 НК РФ, т.е. исходя из цены, указанной сторонами

сделки. Это же правило распространяется и на внереализационные доходы. При

этом налоговые органы имеют право контролировать правильность применения

цен по сделкам в следующих случаях:

- между взаимозависимыми лицами;

- по товарообменным операциям;

- по внешнеторговым сделкам;

- при отклонении цен более, чем на 20 процентов от их уровня,

применяемого налогоплательщиком по идентичным (однородным)

товарам.

В связи с тем, что данная статья определяет прибыль как полученный

доход, хотелось бы остановиться на анализе соотношения понятий «прибыль» и

«доход», тем более, что данное соотношение порождает множество споров,

особенно при квалификации незаконного предпринимательства (определения

признаков объективной стороны состава преступления, предусмотренного ст.

171 УК РФ). Незаконное предпринимательство в ст. 171 УК РФ определяется

как осуществление предпринимательской деятельности без регистрации или с

нарушением правил регистрации, а равно представление в орган,

осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц,

документов, содержащих заведомо ложные сведения, либо осуществление

предпринимательской деятельности без специального разрешения (лицензии) в

случаях, когда такое разрешение (лицензия) обязательно, или с нарушением

условий лицензирования, если это деяние причинило крупный ущерб

гражданам, организациям или государству, либо сопряжено с извлечением

дохода в крупном размере

Общеизвестно, что в соответствие со ст. 2 ГК РФ предпринимательская

деятельность направлена на извлечение прибыли, а ст. 171 УК РФ

предусматривает уголовную ответственность за незаконную

предпринимательскую деятельность, связанную с извлечением дохода в

крупном, либо в особо крупном размере.

Экономическая теория использует понятие валовой и чистой прибыли. В

соответствие с законом «О налоге на прибыль предприятий и организаций»

именно валовая прибыль учитывалась для целей налогообложения, как сумма

прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов

(включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от

внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим

операциям.

Судебные органы трактуют доход, как разницу между полученной от

предпринимательской деятельностью прибылью и расходами, понесенными в

результате этой деятельности

. Следует отметить, что представители уголовно-

правовой науки трактуют доход как совокупный, валовый доход, и что доход –

это разница между доходом и понесенными расходами, т.е. прибыль

ФЗ от 25.07.2002 г. «О внесении изменений в статьи 169 и 171 Уголовного кодекса РФ» //

Российская газета. 2002. 28 июня.

Постановление Президиума Верховного Суда РФ по делу № 1061 п.58 от 25.11.98 //

Бюллетень Верховного Суда РФ. 1999. № 7. С.9-12.

Устинова Т. Уголовная ответственность за незаконное предпринимательство М., 2001. С.29;

Лопашенко Н.А. Преступления в сфере экономической деятельности (Комментарий к главе

22 УК РФ). Ростов-на-Дону. 1999. С. 65 и др.

Обоснование данных положений указанные авторы находят в налоговом

законодательстве.

Существует и иная точка зрения, основывающаяся на том, что нельзя

применять к уголовно-правовым отношениям понятия, используемые в

налоговом законодательстве

В научной литературе обосновывается также положение, в соответствие с

которым «комплексное толкование текста закона дает основание делать вывод

о том, что термин «доход», используемый в ст. 171 УК РФ, понимается

законодателем как вся сумма поступлений от реализации продукции без учета

каких-либо расходов»

Представленные точки зрения породили в научных кругах и

правоприменительных органах нескончаемую дискуссию по поводу сущности

«дохода» и «прибыли», порядка их исчисления и оценки

По нашему мнению, использование в ст. 171 УК РФ понятия, не

получившего толкования в Уголовном кодексе, позволяет использовать

содержание, раскрываемое той отраслью права, в которой данное понятие

является базисным, системообразующим. В Налоговом кодексе РФ не дается

понятие прибыли, тем не менее, в ст.41 НК РФ закреплено положение, что «под

Пильтенко Л. Незаконное предпринимательство как уголовно наказуемое деяние

(определение понятия и размера доходов) // Закон и право. 2001. № 12. С.37; Эминов Е.В.

Борьба с незаконной предпринимательской деятельностью. Уголовно-правовой и

криминологический аспекты. М., 1999. С.96.

Яни П.С. Доход от незаконного предпринимательства. Спорное решение верховного суда //

Уголовное право. 1999. № 1. С.37; Волженкин Б.В. Экономические преступления. СПб. 1999.

С. 94-95.

Аистова Л.С. Незаконное предпринимательство. СПб.: Издательство «Юридический центр

Пресс». 2002. С.242.

доходом понимается экономическая выгода в денежной или натуральной

форме, учитываемая в случае возможной ее оценки в той мере, в которой

такую выгоду можно оценить». Экономическую выгоду можно понимать

только как разницу между полученным от предпринимательской деятельности

за вычетом затрат, произведенных для получения выгоды.

Таким образом, под доходом, обозначенным в ст. 171 УК РФ, следует

понимать чистую прибыль, т.е. доход, уменьшенный на сумму затрат,

понесенных в связи с его получением.

Налоговый кодекс РФ под доходами для целей налогообложения

понимает:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

- внереализационные доходы.

В соответствие с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы

организации» ПБУ 9/99

доходами организации для целей бухгалтерского учета

признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов

(денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств,

приводящее к увеличению капитала данной организации, за исключением

вкладов участников (собственников имущества).

В главе 25 не выделены в самостоятельную группу доходы от реализации

основных средств и иного имущества организаций, которые по правилам

бухгалтерского учета относятся к операционным доходам.

Экономика и жизнь. 1999. №24.

При определении доходов налогоплательщики вправе исключить из них

суммы налогов, предъявленные покупателям. Однако в данном случае речь

идет лишь о налогах, предъявленных в соответствие с кодексом. В кодексе в

настоящее время урегулирован порядок уплаты НДС, акцизов и налога с

продаж (данный налог будет действовать до 1 января 2004 г.).

При этом реализацией товаров, работ и услуг признаются: передача права

собственности на товары от одного лица к другому; выполнение работ одним

лицом для другого; оказание услуг одним лицом другому (в том числе обмен

товарами, работами и услугами) на возмездной или безвозмездной основе.

Следует учитывать, что ст.39 НК закрепляет понятие реализации,

применяемое для целей налогообложения. Одним из основных условий

признания операции в целях налогообложения реализацией является переход

права собственности на товары, результаты выполненных работ и оказанные

услуги.

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров

(работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных,

выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных

прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений,

связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), иное

имущество либо имущественные права выраженных в денежной и (или)

натуральных формах. При определении полученной выручки должен также

соблюдаться один из двух методов определения даты получения дохода – метод

начисления или кассовый метод.

В состав доходов от внереализационных операций включаются доходы,

не связанные непосредственно с основной деятельностью по производству и

реализации продукции, работ и услуг.

Заметим, что перечень, включенный в ст. 250 НК более конкретизирован

по сравнению с перечнем, предусмотренным пунктом 14 Положения о составе

затрат. В соответствие со ст. 250 НК РФ в них включаются: доходы от

долевого участия в других организациях; доходы от сдачи имущества в аренду

(субаренду); в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, а

также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам; в виде

штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а

также сумм возмещения убытков или ущерба, а также некоторые другие

доходы.

При определении налоговой базы не учитываются доходы, которые

увеличивают активы организации без соответствующего увеличения налоговой

базы.

К ним относятся:

- имущество, имущественные права, работы, услуги, полученные от других

лиц в порядке предварительной оплаты;

- имущество, имущественные права, полученные в форме залога или

задатка в качестве обеспечения обязательства;