Дмитриенко Т.М., Чаадаев С.Г. Судебная (правовая) бухгалтерия. Учебник
Подождите немного. Документ загружается.
показателям, должно отвечать следующим требованиям:
определение объектов налогообложения на основе достоверных исходных данных;
определение объектов налогообложения в соответствии с нормами налогового законодательства:
обязательные ссылки на нормы налогового законодательства, которые не были соблюдены
исследуемой организацией при расчетах с бюджетной системой:
расчеты налогов приводятся без упоминания терминов, употребляемых правоприменительными
органами для юридической оценки формы вины при нарушениях налогового законодательства:
проводится сопоставление сумм налогов, которые следовало уплатить в бюджетную систему, с
суммами налогов, фактически уплаченных в бюджетную систему за исследованный период;
проводится сопоставление сумм неуплаченных налогов с минимальным размером оплаты труда,
действовавшим на последнюю дату срока уплаты налогов за исследованный период.
Определение объектов налогообложения на основе достоверных исходных данных означает, что налоги
рассчитываются исходя из фактических показателей реализации и прибыли, соответствующих
расходам, затратам и вложениям организации. Фактические показатели реализации и прибыли
определяются по результатам экономического анализа с учетом отклонений в связи с
недостоверностью (отсутствием) первичных документов, а также несоответствием записей в
бухгалтерском учете содержанию первичных документов.
В отличие от документальных проверок соблюдения налогового законодательства в судебно-
экономической экспертизе не исчисляются налоги в соответствии с правилами бухгалтерского учета,
на основании
215
w
имеющих юридическую силу первичных документов. Задачей судебно-экономической экспертизы
является определение суммы налогов на основе имеющихся в материалах уголовного дела
доказательств, отвечающих необходимым требованиям допустимости, относимости, достаточности и
достоверности.
Определение объектов налогообложения в соответствии с нормами налогового законодательства
означает, что фактические показатели реализации и прибыли приводятся в соответствие с
установленным налоговым законодательством порядком определения налогооблагаемой базы,
льготами и ставками налогов, действовавшими в исследованном периоде деятельности организации.
При этом делается ссылка на пункт, статью и точное название закона, которым были введены
соответствующие ставки и льготы по налогам.
Пример.
"Таким образом, АОЗТ "Полет" в соответствии с п. 8 ст. 2 и ст. 7 Закона Российской Федерации "О налоге на
прибыль предприятий и организаций" следовало уплатить в бюджетную систему 1000 тыс. руб. налога на
прибыль".
По протоколам следственных действий выясняется право исследуемой организации на льготы по
налогам, когда их использование зависит от показателей численности и состава персонала исследуемой
организации (количества инвалидов и пенсионеров), а также от материально-вещественных признаков
льготируемых оборотов продукции, товаров, услуг.
Обязательные ссылки на нормы налогового законодательства, которые не были соблюдены исследуемой
организацией при расчетах с бюджетной системой.
В тексте заключения эксперт обязан указать, каким конкретно нормам налогового законодательства не
соответствовали уплаченные налогоплательщиком суммы налогов.
С этой целью в заключении делается вывод о том, что фактическая уплата налогов в бюджетную
систему исследуемой организацией не соответствовала действовавшему в исследованном периоде
налоговому законодательству. При этом дается ссылка на пункт, статью и точное название закона,
которым был установлен объект и порядок определения налогооблагаемой базы по соответствующему
налогу.
Пример.
"Таким образом, фактическая уплата АОЗТ "Полет" налога на прибыль в бюджетную систему за исследованный
период не соответствовала пункту 8 статьи 2 и статье 7 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль пред-
приятий и организаций".
216
Расчеты налогов приводятся без упоминания терминов, употребляемых правоприменительными органами
для юридической оценки формы вины при нарушениях налогового законодательства.
Недопустимо использовать термины "занижение" или "сокрытие" объектов налога (налогооблагаемой
базы, налогов), так как эти термины используются для юридической оценки деяний конкретных лиц и
означают вину в форме неосторожности или прямого умысла, что не входит в компетенцию эксперта.
В тексте заключения эксперта следует употреблять термины "следовало уплатить", "фактически
уплачено", "не уплачено в связи с расходованием денежных средств на другие цели, несоответствием
отчетности фактическим показателям".
Не употребляются также термины "подлежало" или "надлежало", которые используются в
правоприменительной практике работы налоговых органов. Судебно-экономическая экспертиза
является одним из процессуальных (следственных) действий, регламентируемых уголовно-
процессуальным законом. Судебный эксперт не наделен полномочиями государственного контроля и в
отличие от документальной проверки соблюдения налогового законодательства проводит специальное
исследование материалов уголовного дела.
Сопоставление сумм налогов, которые следовало уплатить в бюджетную систему, с суммами налогов,
фактически уплаченных в бюджетную систему за исследованный период.
В причинно-следственной связи с использованием на другие цели денежных средств, соответствующих
неуплаченным налогам, а также несоблюдением требований государства по организации
бухгалтерского учета и отчетности вся сумма неуплаченных налогов представляет собой материальные
последствия противоправных деяний собственника или ущерб, причиненный собственником
государству.
Фактические данные об уплате налогов исследуемого периода содержатся в лицевых счетах
налогоплательщика согласно срокам уплаты налогов, установленным налоговым законодательством.
Лицевые счета ведутся в ГНИ по месту регистрации налогоплательщика.
Лицевые счета приобщаются к материалам уголовного дела и содержат сведения об уплате налогов,
относящиеся к предмету экспертизы. При отсутствии в материалах дела лицевых счетов их следует
запросить в ходатайстве следователю.
При анализе лицевых счетов устанавливается, какие суммы фактически уплаченных налогов
соответствуют срокам уплаты исследуемого периода.
Рассматриваются как фактически уплаченные исследуемой организацией в бюджетную систему налоги
и учитываются при определении неуплаченных налогов:
217
переплата налогов по сравнению с начисленными по срокам уплаты исследуемого периода суммами;
уплата доначисленных по актам документальных проверок налогов по срокам уплаты исследуемого
периода.
Не рассматриваются как фактически уплаченные исследуемой организацией в бюджетную систему налога и
не учитываются при определении неуплаченных налогов:
начисленные суммы налогов. Начисление производится в соответствии с представленной отчетностью,
независимо от недостоверности первичных документов, подтверждающих бухгалтерский учет и отчетность;
недоимки. Недоимке соответствует финансовая ответственность налогоплательщика за несвоевременное
перечисление налогов в бюджет;
погашение недоимки по начислениям предыдущего периода, не соответствующее фактически уплаченным
налогам по срокам уплаты исследуемого периода.
Проводится сопоставление сумм неуплаченных налогов с минимальным размером оплаты труда,
действовавшим на дату срока уплаты налога за исследованный период.
Пунктом 5 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 04.07.97 г. № 8 "О
некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответст-
венности за уклонение от уплаты налогов" определено, что преступления, предусмотренные ст. 198 и 199
УК РФ, считаются оконченными с момента фактической неуплаты налога за соответствующий налогообла-
гаемый период в срок, установленный налоговым законодательством.
Пунктом 12 вышеуказанного Постановления установлено, что при определении в денежном выражении
размера неуплаченного налога, являющегося основанием для квалификации содеянного по статьям о
налоговых преступлениях, надлежит исходить из минимального размера оплаты труда, действовавшего на
момент окончания преступлений.
Срок уплаты налога установлен налоговым законодательством. Если исследование проведено за
календарный год, сопоставление проводится с минимальным размером оплаты труда, действовавшим на
дату срока уплаты налога на прибыль по годовому отчету.
Если организация освобождена от налога на прибыль, то сопоставление проводится с минимальным
размером оплаты труда на дату последнего за исследованный период срока уплаты налога на добавленную
стоимость.
В случае, если в последующие за исследованным периоды в отчетность вносились изменения и
дополнительно уплачивались налоги, эксперт обязан в своем заключении соответственно учесть эти
изменения и дополнительно уплаченные налоги. Соответствующие изменения в от-
218
четности и дополнительно уплаченные налоги учитываются за весь последующий период и на последнюю
отчетную дату по отношению к времени производства экспертизы.
Особенности расчета неуплаченных налогов по отдельным видам налогов
Налог на прибыль.
С целью определения налога на прибыль, не уплаченного в бюджетную систему вследствие механизма
несоответствия первичных документов и отчетности фактическим операциям и показателям, фактические
показатели прибыли, определенные в результате анализа, приводятся в сопоставимость с порядком
исчисления балансовой, валовой и налогооблагаемой прибыли по правилам бухгалтерского учета и
отчетности, нормам налогового законодательства.
Балансовая прибыль.
Фактический показатель балансовой прибыли по результатам анализа приводится в сопоставимость с
действовавшим порядком определения балансовой прибыли по правилам бухгалтерского учета и
составления бухгалтерской отчетности, Положением о составе затрат.
Для определения сопоставимости показателя балансовой прибыли:
из балансовой прибыли по результатам анализа исключаются налоги, включаемые в себестоимость или
относимые на уменьшение финансовых результатов (учитываемые по дебету счета 80 "Прибыли и убытки")
до налогообложения прибыли;
к балансовой прибыли по результатам анализа добавляется превышение фактических расходов над
нормируемой величиной по тем видам расходов, которые включаются в себестоимость в соответствии с
установленными государством нормами (проценты за кредит банку, представительские расходы, на
обучение и подготовку кадров, на рекламу, на содержание личного автотранспорта и др.).
Валовая прибыль.
Сопоставимый показатель балансовой прибыли приводится в соответствие со ст. 2 Закона Российской
Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций".
Для определения показателя валовой прибыли в соответствии с действовавшим налоговым
законодательством учитывается сумма положительной (отрицательной) курсовой разницы, приходящаяся на
остатки средств иностранной валюты на валютных счетах.
Налогооблагаемая прибыль.
Соответствует валовой прибыли, уменьшенной в соответствии с п. 8 ст. 2 и ст. 7 Закона Российской
Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций".
219
С целью определения налогооблагаемой прибыли из показателя валовой прибыли вычитается сумма
капитальных вложений, уменьшенная на величину начисленной в исследованном периоде амортизации, при
условии достоверности первичных документов, подтверждающих соответствующие реализации затраты
безэквивалентного и долгосрочного характера.
Если экспертиза проводилась наряду с данными первичных документов и бухгалтерского учета по
сведениям, содержащимся в вещественных доказательствах, в налогооблагаемую прибыль включается
прибыль, соответствующая не подтвержденным первичными документами хозяйственным операциям по
поступлению оплаты от покупателей и ее расходованию на цели деятельности исследуемой организации.
Пример.
Согласно первичным документам от покупателей поступила оплата за товары без НДС в сумме 50 000 ед., из нее
израсходовано на приобретение товаров без НДС 37 500 ед., текущие издержки обращения без НДС составили
7500 ед.
Согласно сведениям оперативного учета, содержащимся в вещественных доказательствах, за тот же период
получено оплаты от покупателей в сумме 250 000 ед., из нее израсходовано на приобретение товаров 187 500 ед.,
уплачено за перевозку товаров 10 500 ед.
Следовательно, первичными документами не подтверждено оплаты за товары, полученной от покупателей, в
сумме 200 000 ед. (250 000 - 50 000), расходов на приобретение товаров в сумме 150 000 ед. (187 500 - 37 500),
издержек обращения в сумме 3000 ед. (10 500 - 7500 ).
Налогооблагаемая прибыль, использованная на цели, не связанные с деятельностью организации, составила: 250
000 - 187 500 - 10 500 = 52 000 ед.
Если экспертиза проводилась по сведениям, содержащимся в вещественных доказательствах, при
отсутствии первичных документов, бухгалтерского учета и отчетности, то налогооблагаемая прибыль
определяется в зависимости от имеющихся исходных данных по сумме безэквивалентных расходов, затрат и
вложений или в виде разницы между показателем фактической реализации без НДС и расходами товарно-
эквивалентного характера.
При недостоверности первичных распорядительных документов, подтверждающих соответствующие
показателю реализации затраты на капитальные вложения, сумма льготируемой прибыли в части капиталь-
ных вложений уменьшается на величину отклонений, связанных с недостоверностью первичных
документов.
В целях обоснования гражданского иска общая сумма неуплаченного налога на прибыль разделяется на
составные части в зависимости от
\
220
установленного экспертизой целевого использования денежных средств, соответствующих фактически
полученной прибыли.
Если экспертизой установлено, что фактически полученная прибыль, с которой не уплачен налог на
прибыль, использована на цели, не связанные с деятельностью исследованной организации, то в этой части
налог на прибыль выделяется в общей сумме неуплаченного налога как налог, не уплаченный в связи с
расходованием прибыли на цели, не связанные с деятельностью организации.
Если экспертизой установлено, что фактически полученная прибыль,, с которой не уплачен налог на
прибыль в бюджетную систему Российской Федерации, использована на цели деятельности исследованной
организации и размещена в ее активы, то в этой части налог на прибыль выделяется как налог, не
уплаченный в связи с его использованием на цели деятельности организации.
Налог на прибыль, не уплаченный в бюджетную систему, устанавливается экспертизой независимо от
результатов документальной проверки соблюдения налогового законодательства по сумме сокрытия
(занижения) прибыли.
Налог на добавленную стоимость.
При наличии достаточных достоверных данных НДС, который следовало уплатить в бюджетную систему,
рассчитывается в виде разницы между НДС, содержащимся в показателе фактической реализации, и суммой
НДС, фактически уплаченной поставщикам и сторонним организациям.
НДС, содержащийся в показателе фактической реализации, определяется по обратной (расчетной) ставке,
применяемой к показателю фактической реализации по расходам, затратам и вложениям, независимо от
того, указан или нет НДС в первичных документах, которыми подтверждена поступившая оплата от
покупателей, включая выручку наличными деньгами.
При льготируемых поставках товаров на экспорт, наряду с продажей продукции (товаров, работ, услуг) на
внутреннем рынке, показатель фактической реализации, в котором содержался НДС, рассчитывается в виде
разницы между показателем фактической реализации и поступившей от иностранных покупателей
валютной выручкой в рублевом эквиваленте.
НДС, уплаченный поставщикам и сторонним организациям, определяется в соответствии с первичными
распорядительными документами, на основании которых производились расчеты с поставщиками и сто-
ронними организациями, при условии достоверности этих документов.
При недостоверности первичных документов, подтверждающих уплату НДС поставщикам и сторонним
организациям, возможно рассчиты-
221
вать НДС, уплаченный поставщикам и сторонним организациям, обратной ставкой на основе
достоверных данных о расходах на приобретение товаров, оплату работ и услуг. При этом следует
убедиться, что в недостоверных платежных поручениях выделен НДС как составная часть платежа.
Если НДС в части документов не выделен, то сумма искажений НДС определяется по первичным
документам.
Достоверные данные о расходах на приобретение товаров, оплату работ и услуг определяются с учетом
отклонений по показателю прибыли, установленных при сопоставлении показателя, определенного по
содержанию первичных документов, с отчетным показателем. Сумма отрицательных отклонений,
соответствующих израсходованным денежным средствам, вычитается из совокупности расходов
товарно-эквивалентного характера, соответствующих показателю реализации.
С целью определения НДС, уплаченного поставщикам и сторонним организациям, к оставшейся
разнице применяется обратная ставка НДС. Возможно обратной ставкой рассчитать НДС,
соответствующий сумме искажений первичных документов, подтверждающих расходы товарно-
эквивалентного характера. На сумму НДС, соответствующую искажениям первичных документов,
уменьшается НДС, уплаченный поставщикам и сторонним организациям согласно сведениям в первич-
ных документах.
Если НДС уплачивался подотчетными лицами за счет наличных денег, выданных из кассы
организации, то следует убедиться, что авансовые отчеты достоверны (см. раздел 4.3.4).
Льготные ставки по НДС применяются в соответствии с имеющимися в материалах уголовного дела
достоверными сведениями, включая протоколы следственных действий, об оборотах льготируемых
товаров. При отсутствии достоверных данных об оборотах льготируемых товаров сумма НДС
рассчитывается по минимальной ставке.
Если исследуемая организация реализует товары (продукцию) с НДС по разным ставкам (10%, 20%),
то НДС рассчитывается в зависимости от имеющихся сведений об обороте льготируемых товаров.
При наличии в первичных документах сведений об обороте льготируемых товаров ставка 10 (9,09) %
применяется к обороту, определенному по первичным документам. Ставка 20 (16,67)% применяется к
разнице между фактическим показателем реализации и суммой оборота льготируемых товаров.
При наличии раздельного учета по видам товаров, но отсутствии сведений об обороте льготируемых
товаров в первичных документах соответствие учета первичным документам подтверждается допросом
бухгалтера. НДС по льготируемым товарам по ставке 10 (9,09)% рассчитывается по данным учета с
учетом протокола допроса бухгалтера.
222
Ставка 20 (16,67)% применяется к разнице между фактическим показателем реализации и суммой
оборота льготируемых товаров по данным учета.
При отсутствии первичных документов (сведений в первичных документах), подтверждающих оборот
льготируемых товаров, и раздельного учета по видам товаров ко всему облагаемому обороту
применяется минимальная ставка 10 (9,09) %.
В торгово-закупочных организациях возможно рассчитывать НДС, который следовало уплатить в
бюджетную систему, прямым счетом с величины валового дохода, определенного по сумме
фактической прибыли и издержек обращения. Этот способ применяется при недостоверности
первичных документов о покупной стоимости товаров и отсутствии в материалах уголовного дела
достоверных сведений о расходах на приобретение товаров.
В целях обоснования гражданского иска общая сумма неуплаченного налога на добавленную
стоимость разделяется на составные части в зависимости от установленного экспертизой целевого
использования денежных средств, израсходованных на основании первичных платежных документов.
Если установлены искажения целевого назначения расходов в первичных платежных документах при
фактическом расходовании средств на цели, не связанные с деятельностью исследуемой организации
(по бестоварным операциям), то НДС и СН в этой части рассчитываются отдельно и выделяются в
общей сумме неуплаченных налогов как израсходованные на цели, не связанные с деятельностью
организации.
При этом НДС и СН определяются в соответствии с выделенными суммами налогов в первичных
документах, на основании которых производились расходы денежных средств, соответствующие
бестоварным операциям.
Пример.
Исследуемая организация перечислила денежные средства в сумме 123 ед., в том числе сумма НДС и СН - 23 ед.,
другой организации-получателю якобы за отгруженную продукцию, товары (выполненные работы, оказанные
услуги). В платежном поручении указано назначение платежа - "оплата по договору". В ходе выполнения
следственных действий установлено, что продукция, товары (работы, услуги) не отгружались (не выполнялись, не
оказывались). Таким образом, организацией излишне приняты к зачету суммы НДС и СН в размере 23 ед.
В общей сумме неуплаченных НДС и СН выделяются НДС и СН, не уплаченные в связи с несоответствием
первичных документов содержанию хозяйственных операций и использованием неуплаченных налогов на цели,
не связанные с деятельностью организации, в сумме 23 ед.
223
Если установлено, что исследуемой организацией получена оплата от покупателей за отгруженные им
продукцию, товары (выполненные работы, оказанные услуги), которая размещена в активы организации, но
не нашла отражения по учету реализации, то не уплаченные в бюджетную систему НДС и СН в
соответствующей части определяются отдельно как израсходованные на цели деятельности организации.
Пример.
Исследуемая организация получила оплату от покупателей с учетом НДС и СН за отгруженную им продукцию, товары
(выполненные работы, оказанные услуги), разместила ее в активы. В ходе выполнения следственных действий
установлено, что исследуемая организация продукцию, товары отгрузила (работы выполнила, услуги оказала).
К учету соответствующие первичные документы не предъявлены. В учете и отчетности фактическая реализация, а также
НДС и СН в сумме 100 ед., уплаченные покупателями, не нашли отражения. Тем самым не уплачены в бюджетную
систему НДС и СН в сумме 100 ед., содержащиеся в стоимости не отраженной по учету фактической реализации.
В общей сумме неуплаченных НДС и СН выделяются НДС и СН, не уплаченные в связи с несоответствием первичных
документов, учета и отчетности фактическому показателю реализации и использованием неуплаченных налогов на цели
деятельности организации в сумме 100 ед.
Если после проведения документальной проверки соблюдения налогового законодательства экспертизой
установлены НДС и СН, не уплаченные в бюджетную систему, то сумме неуплаченных НДС и СН соот-
ветствует сумма начисленных, но неуплаченных НДС и СН по результатам проверки за сопоставимый с
исследованным период.
Акцизы.
Акцизы - это косвенные налоги, которые устанавливаются государством в процентах от отпускной цены
товаров, реализуемых предприятиями-производителями.
Акцизами облагаются следующие виды товаров (продукции): спирт этиловый из всех видов сырья, кроме
коньячного и спирта-сырца, спиртосодержащие растворы, алкогольная продукция (спирт питьевой, водка,
ликероводочные изделия, коньяки, вина натуральные, вина специальные и иная продукция с содержанием
этилового спирта, пиво), табачные изделия, ювелирные изделия, бензин автомобильный, легковые автомо-
били.
Объектами обложения акцизами являются обороты по реализации подакцизных товаров собственного
производства. Для определения облагаемого оборота принимается стоимость реализованных подакцизных
товаров по ценам реализации без НДС.
224
Сумма облагаемого оборота должна быть определена независимо от учетной политики организации и
соответствовать двойственной природе реализации - продажной стоимости товаров, полученных и
оплаченных покупателями.
Сумма акцизов определяется экспертом исходя из стоимости реализованных товаров и установленных
ставок.
Сумма акциза рассчитывается следующим образом (на единицу изделия):
1. Стоимость реализованных облагаемых 1000 товаров по оптовым ценам, включая издержки производства и
прибыль, усл. ед.
2. Ставка акциза, в % к отпускной цене 80
3. Стоимость товаров в отпускных ценах, 5000 усл. ед. (п. 1 х 100%)/(100% - п. 2)
4. Сумма акциза, усл. ед. (п. 3 - п. 1) 4000
При реализации подакцизных товаров на экспорт предприятиями, осуществляющими торгово-закупочные
операции, суммы акцизов, ранее уплаченные при их приобретении, возвращаются таким экспортерам
налоговым органом в соответствии с действующим порядком подтверждения экспортных операций.
В зависимости от объема облагаемого оборота акцизы уплачиваются в бюджетную систему, исходя из
фактического оборота: либо ежедневно (на третий день по совершении оборота), либо ежедекадно. Все
суммы уплаченных налогоплательщиком акцизов указываются в лицевом счете налогоплательщика.
Для контроля налогоплательщики представляют налоговым органам по месту своей регистрации расчеты по
акцизам по форме и в сроки, установленные действующим законодательством.
Сумма акциза, учтенная по счету реализации в составе выручки, отражается по дебету счета 46 "Реализация
продукции (работ, услуг)" в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет "Расчеты по акцизам".
В регистрах бухгалтерского учета (накопительных ведомостях) содержатся сведения о реализации
подакцизных товаров: о количестве реализованных товаров, их стоимости по отпускным ценам, включая
акциз, отдельно по каждому наименованию. Накопительные ведомости реализации подакцизных товаров
ведутся плательщиками по товарам и группам в разрезе установленных ставок. Подсчет итогов в
накопительных ведомостях производится в сроки, соответствующие срокам уплаты акциза за определенный
период.
При наличии в материалах дела регистров бухгалтерского учета, содержащих сведения о реализации
подакцизных товаров, протоколами
8 Т. М. Дмитриенко 225
следственных действий подтверждается их соответствие первичным документам. С этой целью могут быть
допрошены главный бухгалтер или налоговый инспектор.
При недостоверности первичных документов эксперт рассчитывает акцизы, которые следовало уплатить в
бюджетную систему, аналогично методике расчета сумм НДС на основе достоверных исходных данных. В
составе показателя фактической реализации по облагаемым видам товаров выделяется сумма акциза
делением облагаемого оборота без НДС на установленную ставку акциза.
Акциз, содержащийся в показателе фактической реализации, определяется по установленной ставке к
показателю фактической реализации по расходам, затратам и вложениям (без НДС), независимо от того,
указан или нет акциз в первичных документах, которыми подтверждена поступившая оплата от
покупателей, включая выручку наличными деньгами.
Другие виды налогов.
Другие виды неуплаченных налогов определяются в соответствии с действующей правовой базой, включая
постановления по вопросам налогообложения органов власти субъектов Российской Федерации и органов
местного самоуправления.
Налог на имущество рассчитывается на основе исходных данных, содержащихся в протоколах
следственных действий, сведениях бухгалтерского учета и отчетности, других объектах экспертизы.
Если экспертизой установлено, что организацией в исследованном периоде приобретено в свое пользование
имущестзо, которое не нашло отражения в бухгалтерском учете и отчетности, то сумма неуплаченного
налога определяется в связи с его использованием на другие цели деятельности организации.
По налогам, объектом которых является выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, в общей
сумме неуплаченного налога выделяется та его часть, которая не уплачена в связи с использованием
соответствующих денежных средств на цели, не связанные с деятельностью организации.
Пример.
Исследуемой организацией не получена выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг), уплаченная
покупателями, в сумме 100 ед., в том числе 16,67 ед. НДС. Эта выручка не сдана в кассу организации,
соответственно к учету не предъявлены первичные документы.
Не сданная в кассу выручка за вычетом НДС соответствует фактической прибыли исследуемой организации.
Следовательно, фактическая прибыль, соответствующая не сданной в кассу выручке, составила: 100 ед. - 16,67 ед.
= 83,33 ед.
226
Не уплаченный в связи с использованием на цели, не связанные с деятельностью организации, налог
рассчитывается по соответствующей ставке налога с величины фактической прибыли в сумме 83,33 ед.
Выделяется также часть налога, которая не уплачена в связи с использованием соответствующих денежных
средств на другие цели деятельности организации.
Пример.
Исследуемой организацией получена оплата от покупателей продукции (товаров, работ, услуг), которая не нашла
отражения в учете и отчетности и размещена в активы организации в сумме 100 ед., в том числе 16,67 ед. НДС.
Не уплаченный в связи с использованием на другие цели деятельности организации налог рассчитывается по
соответствующей ставке налога с величины фактической прибыли в сумме 83,33 ед.
В соответствии с методикой определения налогов, не уплаченных в бюджетную систему Российской
Федерации в причинно-следственной связи с механизмом несоответствия документов и отчетности фактиче-
ским операциям и показателям результатов деятельности исследованной организации, устанавливается
сумма ущерба, причиненного преступлением государству. Результаты судебно-экономической экспертизы
позволяют распределить ущерб, причиненный государству налоговым преступлением, между гражданскими
ответчиками.
8*
227
т
ПРИЛОЖЕНИЯ
Приложение 1
НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН О БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ
Принят Государственной Думой 23 февраля 1996 года Одобрен Советом Федерации 20 марта 1996
года
ГЛАВА 1. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ
Статья 1. Бухгалтерский учет, его объекты и основные задачи
1. Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения
информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем
сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
2. Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и
хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.
3. Основными задачами бухгалтерского учета являются: формирование полной и достоверной
информации о деятельности
организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской
отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а
также внешним -инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;
обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской
отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении
организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и
обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с
утвержденными нормами, нормативами и сметами;
предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление
внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.
228
Статья 2. Понятия, используемые в настоящем Федеральном законе
Для целей настоящего Федерального закона используются следующие понятия:
руководитель организации - руководитель исполнительного органа организации либо лицо,
ответственное за ведение дел организации;
синтетический учет - учет обобщенных данных бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств
и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам, который ведется на
синтетических счетах бухгалтерского учета;
аналитический учет - учет, который ведется в лицевых, материальных и иных аналитических счетах
бухгалтерского учета, группирующих детальную информацию об имуществе, обязательствах и о хо-
зяйственных операциях внутри каждого синтетического счета;
план счетов бухгалтерского учета - систематизированный перечень синтетических счетов
бухгалтерского учета;
бухгалтерская отчетность - единая система данных об имущественном и финансовом положении
организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных
бухгалтерского учета по установленным формам.
Статья 3. Законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете
Законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете состоит из настоящего Федерального
закона, устанавливающего единые правовые и методологические основы организации и ведения
бухгалтерского учета в Российской Федерации, других федеральных законов, указов Президента
Российской Федерации и постановлений Правительства Российской Федерации.
Основными целями законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете являются:
обеспечение единообразного ведения учета имущества, обязательств и хозяйственных операций,
осуществляемых организациями; составление и представление сопоставимой и достоверной
информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой
пользователям бухгалтерской отчетности.
Статья 4. Сфера действия настоящего Федерального закона
1. Настоящий Федеральный закон распространяется на все организации, находящиеся на территории
Российской Федерации, а также на филиалы и представительства иностранных организаций, если иное
не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.
2. Граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического
лица, ведут учет доходов и расходов в
229
порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.
Статья 5. Регулирование бухгалтерского учета
1. Общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации
осуществляется Правительством Российской Федерации.
2. Органы, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета,
руководствуясь законодательством Российской Федерации, разрабатывают и утверждают в пределах своей
компетенции обязательные для исполнения всеми организациями на территории Российской Федерации:
а) планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению;
б) положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, устанавливающие принципы, правила и способы
ведения организациями учета хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской от-
четности;
в) другие нормативные акты и методические указания по вопросам бухгалтерского учета.
В планах счетов бухгалтерского учета, других нормативных актах и методических указаниях должна
предусматриваться упрощенная система бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства.
Нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому учету, издаваемые органами, которым
федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, не должны противоре-
чить нормативным актам и методическим указаниям Министерства финансов Российской Федерации.
3. Организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете,
нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою
учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.
Статья 6. Организация бухгалтерского учета в организациях
1. Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при
выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций.
2. Руководители организаций могут в зависимости от объема учетной работы:
а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;
б) ввести в штат должность бухгалтера;
230
в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии,
специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;
г) ввести бухгалтерский учет лично.
3. Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица,
ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета. При этом утверждаются:
рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые
для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и
отчетности;
формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по
которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов
для внутренней бухгалтерской отчетности;
порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;
правила документооборота и технология обработки учетной информации;
порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации
бухгалтерского учета.
4. Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Изменение
учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства Российской Федерации или
нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки
организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее дея-
тельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики
должны вводиться с начала финансового года.
Статья 7. Главный бухгалтер
1. Главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера) назначается на
должность и освобождается от должности руководителем организации.
2. Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за
формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и
достоверной бухгалтерской отчетности.
3. Главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций
законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств.
231
Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и
представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников
организации.
Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные
обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.
4. В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению
отдельных хозяйственных операций документы по ним могут быть приняты к исполнению с
письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за
последствия осуществления таких операций.
ГЛАВА П. ОСНОВНЫЕ ТРЕБОВАНИЯ К ВЕДЕНИЮ
БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА. БУХГАЛТЕРСКАЯ ДОКУМЕНТАЦИЯ
И РЕГИСТРАЦИЯ
Статья 8. Основные требования к ведению бухгалтерского учета
1. Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в
валюте Российской Федерации - в рублях.
2. Имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества
других юридических лиц, находящегося у данной организации.
3. Бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве
юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством
Российской Федерации.
4. Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем
двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов
бухгалтерского учета.
Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического
учета.
5. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на
счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.
6. В бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции и капитальные
вложения учитываются раздельно.
Статья 9. Первичные учетные документы
1. Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными
документами. Эти документы служат
232
первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
2. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме,
содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы,
форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные
реквизиты:
а) наименование документа;
б) дату составления документа;
в) наименование организации, от имени которой составлен документ;
г) содержание хозяйственной операции;
д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и
правильность ее оформления;
ж) личные подписи указанных лиц.
3. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель
организации по согласованию с главным бухгалтером.
Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами,
подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то
лицами.
4. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не
представляется возможным - непосредственно после ее окончания.
Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в
установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в
них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.
5. Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные
первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками
хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали
документы, с указанием даты внесения исправлений.
6. Для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на
основе первичных учетных документов составляются сводные учетные документы.
7. Первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях
информации. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких
документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по
требованию органов, осуществляющих контроль в соот-
233
ветствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.
8. Первичные учетные документы могут быть изъяты только органами дознания, предварительного
следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и налоговой полицией на основании их
постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии
представителей органов, проводящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и
даты изъятия.
Статья 10. Регистры бухгалтерского учета
1. Регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации,
содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского
учета и в бухгалтерской отчетности.
Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и
карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на
магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях.
2. Хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической
последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета.
Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета обеспечивают
лица, составившие и подписавшие их.
3. При хранении регистров бухгалтерского учета должна обеспечиваться их защита от
несанкционированных исправлений. Исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно
быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты
исправления.
4. Содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является
коммерческой тайной.
Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учета и во
внутренней бухгалтерской отчетности, обязаны хранить коммерческую тайну. За ее разглашение они
несут ответственность, установленную законодательством Российской Федерации.
Статья 11. Оценка имущества и обязательств
1. Оценка имущества и обязательств производится организацией для их отражения в бухгалтерском
учете и бухгалтерской отчетности в денежном выражении.
234
Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляете! путем суммирования фактически
произведенных расходов на его покупку; имущества, полученного безвозмездно, - по рыночной
стоимости на дату оприходования; имущества, произведенного в самой организации, -по стоимости его
изготовления.
Начисление амортизации основных средств и нематериальных активов производится независимо от
результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде.
Применение других методов оценки, в том числе путем резервирования, допускается в случаях,
предусмотренных законодательством Российской Федерации и нормативными актами органов,
осуществляющих регулирование бухгалтерского учета.
2. Бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям в иностранной валюте ведется в
рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской
Федерации на дату совершения операции.