Рыманов А.Ю. Налоги и налогообложение

Подождите немного. Документ загружается.

301

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые ха-

рактерные для них основные признаки: физические характеристи-

ки, качество, репутация на рынке.

Однородными признаются товары, которые, не являясь иден-

тичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих ком-

понентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции: ка-

чество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна про-

исхождения.

Налоговый орган, осуществляя контроль за полнотой исчисле-

ния налогов, должен учитывать такие условия сделок, как сроки

исполнения обязательств, условия платежей, иные разумные ус-

ловия, которые могут оказывать влияние на уровень цен.

В случае если существуют различия в условиях реализации

идентичных или однородных товаров, то указанные обстоятельства

должны быть учтены налоговым органом с помощью поправок,

отраженных в соответствующих расчетах и прилагаемых к акту

проверки.

Параллельно в компаниях должен проводиться функциональ-

ный анализ видов деятельности, подтверждающий обоснованность

их расчетов в ценообразовании.

§ 7. мЕТОДЫ ОПРЕДЕЛЕНИЯ РЫНОЧНОЙ ЦЕНЫ

В настоящее время цены, примененные налогоплательщиком,

сопоставляются с рыночными ценами идентичных (однородных)

товаров, работ, услуг. При невозможности применения сопоста-

вимых цен могут применяться метод последующей реализации и

затратный метод.

Статьей 40 НК РФ предусмотрены три метода, которые могут

использоваться налоговыми органами для определения рыночных

цен по сделкам:

метод сопоставления цены проверяемой сделки с рыноч-

ными ценами;

метод последующей реализации;

затратный метод.

На практике в большинстве случаев применяется метод сопо-

ставления цены проверяемой сделки с рыночными ценами.

В случае отсутствия на соответствующем рынке товаров сделок

по идентичным (однородным) товарам или из-за отсутствия пред-

ложения на этом рынке таких товаров, а также при невозможности

определения соответствующих цен из-за отсутствия или недоступ-

ности информационных источников для определения рыночных

•

цен может быть использован метод цены последующей реализации.

При определении рыночной цены затратным методом возникают

трудности в обосновании правомерности таких действий в каждом

конкретном случае. В решениях судов отмечается, что данный ме-

тод должен применяться в уникальных условиях, когда нет возмож-

ности сравнения с обычными для конкретной сферы условиями.

При реформировании действующего механизма предполагает-

ся приоритетное использование метода последующей реализации

(метода реализации продукта переработки) или затратного метода.

При невозможности их применения предусматривается использо-

вание метода сопоставимой рентабельности или метода распреде-

ления прибыли.

§ 8. ИСПОЛЬЗОвАНИЕ ИСТОЧНИкОв ИНФОРмАЦИИ

О РЫНОЧНЫХ ЦЕНАХ

В Налоговом кодексе Российской Федерации предусмотрено

использование при определении рыночных цен официальных ис-

точников информации и биржевых котировок. При этом не опре-

деляется, какие источники информации о рыночных ценах явля-

ются официальными.

При проверке правильности применения цен по сделкам важ-

ным является проведение сравнительного анализа информации о

ценах по сделкам с одним и тем же товаром на основе официаль-

ных источников информации о рыночных ценах на товары, рабо-

ты или услуги и биржевых котировках.

Налоговые органы используют сведения из следующих источ-

ников:

торгово-промышленные палаты субъектов Российской Фе-

дерации;

органы государственной статистики субъектов Российской

Федерации;

комитеты по управлению государственным и муниципаль-

ным имуществом;

организации в области ценообразования;

управления Центрального банка России по субъектам Рос-

сийской Федерации;

таможенные органы;

Агентство экономической информации;

СМИ и др.

•

302

Суть проблемы заключается в том, что законодательные акты

не раскрывают содержание термина «официальный источник ин-

формации».

В Методических рекомендациях по применению главы 25 НК

РФ (в настоящее время утратили силу) к данным источникам от-

носились:

официальная информация о биржевых котировках на бли-

жайшей к местонахождению продавца (покупателя) бирже,

а при отсутствии сделок на указанной бирже — информа-

ция о международных биржевых котировках, а также коти-

ровки Минфина России по государственным ценным бу-

магам и обязательствам;

информация государственных органов по статистике, орга-

нов, регулирующих ценообразование, и иных уполномо-

ченных органов;

информация о рыночных ценах, опубликованная в печат-

ных изданиях или доведенная до сведения общественности

средствами массовой информации;

оценка рыночной цены на продукцию, осуществленная в

соответствии с Федеральным законом «Об оценочной дея-

тельности» оценщиком, получившим лицензию.

Информация органов статистики часто не отвечает требовани-

ям ст. 40 НК РФ, согласно которым при определении рыночных

цен товара должна учитываться информация о заключенных на

момент реализации этого товара сделках с идентичными (однород-

ными) товарами в сопоставимых условиях.

Таким образом, существуют следующие особенности примене-

ния источников информации в рамках действующего законода-

тельства.

. Для определения рыночной цены товара (работы, услуги) мо-

гут использоваться официальные источники информации о рыноч-

ных ценах и биржевых котировках (п.  ст. 40 НК РФ). Получение

рыночных цен каким-либо расчетным путем или по методикам,

существующим в других отраслях, законодательством не преду-

смотрено.

2. Налоговые органы должны доказать сопоставимые условия

сделки, сферу обращения товаров, идентичность товаров. Средне-

статистические данные органов статистики не могут быть исполь-

зованы.

•

3. Информация, предоставляемая другими налогоплательщи-

ками, реализующими аналогичные товары, не может быть исполь-

зована для определения рыночных цен.

4. Коммерческие организации не могут быть признаны офици-

альными источниками информации. В их компетенцию не входит

наблюдение за уровнем цен на рынке.

Некоторые судьи высказывают мнение, что оценка стоимости,

заверенная лицензированной организацией оценщиков, не может

быть учтена при определении рыночной цены в целях налогообло-

жения именно потому, что оценщики также не являются офици-

альным источником информации.

5. Органы государственной власти и местного самоуправления

не относятся к источникам информации о рыночных ценах (п. 

ст. 40 НК РФ). В компетенцию таможенных органов не входит

пра-

во официального определения рыночной цены на товар, аналогич-

но как и Торгово-промышленной палаты, поскольку она не яв

ля-

ется ни биржей, ни официальным источником информации.

Региональные инициативы. На региональном уровне в целях обе-

спечения информацией о рыночных ценах на товары, работы,

услуги и установления порядка придания официального статуса

такой информации в Воронежской области принят Закон от

 февраля 2002 г. № 7-ОЗ «О порядке придания официального

статуса информации о рыночных ценах на товары, работы и

услуги». В соответствии с ним источниками информации о рыноч-

ных ценах на товары, работы и услуги являются:

сведения, предоставляемые территориальным государствен-

ным органом статистики;

сведения, предоставляемые Воронежской товарной бир-

жей, а при отсутствии сделок на бирже — сведения о бир-

жевых котировках на состоявшихся торгах на ближайшей к

месту нахождения продавца бирже;

сведения, предоставляемые профессиональными оценщи-

ками, получившими лицензии на данный вид деятельности

в порядке, установленном Федеральным законом «Об оце-

ночной деятельности в Российской Федерации»;

сведения Системы информации о рынке в агропромыш-

ленном комплексе, функционирующей в системе Мини-

стерства сельского хозяйства Российской Федерации;

сведения, получаемые от предприятий перерабатывающей

промышленности Воронежской области.

•

303

Суть проблемы заключается в том, что законодательные акты

не раскрывают содержание термина «официальный источник ин-

формации».

В Методических рекомендациях по применению главы 25 НК

РФ (в настоящее время утратили силу) к данным источникам от-

носились:

официальная информация о биржевых котировках на бли-

жайшей к местонахождению продавца (покупателя) бирже,

а при отсутствии сделок на указанной бирже — информа-

ция о международных биржевых котировках, а также коти-

ровки Минфина России по государственным ценным бу-

магам и обязательствам;

информация государственных органов по статистике, орга-

нов, регулирующих ценообразование, и иных уполномо-

ченных органов;

информация о рыночных ценах, опубликованная в печат-

ных изданиях или доведенная до сведения общественности

средствами массовой информации;

оценка рыночной цены на продукцию, осуществленная в

соответствии с Федеральным законом «Об оценочной дея-

тельности» оценщиком, получившим лицензию.

Информация органов статистики часто не отвечает требовани-

ям ст. 40 НК РФ, согласно которым при определении рыночных

цен товара должна учитываться информация о заключенных на

момент реализации этого товара сделках с идентичными (однород-

ными) товарами в сопоставимых условиях.

Таким образом, существуют следующие особенности примене-

ния источников информации в рамках действующего законода-

тельства.

. Для определения рыночной цены товара (работы, услуги) мо-

гут использоваться официальные источники информации о рыноч-

ных ценах и биржевых котировках (п.  ст. 40 НК РФ). Получение

рыночных цен каким-либо расчетным путем или по методикам,

существующим в других отраслях, законодательством не преду-

смотрено.

2. Налоговые органы должны доказать сопоставимые условия

сделки, сферу обращения товаров, идентичность товаров. Средне-

статистические данные органов статистики не могут быть исполь-

зованы.

•

3. Информация, предоставляемая другими налогоплательщи-

ками, реализующими аналогичные товары, не может быть исполь-

зована для определения рыночных цен.

4. Коммерческие организации не могут быть признаны офици-

альными источниками информации. В их компетенцию не входит

наблюдение за уровнем цен на рынке.

Некоторые судьи высказывают мнение, что оценка стоимости,

заверенная лицензированной организацией оценщиков, не может

быть учтена при определении рыночной цены в целях налогообло-

жения именно потому, что оценщики также не являются офици-

альным источником информации.

5. Органы государственной власти и местного самоуправления

не относятся к источникам информации о рыночных ценах (п. 

ст. 40 НК РФ). В компетенцию таможенных органов не входит

пра-

во официального определения рыночной цены на товар, аналогич-

но как и Торгово-промышленной палаты, поскольку она не яв

ля-

ется ни биржей, ни официальным источником информации.

Региональные инициативы. На региональном уровне в целях обе-

спечения информацией о рыночных ценах на товары, работы,

услуги и установления порядка придания официального статуса

такой информации в Воронежской области принят Закон от

 февраля 2002 г. № 7-ОЗ «О порядке придания официального

статуса информации о рыночных ценах на товары, работы и

услуги». В соответствии с ним источниками информации о рыноч-

ных ценах на товары, работы и услуги являются:

сведения, предоставляемые территориальным государствен-

ным органом статистики;

сведения, предоставляемые Воронежской товарной бир-

жей, а при отсутствии сделок на бирже — сведения о бир-

жевых котировках на состоявшихся торгах на ближайшей к

месту нахождения продавца бирже;

сведения, предоставляемые профессиональными оценщи-

ками, получившими лицензии на данный вид деятельности

в порядке, установленном Федеральным законом «Об оце-

ночной деятельности в Российской Федерации»;

сведения Системы информации о рынке в агропромыш-

ленном комплексе, функционирующей в системе Мини-

стерства сельского хозяйства Российской Федерации;

сведения, получаемые от предприятий перерабатывающей

промышленности Воронежской области.

•

304

В Кемеровской области для формирования информации о ры-

ночных ценах для целей налогообложения принято распоряжение

Администрации от 25 ноября 200 г. № 900-р «О создании инфор-

мационной базы о рыночных ценах и ее использовании».

Опыт стран СНГ: Казахстан. Закон Республики Казахстан от 5 ян-

варя 200 г. № 36-2 «О государственном контроле при примене-

нии трансфертных цен» предусматривает, что для определения

рыночной цены товара (работы, услуги) используются любые ис-

точники информации, в том числе:

официально признанные источники информации о рыноч-

ных ценах на товары (работы, услуги);

официально признанные источники о биржевых котировках;

информация, предоставляемая участниками сделок упол-

номоченным органам.

При внешнеторговых сделках применяются законодательство

Республики Казахстан, международные договоры, а также методы

определения рыночных цен, согласованные уполномоченными

органами государств.

По мнению многих экспертов, практика применения ст. 20, 40

НК РФ свидетельствует о целесообразности конкретизации офи-

циальных источников информации о рыночных ценах на товары,

работы или услуги, в том числе посредством отнесения к таковым

информации, предоставляемой органами, регулирующими цено-

образование, а также о восстановлении положений пункта  ст. 40

НК РФ, согласно которым в качестве информационных ресурсов

могли быть использованы базы данных органов государственной

власти и местного самоуправления и информация, предоставлен-

ная налоговым органам самим налогоплательщиком.

В соответствии с предложениями Министерства финансов Рос-

сийской Федерации предусматривается расширить и конкретизи-

ровать перечень источников информации, которые можно исполь-

зовать при определении рыночных цен товаров и услуг, разрешить

использование информации, содержащейся в опубликованных и

общедоступных справочных изданиях о рыночных ценах и бирже-

вых котировках товаров, информации о рыночной стоимости объ-

ектов оценки, а также информации, предоставляемой налоговым

органам налогоплательщиками.

Предполагается установить, что для целей налогообложения

определение рыночных цен товаров, являющихся предметом ми-

ровой биржевой торговли, должно осуществляться на основе ин-

•

формации таможенных органов о таможенной стоимости таких

товаров.

Контролируемые сделки. Предполагается дополнить круг конт-

ролируемых сделок сделками, предусматривающими исполнение

обязательств зачетом встречного однородного требования, исклю-

чить процентное отклонение цены товара и услуги, примененной

в контролируемой сделке, от уровня цен идентичных или однород-

ных товаров и услуг, применяемых налогоплательщиком в пределах

непродолжительного периода времени, как основание для налого-

вого контроля и доначисления налогов. Предусматривается уточ-

нить круг товарообменных (бартерных) сделок и внешнеторговых

сделок.

Определение рыночных цен. Рыночными ценами товаров и услуг

предлагается признать цены, находящиеся в интервале от мини-

мального до максимального уровня цен, сложившихся в сделках,

предметом которых являлись идентичные или однородные товары

и услуги, совершенных лицами, не являющимися взаимозависи-

мыми, в сопоставимых экономических условиях на момент совер-

шения контролируемой сделки. При этом не должна учитываться

цена товара и услуги, примененная в контролируемой сделке.

§ 9. ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ РЫНОЧНЫХ ЦЕН

в ОТДЕЛЬНЫХ ОТРАСЛЯХ

9.1. Операции по реализации нефти и нефтепродуктов

Организации нефтяной отрасли, функционирующие преиму-

щественно в рамках вертикально интегрированных компаний, от-

личаются низкой степенью прозрачности. Ценовая политика неф-

тяных компаний искусственно формирует на региональных рынках

сырой нефти требуемые цены. Как правило, трансфертные цены,

применяемые вертикально интегрированными нефтяными ком-

паниями при внутриструктурных сделках по торговле нефтью и

нефтепродуктами на внутрироссийском рынке, существенно за-

нижаются по сравнению с ценами по сделкам, заключенным на

свободном рынке.

Средние за истекший месяц уровни цен сорта нефти «Urals» на

средиземноморском и роттердамском рынках нефтяного сырья

ежемесячно доводятся через официальные источники информа-

ции. Однако практика их использования при проверке правильно-

сти применения ц

ен по сделкам организаций нефтяной отрасли

не получила распространения.

305

В Кемеровской области для формирования информации о ры-

ночных ценах для целей налогообложения принято распоряжение

Администрации от 25 ноября 200 г. № 900-р «О создании инфор-

мационной базы о рыночных ценах и ее использовании».

Опыт стран СНГ: Казахстан. Закон Республики Казахстан от 5 ян-

варя 200 г. № 36-2 «О государственном контроле при примене-

нии трансфертных цен» предусматривает, что для определения

рыночной цены товара (работы, услуги) используются любые ис-

точники информации, в том числе:

официально признанные источники информации о рыноч-

ных ценах на товары (работы, услуги);

официально признанные источники о биржевых котировках;

информация, предоставляемая участниками сделок упол-

номоченным органам.

При внешнеторговых сделках применяются законодательство

Республики Казахстан, международные договоры, а также методы

определения рыночных цен, согласованные уполномоченными

органами государств.

По мнению многих экспертов, практика применения ст. 20, 40

НК РФ свидетельствует о целесообразности конкретизации офи-

циальных источников информации о рыночных ценах на товары,

работы или услуги, в том числе посредством отнесения к таковым

информации, предоставляемой органами, регулирующими цено-

образование, а также о восстановлении положений пункта  ст. 40

НК РФ, согласно которым в качестве информационных ресурсов

могли быть использованы базы данных органов государственной

власти и местного самоуправления и информация, предоставлен-

ная налоговым органам самим налогоплательщиком.

В соответствии с предложениями Министерства финансов Рос-

сийской Федерации предусматривается расширить и конкретизи-

ровать перечень источников информации, которые можно исполь-

зовать при определении рыночных цен товаров и услуг, разрешить

использование информации, содержащейся в опубликованных и

общедоступных справочных изданиях о рыночных ценах и бирже-

вых котировках товаров, информации о рыночной стоимости объ-

ектов оценки, а также информации, предоставляемой налоговым

органам налогоплательщиками.

Предполагается установить, что для целей налогообложения

определение рыночных цен товаров, являющихся предметом ми-

ровой биржевой торговли, должно осуществляться на основе ин-

•

формации таможенных органов о таможенной стоимости таких

товаров.

Контролируемые сделки. Предполагается дополнить круг конт-

ролируемых сделок сделками, предусматривающими исполнение

обязательств зачетом встречного однородного требования, исклю-

чить процентное отклонение цены товара и услуги, примененной

в контролируемой сделке, от уровня цен идентичных или однород-

ных товаров и услуг, применяемых налогоплательщиком в пределах

непродолжительного периода времени, как основание для налого-

вого контроля и доначисления налогов. Предусматривается уточ-

нить круг товарообменных (бартерных) сделок и внешнеторговых

сделок.

Определение рыночных цен. Рыночными ценами товаров и услуг

предлагается признать цены, находящиеся в интервале от мини-

мального до максимального уровня цен, сложившихся в сделках,

предметом которых являлись идентичные или однородные товары

и услуги, совершенных лицами, не являющимися взаимозависи-

мыми, в сопоставимых экономических условиях на момент совер-

шения контролируемой сделки. При этом не должна учитываться

цена товара и услуги, примененная в контролируемой сделке.

§ 9. ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ РЫНОЧНЫХ ЦЕН

в ОТДЕЛЬНЫХ ОТРАСЛЯХ

9.1. Операции по реализации нефти и нефтепродуктов

Организации нефтяной отрасли, функционирующие преиму-

щественно в рамках вертикально интегрированных компаний, от-

личаются низкой степенью прозрачности. Ценовая политика неф-

тяных компаний искусственно формирует на региональных рынках

сырой нефти требуемые цены. Как правило, трансфертные цены,

применяемые вертикально интегрированными нефтяными ком-

паниями при внутриструктурных сделках по торговле нефтью и

нефтепродуктами на внутрироссийском рынке, существенно за-

нижаются по сравнению с ценами по сделкам, заключенным на

свободном рынке.

Средние за истекший месяц уровни цен сорта нефти «Urals» на

средиземноморском и роттердамском рынках нефтяного сырья

ежемесячно доводятся через официальные источники информа-

ции. Однако практика их использования при проверке правильно-

сти применения ц

ен по сделкам организаций нефтяной отрасли

не получила распространения.

306

9.2. Банковские операции

При совершении значительного количества банковских опера-

ций коммерческими банками начисляются проценты за оказыва-

емые услуги. Однако в соответствии с арбитражной практикой

налоговый контроль над рыночными ценами не может распростра-

няться на контроль над уровнем начисляемых банками процентов.

Правовая конструкция ст. 779 ГК РФ, согласно которой по дого-

вору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по зада-

нию заказчика оказать услуги, а заказчик обязуется оплатить эти

услуги, не позволяет отнести договоры банковского вклада к дого-

ворам возмездного оказания услуг. Плата в виде процентов на сум-

му вклада в соответствие со ст. 838 ГК РФ выплачивается банком

вкладчику и не может рассматриваться как цена услуги. Таким

об-

разом, на основании того, что проценты не являются ценой за услуги,

в коммерческих банках отсутствуют основания для применения по-

рядка определения цен, предусмотренного ст. 40 НК РФ.

9.2.1. Кредитные договоры

При определении уровня процентов по кредитам коммерческим

банкам предоставлено право самостоятельно определять условия

предоставления кредитов. Причем любой кредитный договор рас-

сматривается как не имеющий одинаковых характеристик.

При определении идентичности кредитов существует мно-

жество соответствующих признаков (источник и стоимость денеж-

ных средств; кредитная история заемщика; цели использования

заемщиком предоставленных денежных средств; сумма кредита;

финансовое положение заемщика; степень кредитного риска; на-

правления использования кредита). Таким образом, сгруппировать

выданные банком кредиты практически невозможно.

На практике суды считают, что налоговые органы не учитывают

все обстоятельства, при которых заключаются кредитные договоры,

и необоснованно рассматривают их как идентичные (однородные).

9.2.2. Договоры банковского вклада

Аналогичен характер рассмотрения банковских операций по

привлечению денежных средств во вклады. При осуществлении

налогового контроля над уровнем применяемых процентных ста-

вок по договорам вклада сравнение условий договоров необходимо

проводить внутри однотипного вида договора.

Распространена практика установления процентов по вкладам,

в том числе с сотрудниками банка, исходя из процентных ставок,

разница между которыми превышает 20%.

Таким образом, целесообразно уточнение положений законо-

дательства с учетом специфики деятельности кредитных органи-

заций.

9.3. Предоставление имущества в аренду

В соответствии со сложившейся арбитражной практикой дея-

тельность по предоставлению имущества в аренду зачастую не при-

знается услугой на основании того, что услугой для целей налого-

обложения считается деятельность, результаты которой не имеют

материального выражения, реализуются и потребляются в процес-

се осуществления этой деятельности.

При осуществлении контроля над уровнем цен на объекты не-

движимости применяется большое количество оценочных катего-

рий и специфических потребительских качеств, влияющих на раз-

мер арендной платы. Это вызывает некоторые сложности при оп-

ределении идентичности услуг по сдаче помещений в аренду.

§ 10. вНЕСуДЕБНОЕ вЗЫСкАНИЕ ДОНАЧИСЛЕННЫХ НАЛОГОв

В настоящее время применяется бесспорный порядок взыска-

ния доначисленных в соответствии со ст. 40 НК РФ налогов. При

этом не требуется представления налоговым органам документов,

обосновывающих соответствие применяемых ими цен товаров (ра-

бот, услуг) уровню рыночных цен, а также использование методов

определения этих цен, что предполагается изменить.

В процессе реформирования предполагается сохранить внесу-

дебный порядок взыскания доначисленных сумм налогов с орга-

низаций в следующих случаях:

по внешнеторговым сделкам, совершенным с лицами, мес-

том нахождения которых являются территории, находящие-

ся под юрисдикцией иностранных государств, если на этих

территориях не предусматривается раскрытие информации

при осуществлении финансовых операций или при

меня-

ются налоговые ставки при налогообложении прибыли ор-

ганизаций в размере, не превышающем

налоговой став-

ки по налогу на прибыль организаций, а также предусмат-

риваются налоговые льготы при налогообложении;

по внешнеторговым сделкам с товарами, являющимися

предметом мировой биржевой торговли;

по другим сделкам, когда организация не обжаловала реше-

ние налогового органа о доначислении суммы налога.

•

307