Кондраков Н.П., Бухгалтерский учет

Подождите немного. Документ загружается.

уставного (складочного) капитала общества с ограниченной ответственностью;

• распоряжаться более чем 20% голосующих акций АО или более чем 20%

уставного (складочного) капитала общества с ограниченной ответственностью и

имеет возможность определить решения принимаемые в этих обществах.

Организация или физическое лицо оказывает значительное влияние на другую

организацию, когда имеет возможность участвовать в принятии решений другой

организацией, но не контролирует ее.

Перечень аффилированных лиц, информация о которых раскрывается в

бухгалтерской отчетности, определяется организацией, составляющей отчетность

самостоятельно, а по сводной бухгалтерской отчетности — головной организацией

группы взаимосвязанных организаций.

По каждому аффилированному лицу в бухгалтерской отчетности раскрывается

как минимум следующая информация:

• характер отношения с этим лицом (контроль или оказание значительного

влияния);

• виды операций с ним;

• объем операций каждого вида в абсолютном и относительном выражении;

• стоимостные показатели по не завершенным на конец отчетного периода

операциям;

• использованные методы определения цен по каждому виду операций.

При этом если организация или физическое лицо контролирует другую

организацию, то характер отношений между ними подлежит описанию в

бухгалтерской отчетности независимо от того, происходили ли операции между

ними.

Информация об аффилированных лицах включается в пояснительную записку,

входящую в состав бухгалтерской отчетности, в виде отдельного раздела.

17.12. Бухгалтерская отчетность в условиях инфляции

Понятие инфляции

Инфляция - это процесс повышения среднего уровня цен на все товары,

работы и услуги, в результате которого деньги обесцениваются. В зависимости от

темпов роста цен различают умеренную инфляцию, гиперинфляцию и

галопирующую инфляцию.

При умеренной инфляции повышение цен составляет до 1% ежемесячно.

426

При гиперинфляции рост среднего уровня цен на товары, работы, дуги составляет

ежемесячно 10-15%.

МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» указывает

следующие особенности экономической обстановки государства, характеризующие

наличие гиперинфляции: . население предпочитает хранить свои сбережения в

неденежной форме или в относительно стабильной иностранной валюте. Суммы в

национальной валюте немедленно инвестируются для сохранения их покупательной

способности;

. население рассматривает денежные суммы не в местной валюте, а в относительно

стабильной иностранной валюте. Цены на товары также могут приводиться в такой

валюте; . продажи и покупки в кредит осуществляются по ценам, компенсирующим

ожидаемое снижение покупательной способности в течение срока, на который

предоставляется кредит;

• ставки процента, заработная плата и цены привязаны к индексу цен;

• совокупный темп инфляции на протяжении трех лет приближается к 100% или

превышает этот показатель. При галопирующей инфляции цены повышаются в два-

три раза и более ежегодно. Население стремится избавиться от национальной валюты,

покупает недвижимость, вывозит капитал за границу и т.п.

Процесс, противоположный инфляции, называется дефляцией — снижение цен на

товары, работы, услуги, в результате которого покупательная способность денег

возрастает.

В настоящее время в России происходит умеренная инфляция. В начале 1950-х гг. в

СССР осуществлялась дефляция на ряд товаров.

Влияние инфляции на величину показателей бухгалтерской

отчетности

\ Основными последствиями инфляции являются:

• занижение стоимости имущества организации;

• занижение расходов организации и себестоимости продукции, работ, услуг;

' завышение прибыли, налога на прибыль, показателей рентабельности; '

разновыгодность расчетных операций.

Занижение стоимости имущества организации. При постоянном повышении

цен на товары, работы, услуги стоимость имущества на дату составления

отчетности всегда будет выше, чем при его приобретении. При этом чем больше

временной разрыв между приобретением имущества и датой составления

отчетности, тем выше величина занижения стоимости имущества организации.

427

Использование показателей первоначальной стоимости имуще

ств

организации

при ее продаже, покупке, приватизации, ликвидации MQ жет привести к крупным

просчетам и потерям. Занижение стоимос ти амортизируемого имущества при

прочих равных условиях не по-зволяет создать в полной мере источники их

воспроизводства.

Занижение расходов организации и себестоимости продукции работ,

услуг. Занижение стоимости амортизируемого имущества приводит к снижению

сумм начисленной амортизации, включаемой в себестоимость продукции.

Занижение стоимости использованных производственных запасов, а также

всех других работ и услуг также ведет к занижению себестоимости продукции,

работ, услуг. Ее следствием является неполное возмещение текущих затрат из

поступившей выручки, что не позволяет воспроизвести необходимые текущие

затраты в последующих отчетных периодах.

Завышение прибыли, налога на прибыль, показателей рентабельности.

Занижение себестоимости продукции, работ, услуг ведет к искусственному

завышению показателей прибыли, налога на прибыль, показателей

рентабельности, что не позволяет объективно оценить результаты деятельности

организации и может ввести в заблуждение пользователей информации, в том

числе из-за завышения реальной стоимости акции.

Разновыгодность расчетных операций. В условиях инфляции дебиторская

задолженность ведет к снижению реального дохода организации, так как

временной разрыв между возникновением долга и его погашением приводит

к обесценению получаемых денежных средств.

Кредиторская задолженность, наоборот, выгодна организации, которая

расплачивается частично обесцененными денежными средствами.

Разновыгодность дебиторской и кредиторской задолженности нередко

приводит к преднамеренной задержке платежей, что существенно ухудшает

денежное обращение в стране.

Рассмотренные последствия инфляции позволяют сделать вывод, что в

условиях инфляции бухгалтерская отчетность зачастую не позволяет

объективно оценить реальную стоимость имущества организации, ее

финансовое состояние, потоки денежных средств, результаты ее деятельности.

Методы учета влияния инфляции

Основными методами учета влияния инфляции являются:

• периодическая переоценка активов;

• применение ускоренных методов начисления амортизации по

амортизируемым активам;

428

. применение метода ЛИФО при оценке потребленных МПЗ; . создание

соответствующих резервов; . составление бухгалтерской отчетности в твердой

валюте; . применение методов учета инфляции, основанных на общей по-

купательной способности и на текущих затратах.

Периодическая переоценка активов производится путем их индексации или на

основе восстановительной стоимости.

В России переоценку основных средств, незавершенных капитальных вложений и

оборудования к установке производили по постановлениям правительства. Начиная

с 1 января 1999 г. организации могут ежегодно (на 1 января) переоценивать

объекты основных средств путем индексации или прямого пересчета по

документально подтвержденным рыночным ценам. Возникающие при этом

разницы относят на добавочный капитал организации или ее финансовые

результаты.

Переоценка основных средств позволяет более точно определить их реальную

стоимость на дату составления отчетности, сумму амортизации по ним,

себестоимость продукции и величину прибыли.

Переоценка других активов организации (кроме объектов основных средств)

российское законодательство не предусматривает. Допускается лишь уценка

материальных ценностей при доведении их до рыночной стоимости (когда

текущая рыночная стоимость ниже фактической себестоимости) и финансовых

вложений в ценные бумаги других организаций.

Наряду с переоценкой основных средств важным средством уточнения

показателей начисленной амортизации, себестоимости продукции и прибыли

является применение ускоренных методов амортизации по основным средствам

и нематериальным активам.

Применение метода ЛИФО для оценки израсходованных МПЗ в условиях

инфляции также позволяет списывать их на производство по ценам,

приближенным к рыночным, и более точно определять себестоимость продукции и

величину прибыли.

В ряде стран для устранения влияния инфляции создаются специальные

резервные фонды (из прибыли), за счет которых покрываются потери, связанные с

инфляцией. Во Франции, например, за счет создаваемого резервного фонда

осуществляется непосредственно корректировка финансовой отчетности. В

Великобритании создаваемый резервный фонд используется для корректировки

стоимости материальных запасов.

Составление финансовой отчетности в твердой валюте.

В ряде стран

наряду с отчетностью в национальной валюте составляют отчетность в твердой валюте

(в долларах США и евро). Данный способ учета влияния инфляции целесообразно

использовать, если твердая валюта для страны является функциональной или валютой

измерения,

429

т.е. валютой, в которой осуществляется большинство операций и которая вследствие

этого определяет финансовые риски и выгоды.

В тех странах, где в качестве функциональной используется национальная

валюта, перевод сумм, выраженных в национальной валюте, в твердую валюту с

использованием обменного курса на день операции не дает большого эффекта,

поскольку темпы инфляции не совпадают с ростом курса твердой валюты. К

данной группе стран следует отнести и Россию.

Для того чтобы российские организации, функциональной валютой которых

является российский рубль, могли представлять отчетность в твердой валюте,

необходимо вначале скорректировать рублевые статьи отчетности с учетом

инфляции, а уже затем откорректированные рублевые суммы конвертировать в

твердую валюту по обменному курсу на дату составления бухгалтерской отчетности.

Учет влияния инфляции в соответствии с международными стандартами

МСФО 15 «Информация, отражающая влияние изменения цен» и МСФО 29

«Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» рекомендуют два подхода к

учету инфляции, основанных на общей покупательной способности и на текущих

затратах.

Сущность подхода, основанного на общей покупательной способности,

заключается в пересчете показателей некоторых или всех форм финансовой

отчетности в соответствии с изменением среднего уровня цен за отчетный период.

Для пересчета показателей финансовой отчетности используют обобщающий

индекс цен, отражающий общие тенденции изменения покупательной способности.

В России показателем общего уровня цен является индекс потребительных цен,

ежемесячно публикуемый Госкомстатом с Г января 1992 г.

При осуществлении корректировок статей отчетности необходимо иметь в виду,

что денежные статьи активов и обязательств на конец отчетного периода не

корректируются в связи с инфляцией, поскольку они уже выражены в денежных

единицах, действующих на дату составления отчетности. К денежным статьям

активов относят денежные средства в кассе и на счетах в банке, рыночные

долговые ценные бумаги, дебиторскую задолженность покупателей, векселя к

получению, прочую дебиторскую задолженность. Денежными обязательствами

являются заемные средства, кредиторская задолженность поставщикам, векселя к

оплате, прочая кредиторская задолженность, суммы начисленных налогов к

выплате.

К неденежным активам относят нематериальные активы, основные средства,

МПЗ, расходы будущих периодов, рыночные долевые

430

ценные бумаги, инвестиции в ассоциированные предприятия и прочие

инвестиции, авансы выданные и отложенные налоговые требования.

Неденежными обязательствами считаются акционерный капитал и резервы,

доходы будущих периодов, резервы на гарантийное обслуживание, авансы

полученные, отложенные.

Неденежные активы и обязательства пересчитываются в единицах измерения,

действующих на дату составления отчетности, с использованием роста общего

индекса цен с даты совершения операции до даты составления отчетности. Если

некоторые неденежные статьи учитываются по текущей стоимости, то они не

корректируются.

Статьи капитала, за исключением нераспределенной прибыли и любых

сумм переоценки, корректируются с применением индекса общего уровня цен

с соответствующих дат, когда эти элементы были внесены или возникли иным

образом. Любые суммы резерва по переоценке, возникшие в предыдущие

периоды, сторнируются с целью получения первоначальной стоимости актива.

Пересчитанная нераспределенная прибыль выводится из всех прочих сумм

баланса.

Сравнительные показатели за предыдущий отчетный период корректируются

с применением индекса общего уровня цен для обеспечения их сопоставимости

с данными на конец отчетного периода.

Информация, раскрываемая за любые более ранние периоды, также

выражается в единицах измерения, действующих на конец отчетного периода.

Следует отметить, что при использовании подхода, основанного на общей

покупательной способности, меняют лишь единицу учета, а не

основополагающие методы оценки. Основной недостаток данного подхода

заключается в том, что он не учитывает неодинаковое объяснение различных

видов активов и обязательств.

Учет инфляции, основанный на текущих затратах, предполагает

изменение единицы стоимости активов. В качестве главной базы измерения

используют восстановительную стоимость активов.

Допускается также применение частных индексов цен для отдельных

объектов учета, исчисленных по данным об уровне текущих цен на дату

составления отчетности.

Для пересчета денежных статей на начало периода используют общий

индекс среднего изменения цен за отчетный период. Следовательно, при

использовании подхода учета инфляции, основанного на текущих затратах,

одновременно применяются отдельные элементы подхода, основанного на

общей покупательной способности.

МСФО 15 «Информация, отражающая влияние изменения

Цен»

введен

в действие с 01.01.83 г. Его применяют компании, уровень доходов, прибылей,

активов и количество рабочих мест которых являются значительными в

экономической среде их деятельности.

431

При этом если материнская компания одновременно представд» ет свою

финансовую отчетность и сводную, то информация, требу

мая по данному

стандарту, должна представляться только на сводной основе.

МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфдц. ции» введен в

действие для финансовой отчетности, охватывающей периоды, начинающиеся с

или после 01.01.90 г. Этот стандарт д

0л

. жен применяться для первичной

финансовой отчетности, включая сводную, компаниями, которые составляют

отчетность в валюте стра-ны с гиперинфляционной экономикой.

17.13. Вопросы и задания

1. Каково понятие «бухгалтерская отчетность»?

2. Из каких форм состоит годовая бухгалтерская отчетность?

3. Какие требования предъявляются к информации, формируемой в

бухгалтерской отчетности?

4. Каков порядок закрытия счетов при составлении бухгалтерской отчетности?

5. Каковы правила оценки статей баланса?

6. Какие разделы выделяются в отчете о прибылях и убытках?

7. Каков порядок представления бухгалтерской отчетности?

8. В какие сроки представляется бухгалтерская отчетность в акционерных

обществах?

9. Каково понятие «публичность бухгалтерской отчетности»?

10. Каково понятие «консолидированная бухгалтерская отчетность»?

11. Каково назначение ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам»?

12. Каково содержание ПБУ 7/98 «События после отчетной даты»?

13. Каково понятие «аффилированные лица»?

14. Дайте определение понятию «инфляция».

15. Назовите методы учета инфляции.

432

Глава 18

условные факты хозяйственной деятельности и объекты забалансового учета

18.1. Определение условных фактов хозяйственной деятельности и их последствия

В соответствии с ПБУ 8/01 условными фактами хозяйственной

деятельности

являются такие факты по состоянию на отчетную дату, в отношении

последствий которых в будущем существует неопределенность, т.е. возникновение

последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно или

несколько неопределенных событий.

К условным фактам относятся:

• . не завершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых

организация выступает истцом или ответчиком и решения по которым могут

быть приняты лишь в последующие отчетные периоды;

• не разрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу

уплаты платежей в бюджет;

• выданные до отчетной даты гарантии, поручительства и другие виды

обеспечения обязательств в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым

не наступили;

• учтенные (дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок платежа по которым

не наступил до отчетной даты;

• другие аналогичные факты.

Неопределенность наступления последствий условного факта ПБУ 8/01

рассматривает в вероятной оценке. В этом Положении приведено четыре степени

вероятности наступления последствий условных фактов:

• очень высокая - 95-100%;

• высокая - 50-95%;

• средняя - 5-50%;

• малая - 0-5%.

При этом ПБУ 8/01 и его нормы распространяются только на те условные

факты хозяйственной деятельности, последствия которых проявятся с очень

высокой или высокой степенью вероятности, т.е. с вероятностью 50-100%.

Последствиями условных фактов хозяйственной деятельности могут быть

условные обязательства или условные активы. .

433

Условные обязательства являются последствиями таких ных фактов, при

наступлении которых уменьшаются экономические выгоды организации.

Примером условного обязательства является иск налоговой инспекции к орг

низации по вопросу недоплаты налога, по которому возможно решение арбитра^, ного

суда об уплате организацией налога и налоговых санкций.

Условные активы являются последствиями таких условных фактов, при

наступлении которых увеличиваются экономические выгоды организации

(например, по незавершенному судебному процессу по возврату выданного

организацией аванса и уплате штрафных санкций должником). Условные

активы денежной оценке не подлежат и на счетах бухгалтерского учета не

отражаются.

18.2. Оценка последствий условных фактов

Оценке в денежном выражении подлежат лишь условные обязательства. Для

этого производят соответствующий расчет на основе информации, доступной

на отчетную дату. Если после отчетной даты организация получает

дополнительную информацию, свидетельствующую об изменении сделанной

ранее оценки, то руководствуются ПБУ 7/98 «События после отчетной даты»

(12).

Организация должна оценивать последствия каждого условного

обязательства в отдельности, за исключением случаев, когда по состоянию на

отчетную дату существует несколько условных обязательств, аналогичных по

характеру и порождаемой ими неопределенности, которые организация

оценивает в целом. При этом исходят из следующего допущения: несмотря на

то что вероятность возникновения обязательства в отношении каждого

условного факта в отдельности может быть малой, вероятность уменьшения

экономических выгод в результате исполнения обязательств по всей

совокупности условных фактов может быть высокой или даже очень высокой.

Например, организация продает товары с обязательством их гарантийного

обслуживания в течение одного года с даты продажи. В отношении каждого от-

дельного проданного товара вероятность уменьшения экономических выгод в связи с его

возвратом или расходами по устранению, обнаруженных недостатков оценивается как

низкая. Вместе с тем на основе прошлого опыта установлено, что с высокой степенью

вероятности 3% проданных товаров будет возвращено как некачественные и еще 10%

товаров потребует дополнительных затрат на устранение выявленных недостатков в

размере 20% стоимости товаров. В данном примере денежная оценка условного

обязательства составит'"5% стоимости проданных товаров (3% + 10% х 0,2).

При оценке величины условных обязательств применяют три способа оценки:

1) выбор из некоторого набора значений;

434

2) выбор из интервала значений;

3) выбор из набора интервалов значений.

При использовании первого способа оценки принимается средне-

зв

ешенная

величина, которая рассчитывается как среднее из произведений каждого значения на

вероятность.

Предположим, по состоянию на отчетную дату организация вовлечена в судебное

разбирательство в качестве ответчика. По данным экспертного заключения с высокой

степенью вероятности суд признает организацию виновной и ее потери составят либо 2

млн руб. (прямые потери), либо 3 млн руб. (потеря плюс «пущенная выгода истца).

Вероятности первого и второго вариантов событий оцениваются экспертами

соответственно как 30 и 70%. В этих условиях организация оценивает условные

обязательства как 2,7 млн руб. (2 млн руб. х 30% : 100% + + 3 млн руб. х 70% : 100%).

При использовании второго способа оценки условного обязательства принимается

среднее арифметическое из наибольшего и наименьшего значений интервала.

Например, по данным экспертного заключения по приведенному примеру сумма

потерь организации может составить от 2 до 3 млн руб. Организация оценивает

условное обязательство в 2,5 млн руб. ((2 + 3): 2).

При использовании третьего способа оценки условного обязательства сначала

определяют средние арифметические величины из наибольшего и наименьшего

значений каждого интервала, а затем эти средние величины оценивают с учетом

степени вероятности проявления соответствующего интервала значений.

Например, по данным экспертного заключения по рассматриваемому примеру

сумма потерь может составить либо 2 млн руб. (при возмещении только прямых

потерь), либо 3—4 млн руб. (при возмещении прямых потерь истца и упущенной им

выгоды). Вероятность первого и второго вариантов решений суда эксперты оценивают

соответственно как 30 и 70%. Организация оценивает условное обязательство суммой в

3,05 млн руб.: [2 млн руб. х 30%: 100% + (3 + 4 млн руб.): : 2 х 70% : 100%].

При, оценке величины условного обязательства организация может принять

в расчет сумму встречного требования или сумму требования к третьим лицам

только в тех случаях, когда право требования возникает непосредственно как

результат условного факта, породившего данное условное обязательство, а

вероятность удовлетворения требования очень высокая или высокая.

Например, по состоянию на отчетную дату организация А вовлечена в судебное

разбирательство с организацией Б в качестве ответчика. Сумма компенсации составит,

по оценке экспертов, от 2 до 3 млн руб., и условное обязательство принимается за 2,5

млн руб. Одновременно организация А предъявила иск организации В, являющейся

соисполнителем работ, на 1 млн руб. По оценке экспертов, положительное решение

суда в пользу организации А оценивается с очень высокой степенью вероятности.

Однако решение суда в хозяйственном споре

435