Кадуріна Л.О. Облік і аналіз зовнішньоекономічної діяльності

Подождите немного. Документ загружается.

151

При ввезенні імпортних товарів на митну територію України з їх митної

вартості, вказаної у вантажній митній декларації, сплачується мито, митні

збори, акцизний збір, ПДВ в передбачених законом випадках.

Порядок розрахунків та руху товарів при виконанні договору комісії"

при ввезенні товарів на митну територію України:

Консигнатор:імпор-тер,

власник товару до

моменту реалізації

[Товар

Консигнант-

резидент

1Товар

Покупець:влас-ник

товару після

реалізації

розрахунок з консигнатором

розрахунок з консигнантом

Рисунок 8.6. Господарські операції за договором комісії (консигнатор-

імпортер).

Характерною особливістю консигнаційних угод є те, що продаж товарів

за ними здійснюється консигнатором з консигнаційного складу. При

продажу товару за такою угодою товар може надійти до покупця прямо від

консигнанта.

Одним із різновидів комісійних операцій є реалізація імпортних товарів

через консигнаційні склади.

Особливістю договорів комісії у зовнішньоекономічній діяльності є

непоширення на них заборони на визначення комісійної винагороди у

вигляді різниці або певної частини різниці між призначеною комітентом

ціною і тією більш вигідною ціною, за якою комісіонер здійснить угоду.

Зовнішньоекономічний контракт може укладатися:

- як на купівлю товару, так і на його продаж;

- із зазначенням певного терміну дії або без його зазначення;

- із зазначенням території його виконання або без зазначення;

- з умовою або без умови відносно асортименту товару.

Кадуріна Л.О.

152

У контракті обов'язково обумовлюються: вартість товару, визначена в

іноземній валюті; розмір, порядок нарахування і сплати комісійної

винагороди; порядок відшкодування затрат комісіонера; спосіб і терміни

повідомлення комісіонером про реалізовані або куплені товари; порядок

здійснення розрахунків за товари між комісіонером і комітентом.

8**

175

8.2. ОБЛІК КОНСИГНАЦІЙНИХ ТА КОМІСІЙНИХ ОПЕРАЦІЙ

Ознака Договір

комісії консигнації

Предмет

ДОГОВО

РУ-

Одна сторона (комісіонер)

зобов'язується за дорученням

іншої сторони (комітента) за

винагороду здійснити від свого

імені, але за рахунок комітента

одну або декілька угод з

придбання або продажу товару.

Одна сторона (консигнатор)

зобов'язується за доручен

ням іншої

сторони (консиг

нанта) протягом

певного строку і на певній тери-

торії за обумовлену винагороду

реалізувати від свого імені, але за

рахунок консигнанта товари, дос-

тавлені на склад консигнатора.

Строк дії угоди Два-три місяці. Один-два роки і більше.

Визначення те-

риторії, на якій буде

реалізовано товар.

Рідко обумовлюється територія, в

межах якої товар повинен бути

придбаний або проданий, тому що

комітент зацікавлений в

продажу свого товару і отриманні

виручки за можливістю в

найкоротші стооки.

Сторони практично завжди

обумовлюють територію, на якій

консигнатор має право

реалізовувати товар. При бажанні

консигнатора реа

лізувати товар за

межами обумовленої тери

торії він

зобов'язаний отримати.

Таблиця 8.1. Особливості договору комісії та консигнації.

Облік і аналіз зовнішньоекономічної діяльності

У консигнатора товари, які надійшли від постачальника обліковуються

на забалансовому рахунку 023 «Матеріальні цінності на відповідному

зберіганні».

При відображенні реалізації таких цінностей вони списуються з

позабалансового обліку за кредитом рахунку 023. В обліку консигнатора

вартість реалізованих товарів списується за цінами продажу в кредит

рахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг» з одночасним

відображенням частини виручки, що належить консигнанту-нерезиденту, за

дебетом рахунку 703. Одержаний дохід також зменшується на суму мита,

митних зборів та інших митних платежів, які були оплачені при ввезені

таких товарів від нерезидента. Витрати, пов'язані з наданням послуг по

реалізації товарів по договору консигнації у консигнатора збираються на

рахунку 903 «Собівартість виконаних робіт, послуг».

У консигнанта відвантажені за договорами консигнації товари

обліковуються на балансі до моменту їх реалізації і відображаються на

рахунку 283 «Товари на комісії».

При відображенні реалізації (перехід права власності) в обліку

консигнанта вартість реалізованих товарів списується за цінами продажу в

кредит рахунку 702 «Дохід від реалізації товарів» з одночасним

відображенням первісної вартості цих товарів за кредитом рахунку 283 і

дебетом рахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів».

Загальна структура відображення господарських операцій у

консигнатора та консигнанта в бухгалтерському обліку наведено в

таблицях 8.2, 8.3.

Кадуріна Л.О.

154

177

п/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція

рахунків

дебет кредит

Оприбутковано товари за узгодженою в договорі консигнації

вартістю.

023

Нара

ховано мито, митні збори, акцизний збір за імпортні

товари згідно ввізної декларації.

39 642

Оплачено мито, митні збори, акцизний збір за імпортні товари

згідно ввізної декларації.

642 311

4 Сплачено ПДВ за імпорт товарів. 641 311

Реалізовано товари, прийняті за договором кон

сигнації за

договірною вартістю.

361 703

6 Нараховано ПДВ на виручку від реалізації. 703 641

Відображено частину виручки, яка належить консигнанту-

нерезиденту.

703 632

Зменшено дохід від реалізації на суму сплачених при в

везенні

мита, митних зборів, акцизного збору в частині, що відноситься

до реалізованих товарів.

703 39

Відображено витрати комісіонера, проведені при реалізації

товарів за договором консигнації.

903 23

10 Визначено фінансовий результат від реалізації.

703 791 791 903

Списано реалізовані товари з позабалансового обліку.

023

Отримано від покупця кошти в оплату реалізованих товарів.

311 361

Перераховано консигнанту грошові кошти за то

вар за курсом

на дату здійснення платежу.

632 312

Визначено курсову різницю: при

збільшенні курсу валюти; при зменшенні

курсу валюти.

945 632 632 714

Таблиця 8.2. Відображення в обліку операцій у консигнатора

(комісіонера)-імпортера.

Облік і аналіз зовнішньоекономічної діяльності

Комісійні операції в області зовнішньоекономічної

операції

При здійсненні імпортних операцій, зв'язаних з виконанням договорів

комісії, можливі наступні основні варіанти їхнього проведення.

Перший - коли комітентом і комісіонером є резиденти України, другий

- коли комітентом виступає нерезидент України, а комісіонером є -

резидент.

8.2.1. Імпорт за договором комісії на продаж

№ п\п

Зміст господарської операції

Кореспонденція

рахунків

Дебет Кредит

Придбано товари у вітчизняного постачальника та

відображено податковий кредит.

281 641 631 631

Оплачено товари, отримані від українського

постачальника.

631 311

Передано товари на консигнацію за

обліковими цінами.

283 281

4 Відображено реалізацію товарів. 362 702

5 Списано вартість реалізованих товарів. 902 283

6 Нараховано мито та митні збори. 93 642

7 Сплачено мито та митні збори. 642 311

Відображено у складі фінансових результатів

доходи та витрати від реалізації товарів за

договором консигнації.

702 791

791

791 902 93

Отримано виручку від консигнатора за

реалізований товар згідно умов договору.

312 362

Відображено курсову різницю: при збільшенні

курсу валюти; при зменшенні курсу валюти.

362 945 714 362

Таблиця 8.3. Відображення в обліку операцій у консигнанта (комітента)-

експортера.

Кадуріна Л.О.

156

Предметом такого договору є здійснення комісіонером-резидентом

операцій із продажу на території України товару комітента-нерезидента.

Договір комісії є зовнішньоекономічним.

Митне оформления ввезення товарів

За договором комісії, згідно з яким комітент-резидент доручає

комісіонеру-резиденту придбати імпортний товар, митне оформления

товарів при здійсненні імпорту проводиться, як правило, комісіонером,

який для цього укладає договір з підприємством, котре здійснює

декларування.

Незважаючи на те, що комісіонер здійснює митне оформлення

товару, який імпортується, він не є його власником. Це, в свою чергу,

спричиняє особливий порядок відображення такого імпорту у вантажній

митній декларації.

Сплата податку на додану вартість здійснюється особою, яка ввозить

(пересилає) товари в Україну для їх використання або споживання в

Україні. Тобто йдеться про комітента, оскільки комісіонер товар, що

ввозиться, не використовує і не споживає.

Незважаючи на те, що ПДВ сплачується комісіонером, права на

податковий кредит він не має. Зазначена сума формуватиме кредит

комітента, оскільки він є власником товару, що продається.

Підтвердженням цього права буде оформлена вантажна митна

декларація, в якій комітент зазначений як одержувач товару.

Сенс зазначеної норми полягає у відстроченні оплати імпортного ПДВ з

моменту ввезення товарів (саме товарів, а не результата виконаних робіт,

наданих послуг) на митну територію (розмитнення) до моменту його

реалізації, при здійсненні якої нарахування ПДВ проводиться в загальному

порядку.

Вплив цієї особливості на порядок виникнення податкових зобов'язань

з податку на додану вартість при проведенні

8* * *

179

імпортних операцій, здійснюваних на підставі договорів комісії,

проявляється в наступному.

Комісіонер при здійсненні митного оформлення товарів, що

імпортуються, ввізний ПДВ не сплачує. У даному випадку суми податку на

додану вартість по таких товарах нараховуються умовно.

Облік і аналіз зовнішньоекономічної діяльності

При передачі комісіонером товару, придбаного у нерезидента,

податкові зобов'язання у комісіонера не виникають, оскільки про продаж

мова не йде, отже немає і об'єкта для оподаткування. Відповідно комітент

не має права на податковий кредит при оприбуткуванні товару. При

подальшому продажу товару податкові зобов'язання виникають у комітента

виходячи з продажної вартості такого товару.

При придбанні товару у комісіонера відсутні валові витрати.

Згідно п. 7.3. ст. 7 Закону про ПДВ датою виникнення прав на

податковий кредит комісіонера є дата перерахування коштів на користь

комітента чи надання останньому інших видів компенсації вартості товарів.

Надалі при продажі товару на території України податкові зобов'язання

визначаються в загальному порядку, виходячи з договірної вартості.

Існує варіант митного оформлення ввозу товару на третю особу

(покупця).

У цьому випадку зобов'язання про сплату ввізного ПДВ лягають на

третю особу (у якій з митної операції виникають валові витрати, а також

сплачені суми податку включаються до складу податкового кредиту).

Комісійна винагорода може бути встановлена як:

- фіксована сума;

- відсоток від суми реалізації;

- будь-який інший спосіб, встановлений сторонами договору. Сума

такої винагороди (при здійсненні продажу товарів

на території України) обкладається ПДВ за ставкою 20 % і включається до

складу валових доходів комісіонера.

Кадуріна Л.О.

158

Доцільно передбачити в зовнішньоекономічному контракті з

комітентом-нерезидентом, що сума «ввізних» податків і зборів буде

сплачена за рахунок комітента і до складу комісійної винагороди не ввійде

(для того щоб на ці суми не нараховувався ПДВ).

8.2.2. Експорт за договором комісії

№ п/п

Зміст операції

Кореспонденція

рахунків

дебет кредит

1 Сплачено митні збори і мито. 377 311

2 Сплачено податок на додаткову вартість. 644 311

На розрахунки з комітентом списані ви

трати по сплаті

мита.

685 377

Оприбутковано товар по вартості, зазначеної в ВМД.

024

5 Відвантажено товар покупцю. 361

024 702

6 Відбито податкові зобов'язання з ПДВ. 702 641

Відбито збільшення заборгованості перед комітентом.

702 685

Надійшли грошові кошти за придбаний товар.

311 361

Перераховано валюту нерезиденту (за винятком

комісійної винагороди, утриманої комісіонером відповідно

до договору)

"Необхідно відбити операції

придбання іноземної валюти.

685 312

Сума ПДВ, спл

ачена при ввозі товару, включена до

складу податкового кредиту.

641 644

Під час підписання акту з нерезидентом:

відбиті доходи від реалізації комісійних послуг, з

включенням до складу валових доходів;

відбиті податкові зобов'язання виходячи із суми

комісійної винагороди.

362 702 702 641

Наприкінці звітного періоду комісійний доход списаний на

фінансові результати.

702 791

Таблиця 8.4. Порядок відображення в бухгалтерському обліку

комісіонера операцій, зв'язаних з ввозом товарів на

митну територію України по договорах комісії.

Облік і аналіз зовнішньоекономічної діяльності

При здійсненні експортних операцій, зв'язаних з виконанням договорів

комісії, можливі наступні основні варіанти їхнього проведення.

Перший - коли комітентом і комісіонером є резиденти України, другий

- коли комітентом виступає резидент України, а комісіонер є нерезидентом.

Експорт за договором здійснює комісіонер

(Комісіонер - резидент, комітент - резидент)

При цьому товари вважаються вивезеними (експортованими)

платником податків за межі митної території України у випадку, якщо їхній

вивіз (експорт) підтверджений належним чином оформленої вантажної

митної декларації.

Відповідно до п.2 Порядку № 380 у графі 2 «Відправник» вказуються

зведення про відправника відповідно до умов зовнішньоекономічного

контракту, зокрема комітента - при митному оформленні товарів за

договорами комісії.

Оскільки митне оформлення здійснює комісіонер, у договорі необхідно

передбачити умову, відповідно до якої дані про комітент повинні бути

зазначені у ВМД, що надає право комітента на використання нульової

ставки ПДВ і одержання бюджетного відшкодування.

У податковому обліку комісіонера повинен відображатися тільки

валовий дохід виходячи із суми отриманої комісійної винагороди.

Комісійна винагорода підлягає оподаткуванню ПДВ за ставкою 20 %.

Комісіонер виписує податкову накладну або на дату одержання коштів, або

на дату складання документа, що засвідчує одержання послуги від

комісіонера.

Передача товарів комісіонеру для наступного вивозу за межі митної

території України, а також продаж товару нерезидентам у податковому

обліку не відображаються.

Комісіонер має право вирішувати, відображати валові доходи та валові

витрати і враховувати в податковому обліку курсові різниці, або не

враховувати їх, а тому і не враховувати курсові різниці.

Витрати комісіонера на виконання угоди (наприклад, сум, що

сплачуються при митному оформленні товару) включаються до складу

валових витрат комітента (у податковому обліку комісіонера вони

проходять «транзитом»).

Кадуріна Л.О.

160

Митне оформлення вивезення товарів

Товари вважаються вивезеними (експортованими) платником податків

за межі митної території України у випадку, якщо їх вивезення (експорт)

підтверджено належним чином оформленою вантажною митною

декларацією.

З урахуванням цього найбільшу увагу при проведенні операцій з

експорту товарів, здійснюваних за договором комісії, сторонам договору

слід приділити правильному оформленню вантажної митної декларації.

На операції з продажу товарів, вивезених (експортованих) платником

податків за межі митної території України, податок на додану вартість

обчислюється за нульовою ставкою. При здійсненні експортних операцій у

рамках договору комісії згідно п.п.6.2.1. ст.6 Закону про ПДВ на операції з

продажу товарів, вивезених (експортованих) платником податків за межі

митної території України, податок обчислюється за нульовою ставкою.

Комітент-резидент (власник товару) передає товар комісіонеру-

нерезиденту для його подальшої реалізації за межами митної території

України. При одержанні від ко-місіонера-нерезидента договору на продаж

товару складається друга вантажна митна декларація, оформлена в

митному режимі експорту. При цьому необхідно пам'ятати, що валютна

виручка за експортований товар має бути отримана не пізніше 90 днів з

моменту оформлення вантажної митної декларації, заповненої на умовах

експорту за ордерними поставками. В іншому випадку до комітента

застосовуються санкції, передбачені чинним законодавством.

Приклад.

Комітентом передано комісіонеру для продажу на експорт товар

вартістю 10000 грн.

Комісіонер здійснює митне оформлення вивозу товару.

Сума митних витрат склала 1000 грн.

Товар був реалізований третій особі - нерезиденту за 2000 дол.США.

Курс НБУ склав:

- на дату митного оформлення товару - 5,5 грн.за 1 долар США;

- на дату надходження валютного виторгу -5,75 грн. за 1 долар США.

Комісійна винагорода комісіонеру складає 1200 грн. (у т.ч. ПДВ).