Аренс Э.А. Аудит

Подождите немного. Документ загружается.

ПРОФЕССИОНАЛЬНАЯ ЭТИКА

в гл. 2, в таких случаях правильным аудиторским подходом считается

такой, в результате которого в финансовой отчетности реально отража-

ется состояние дел. Хотя об этом и не говорится в разъяснении, аудитор

в этом случае должен составить заключение без оговорок с измененными

формулировками.

В разъяснениях 203-2 и 203-3 говорится об организациях, которые име-

ют право сформулировать общепринятые бухгалтерские принципы, и о

статусе SFAS. Общепринятые бухгалтерские принципы включают в себя

положения FASB, бюллетени исследований по бухгалтерскому учету и

мнения АРВ, которые не отменили действия FASB, а также разъяснения

по ним, выпускаемые FASB. Положения FASB представляют собой часть

общепринятых бухгалтерских принципов в той мере, в которой они от-

носятся к информации, раскрываемой в основной финансовой отчетности.

3.6.Ответствен! лость перед клиентами - конфидешщальность

Правило 301. Конфиденциальная информация клиентов. Член

AICPA не должен без разрешения клиента раскрывать какую-

либо конфиденциальную информацию, полученную во время

выполнения им профессионалъного задания.

Это правило не следует применять, для того чтобы: 1)

освободить аудитора от его обязанностей, вытекающих из правил

202 и 203, 2) оказывать какое-либо влияние на его действия,

обусловленные требованиями повесток или вызовов в суд, 3)

воспрепятствовать оценке профессиональной деятельности

аудитора в рамках добровольной проверки качества его работы

лицами, уполномоченными на то AICPA или 4) мешать аудитору

отвечать на любые вопросы, возникающие к нему у Комитета

по этике, Испытательного совета AICPA или же у обладающих

соответствующими полномочиями следственных либо

дисциплинарных советов профессиональной организации штата

или в соответствии с законом.

Сотрудники Комитета по этике и Испытательного совета

AICPA, а также лица, уполномоченные AICPA на исследования

профессиональной деятельности, не должны раскрывать никакой

конфиденциальной информации, имеющей отношение к клиенту,

которая стала им известна от членов AICPA во время

дисциплинарных разбирательств или каким-либо другим путем

при выполнении ими служебных обязанностей. Тем не менее,

этот запрет не ограничивает обмен информацией с

вышеупомянутыми следственными или дисциплинарными

органами.

ПРОФЕССИОНАЛЬНАЯ ЭТИКА

ПОТРЕБНОСТЬ В КОНФИДЕНЦИАЛЬНОСТИ. В ходе аудита ауди-

торы получают большое количество конфиденциальной информации,

включая информацию о размере заработной платы служащих, планах ре-

кламы и цен на продукцию, ее себестоимости. Если бы аудиторы раз-

глашали эту информацию посторонним или служащим компании,

которым закрыт доступ к подобной информации, это могло бы привести

к серьезному обострению отношений между аудитором и администрацией

компании. В крайних же случаях это могло бы нанести вред клиенту.

Более того, наличие доступа к рабочим бумагам аудитора дает возмож-

ность служащим компании-клиента искажать информацию, содержащу-

юся в этих бумагах. Поэтому надо всегда заботиться о защите рабочих

документов.

Обычно аудитор может предоставлять свои рабочие бумаги посторон-

ним только после непосредственного разрешения клиента. Так следует

поступать даже в тех случаях, когда присяжный бухгалтер нанимается

в другую аудиторскую фирму или хочет позволить аудитору, который

будет работать после него, ознакомиться с рабочими бумагами, подготов-

ленными у его бывшего клиента. Однако разрешение от клиента не тре-

буется, если запрос на рабочие документы поступил из суда или если

их используют как часть программы исследования качества работы дру-

гих аудиторских фирм. Если на такие бумаги поступает запрос из суда,

то следует незамедлительно поставить об этом в известность клиента, по-

скольку и он и его адвокат могут оспаривать в судебном порядке закон-

ность подобного запроса.

ЧЕТЫРЕ ИСКЛЮЧЕНИЯ ИЗ ТРЕБОВАНИЙ КОНФИДЕНЦИ-

АЛЬНОСТИ. Как указано во втором абзаце правила 301, су-

ществует четыре исключения из требований конфиденциальности.

Все четыре исключения касаются видов ответственности, которые

более важны, чем сохранение конфиденциальных отношений с

клиентом.

Обязанности, связанные с техническими стандартами. Представим себе,

что через три месяца после даты аудиторского заключения без оговорок

аудитор обнаруживает, что в финансовой отчетности есть существенные

неточности. В разговоре с аудитором главный служащий компании может

согласиться с ним, что финансовая отчетность не отражает реального со-

стояния дел, но, по его мнению, требование конфиденциальности не по-

зволяет аудитору поставить кого-либо в известность об этом. Этот пример

похож на случай судебного разбирательства с участием "Йейл Экспресс".

Расхождения в мнениях в этом процессе с "Йейл Экспресс" касались

AU 561, где идет речь об обязанностях аудитора, если вновь обнаружи-

вающиеся обстоятельства указывают на то, что было составлено неточное

аудиторское заключение. (О положениях AU 561 речь идет в гл. 17.) Кро-

ПРОФЕССИОНАЛЬНАЯ ЭТИКА

ме того, было выпущено разъяснение 301-1, гласящее, что от-

ветственность аудитора за точное выполнение стандартов аудита

важнее требования конфиденциальности. (Иными словами, в рас-

сматриваемом случае необходимо составить новое исправленное

заключение.) Отметим, впрочем, что подобные конфликты доста-

точно редки.

Повестка или вызов в суд. С юридической точки зрения информация

называется закрытой в том случае, когда в судебном порядке нельзя за-

ставить лицо раскрыть эту информацию, даже если имеется соответст-

вующая повестка. Информация, сообщенная клиентом адвокату или же

пациентом своему врачу, является закрытой. Информация, полученная

аудитором от клиента, закрытой не является. Поэтому требуется исклю-

чение 2 из правила 301, чтобы привести действия аудиторских фирм в

соответствие с законом.

Потребность в закрытии информации, которой обмениваются аудиторы

и их клиенты, является темой продолжительных споров и разногласий

между присяжными бухгалтерами, адвокатами и законодателями.

Бальшинство присяжных бухгалтеров и деловых людей, вступа-

ющих в процессе работы в контакты с присяжными бухгалте-

рами, поддерживает законодательные акты, защищающие

"закрытость" информации. Судя по всему, такое законодательство

навряд ли будет принято.

Проверка равным. Когда присяжный бухгалтер или аудиторская

фирма проводит равноправную проверку качества работы другой

аудиторской фирмы, обычно проверяются несколько наборов рабочих

документов. Если проверка равным санкционирована AICPA, то

специального разрешения на ознакомление с рабочими бумагами

не требуется. Если бы пришлось запрашивать разрешение у каждого

клиента, то это могло бы ограничить доступ равных к информации

и привело бы к существенным затратам времени всеми затра-

гиваемыми лицами. Разумеется, лица, осуществляющие проверку

равным, должны соблюдать конфиденциальность полученной ин-

формации и не могут использовать эту информацию в других

целях.

Ответственность перед Комитетом по этике. Если Испытательный

совет Комитета по этике AICPA обвиняет аудитора в том, что

он некачественно выполнил работу и что это выражается в на-

рушении любого из правил с 201 по 204, то члены Совета

наверняка захотят ознакомиться с рабочими документами. Тогда иск-

лючение 4 из правила 301 не позволит аудиторской фирме чинить

препятствия проверяющим со ссылками на конфиденциальность инфор-

мации.

3.7. Ответствеш юсть перед клиентами - вознаграждение

персонала

Правило 302. Вознаграждение персонала. Профессиональные

услуги не должны предлагаться или оказываться, если договор

не предусматривает выплату вознаграждения при

необнаружении какого-то конкретного факта или неполучении

каких-либо конкретных результатов, или же по которому

вознаграждение персонала другим образом зависит от

результатов таких услуг либо фактов, выявленных в результате

их оказания. Тем не менее, размеры вознаграждения,

причитающегося аудитору, могут быть разными в зависимости,

например, от степени сложности оказанных услуг.

Размер вознаграждения не рассматривается как зависящий от

тех или иных результатов, если он установлен судом или

другими общественными силами, а также при решении проблем

налогообложения, если он определен на основании судебных

разбирательств или фактов, обнаруженных теми или иными

правительственными организациями.

Чтобы помочь присяжным бухгалтерам сохранить объективность при

аудите или при оказании услуг по налогообложению, а также в области

управления, запрещается основывать размер вознаграждения на резуль-

татах, которые пату чают при их оказании. Например, аудиторская фир-

ма договорилась с клиентом об оплате в 5000 дол. заключения без

оговорок и только 2500 дат. заключения с оговорками. Такой договор мо-

жет подтолкнуть аудитора к выражению необъективного мнения и яв-

ляется нарушением правила 302. Некоторые этические нормы AICPA

имеют отношение к вознаграждению персонала. Например, нарушением

правила 302 было бы получение вознаграждения за действия в качестве

свидетеля-специалиста, если размер вознаграждения зависит от суммы,

присужденной истцу, определение размера вознаграждения как дат и" от

выпуска ценных бумаг, процента от суммы, сэкономленной за счет

уменьшения налоговых платежей при заполнении налоговой декларации.

Однако аудитор вправе определять размер своего вознаграждения исходя

из величины скидки с налога или величины выплаченных налогов, если

такая величина установлена в судебном порядке, например, налоговым

судом.

Аудиторская фирма обычно определяет размер вознаграждения в за-

висимости от количества отработанных часов. Для работников различных

категорий устанавливаются разные ставки вознаграждения. Однако в по-

ПРОФЕССИОНАЛЬНАЯ ЭТИКА

следнее время аудиторские фирмы все чаще и чаще стараются устанав-

ливать фиксированную цену на заказ независимо от необходимых вре-

менных затрат.

3.8. Отвелхггвенность перед коллегами

AJCPA принимает во внимание, насколько важно поддерживать хорошие

взаимоотношения между конкурирующими представителями данной про-

фессии. Общественность не в последнюю очередь воспринимает предста-

вителей нашей профессии в соответствии с тем, как они обращаются друг

с другом. Взаимная поддержка должна включать предоставление высо-

коквалифицированной помощи в решении технических вопросов колле-

гам, а также обоснованные ограничения на отстранение существующих

аудиторских фирм от работы с обслуживаемыми ими клиентами.

В настоящее время не существует правил поведения, касающихся от-

ветственности перед коллегами. Все они были отменены в результате воз-

действия федеральных судов, Федеральной торговой комиссии, а также

Министерства юстиции.

Адвокаты сообщили AICPA, что три ранее существовавших правила,

затрагивавших ответственность перед коллегами, вероятнее всего, не бу-

дут учитываться при судебных разбирательствах. Члены AICPA голосо-

ванием отменили все три правила. Они касались конкурентного

установления цен, предложений работы и посягательств.

1. Конкурентное установление цен. Правило, запрещавшее конкурен-

тное установление цен, базировалось на представлении о том, что по-

добная практика может привести к чрезмерной конкуренции, с

одновременным понижением качества аудита. В рамках комплекса ан-

титрестовских мер, принятого в 1972 г., Окружной суд США объявил

не имеющим силы правило AICPA, запрещающее конкурентное уста-

новление цен. В настоящее время конкурентное установление цен - рас-

пространенная практика аудиторских фирм, в особенности при аудите

государственных организаций, которые требуют подачи заявок для

получения заказа на конкурентной основе. Тем не менее, до сих

пор в некоторых штатах установление цен на конкурентной основе за-

прещено.

2. Предложения работы до 1978 г. Нарушением правил поведения счи-

талось предложить работу служащему другой аудиторской фирмы, пред-

варительно не вступив в контакт с администрацией этой фирмы. Данное

правило должно было помочь сохранить дружеские отношения между

конкурирующими фирмами. Тем не менее это правило сочли

потенциальным нарушением прав лиц наемного труда и поэтому отме-

нили.

ПРОФЕССИОНАЛЬНАЯ ЭТИКА

3. Посягательство. Очень серьезная проблема встала перед представи-

телями нашей профессии в 1979 г., когда членам AICPA предложили

проголосовать за отмену существовавшего правила о посягательстве, ко-

торое запрещало аудитору оказывать профессиональные услуги

какой-либо хозяйственной системе, если ей в это же время уже пре-

доставляются услуги другого аудитора. Исполнительный комитет по про-

фессиональной этике порекомендовал отменить это правило после

запроса, посланного Министерством юстиции США и соответствующих

рекомендаций работников этого министерства. Юрисконсульты AICPA

сочли, что им вряд ли удастся выиграть дело против Министерства юс-

тиции при такой антитрестовской атаке. Отмена правила о посягатель-

стве была принята очень незначительным большинством голосов членов

AICPA. Судя по всему, присяжные бухгалтеры не захотели идти на риск

судебного разбирательства с самим Министерством юстиции.

Как же повлияет отмена этих правил на практическую деятельность

аудиторов? Пока рано делать определенные выводы. Вероятнее всего,

между аудиторскими фирмами усилится конкурентная борьба. Некото-

рые, возможно, потеряют часть своих доходов. Отдельные компании, на-

верно, 'станут чаще менять аудиторские фирмы, чтобы уменьшить

затраты на аудит. Появятся преимущества для новых фирм в данной об-

ласти, которые сохранятся по крайней мере на протяжении первых не-

скольких лет. У более зрелых фирм, с другой стороны, будет меньше

преимуществ в конкурентной борьбе.

Существует ли опасность для качества аудита? Вероятнее всего, оно

останется достаточно высоким в связи с угрозой судебных разбирательств,

требованиями проверки равным и возможностью вмешательства SEC и

правительственных органов. Авторы полагают, что изменение правил

ужесточит конкуренцию между аудиторскими фирмами, но это, однако,

не сможет причинить существенного вреда хорошо зарекомендовавшим

себя и эффективно управляемым аудиторским фирмам. Но для этого

фирмы должны постоянно следить за тем, чтобы усиливающийся ценовой

прессинг не побуждал аудиторов к сокращению объема аудиторских сви-

детельств ниже минимально допустимого уровня.

3.9. Другие виды ответственности и действий -

дискредитирующие поступки

Правило 501. Дискредитирующие поступки. Член AICPA не

должен совершать поступки, дискредитирующие профессию.

Что такое дискредитирующие поступки, четко не определяется ни в

правилах, ни в разъяснениях или нормативах (вообще не существует ка-

ких-либо нормативов, имеющих отношение к дискредитирующим поступ-

у-2424

ПРОФЕССИОНАЛЬНАЯ ЭТИКА

кам). Есть, правда, три разъяснения, но за исключением самого первого,

они также весьма общие. Эти три разъяснения можно вкратце обобщить

следующим образом:

1. Дискредитирующим поступком является удерживание у себя запи-

сей клиента, после того как тот потребовал их назад. Представим себе,

что администрация компании не выплатила аудиторского вознаграждения

и партнеры по аудиторской фирме по этой причине отказались вернуть

клиенту принадлежащие ему записи. Партнеры в этом случае нарушают

правило 501.

2. Аудиторская фирма не должна совершать дискриминационных дей-

ствий по признаку расы, цвета кожи, религии, пола, возраста или про-

исхождения.

3. Согласившись на аудит правительственной организации, требующей

при аудите выполнение отличных от GAAS процедур, аудитор должен

провести процедуры обоих видов, если в аудиторском заключении не ого-

ворено иное.

Являются ли пьянство, хулиганство и другие действия, которые многие

люди считают несоответствующими профессиональной этике, дискреди-

тирующими поступками? Вероятно, нет. Каждый аудитор по-прежнему

сам регулирует свое профессиональное поведение.

ТРЕБОВАНИЯ ПОДЗАКОННЫХ АКТОВ. Дабы разобраться в том, что

же такое дискредитирующий поступок, подзаконными актами А1СРА ус-

танавливают более точные руководства, чем те, что содержатся в "Ко-

дексе профессиональной этики". Подзаконные акты гласят, что членство

в AICPA может быть прекращено без разбирательства за любой из сле-

дующих четырех проступков: 1) за совершение преступления, которое на-

казывается лишением свободы сроком более чем на один год; 2) за

умышленное уклонение от выплаты налогов, которые аудитор обязан уп-

лачивать по закону как индивидуальный налогоплательщик; 3) за фаль-

сификацию данных при заполнении налоговой декларации для себя или

для своего клиента; 4) за сознательную помощь в подготовке и представ-

лении ложных данных о суммах подоходного налога каким-либо клиен-

том. Обратите внимание на то, что в трех случаях из четырех речь идет

о вопросах, связанных с выплатой подоходного налога членом AICPA или

его клиентом.

ЗЛО. Другие виды ответственности и действий -

реклама и другие формы воздействия

Правило 502. Реклама и другие формы воздействия. Член

AICPA не должен привлекать клиентов посредством рекламы

или воздействия других видов, которые могут вводить их в

заблуждение. Запрещается предлагать свои услуги путем

принуждения, хитрости или навязчивого поведения.

ПРОФЕССИОНАЛЬНАЯ ЭТИКА

Воздействие оказывается различными средствами, используемыми

аудиторскими фирмами для привлечения новых клиентов помимо кли-

ентов, самостоятельно обращающихся в фирму. Пример такого воздей-

ствия - приглашение потенциального клиента на ланч, за которым

рассказывают об услугах, оказываемых аудиторской фирмой; организация

семинаров для потенциальных клиентов в связи с последними измене-

ниями в налоговом законодательстве; размещение рекламы на "Yellow

Pages" (желтых страницах телефонной книги). Еще одним примером яв-

ляется реклама как одна из форм воздействия. Реклама - это исполь-

зование различных средств массовой информации, таких, как журналы

и радио для сообщения благоприятной информации относительно услуг,

оказываемых аудиторской фирмой.

До 1978 г. любые формы рекламы были запрещены. В настоящее время

разрешена любая реклама, не являющаяся ложной, вводящей в заблуж-

дение или обманывающей. Подобные изменения происходили и в пра-

вилах поведения для других профессий. Сегодня реклама приемлема во

многих профессиях.

РАЗЪЯСНЕНИЯ, РЕГУЛИРУЮЩИЕ РЕКЛАМУ. Хотя реклама разре-

шена, следующие два разъяснения накладывают некоторые ограничения

на то, что понимается под "информационной рекламой", а также имеют

отношение к лживым, вводящим в заблуждение и обманывающим по-

ступкам.

Разъяснения 502-1. Информационная реклама. Разрешается

объективная реклама, несущая в себе информацию. Такая

реклама должна отличаться хорошим вкусом и быть достойной

нашей профессии. Нет никаких других ограничений, например,

на типы средств рекламы, частоту размещения рекламы, ее

размер, художественное оформление, стиль. Вот несколько

примеров информативного и объективного содержания.

1. Информация о члене AICPA и его фирме, такая, как:

A. Имена, адреса, телефонные номера, число партнеров,

акционеров или служащих, часы работы, знание

иностранных языков, а также дата создания фирмы.

Б. Предлагаемые услуги и оплата за предоставление этих

услуг, включая почасовую оплату и установленные суммы.

B. Образование и профессиональные достижения

работников, включая данные о времени и месте получения

дипломов, наименования учебных заведений и даты их

окончания, полученные ученые степени, а также членство

в профессиональных ассоциациях.

2. Высказывания аудитора или представителя аудиторской

фирмы относительно методики и состояния практики

бухгалтерского учета или относящиеся к проблемам, волнующим

общественность.

100

ПРОФЕССИОНАЛЬНАЯ ЭТИКА

Разъяснения 502-2. Ложные, вводящие в заблуждение или

обманывающие действия. Запрещается реклама или другие

формы воздействия, которые являются лживыми, вводящими в

заблуждение или обманывающими, так как они не служат

интересам общественности. Среди этих действий можно

упомянуть поступки, которые:

1. Порождают ложное и неоправданное ожидание благоприятных

результатов.

2. Влекут за собой возможность оказывать влияние на суды,

трибуналы, организации, занимающиеся нормотворческой

деятельностью или на другие организации такого рода либо

отдельных лиц.

3. Состоят в самовосхвалении, не подкрепленном фактами,

которые можно проверить.

4. Заключается в сравнении с другими аудиторами, не

подтвержденными фактами, которые можно проверить.

5. Имеют результатом рекомендации или другие одобрения.

6. Заключаются в обещании, что те или иные конкретные услуги

оказываются или будут оказаны за заранее определенное

вознаграждение или по ставкам вознаграждения, если в момент,

когда выпускался этот рекламный материал, стало очевидным,

что величина таких вознаграждений будет существенно

повышена, а возможным клиентам не сообщили о подобной

вероятности.

7. Направлены на передачу другой информацию, вводящей в

заблуждение или обманывающей здравомыслящего человека,

использующего ее.

Будут ли аудиторы широко использовать рекламу? Только время

даст точный ответ. Некоторые из наиболее крупных фирм уже

прибегают к рекламе. Подобная реклама информирует читателей и

слушателей о некоторых аспектах профессии, таких, как незави-

симость, непрерывная профессиональная подготовка и квалифика-

ция работников.

Непонятно, много ли выиграет большинство аудиторов от рекламы.

Большая часть крупных компаний-клиентов имеет слишком серьезную

и сложную организацию, чтобы реклама оказывала на их деятельность

значительное воздействие. Многим из них давно поступают предложения

о сотрудничестве, содержащие конкретную информацию, непосредственно

от аудиторских фирм.

ПРОФЕССИОНАЛЬНАЯ ЭТИКА

101

Вероятнее всего, выгоду от рекламы получат более мелкие аудиторские

фирмы, которые в настоящее время конкурируют с фирмами, не име-

ющими отношения к AICPA, в области подготовки индивидуальных на-

логовых деклараций и ведения бухгалтерского учета. Такие фирмы уже

много лет активно прибегают к использованию рекламы.

Несложно представить себе, какое воздействие может оказать эффек-

тивная реклама, направленная на то, чтобы убедить отдельных лиц,

занимающихся профессиональной деятельностью или какие-либо неболь-

шие компании в том, что им выгодно прибегнуть к услугам присяжного

бухгалтера для ведения бухгалтерского учета и решения связанных с ним

вопросам налогообложения.

Большинство аудиторов обращает гораздо больше внимания на другие,

внерекламные формы воздействия, так как именно они являются потен-

циальными причинами возможной потери клиентов, которые могут вос-

пользоваться услугами других аудиторских фирм. Ограничения в области

воздействия сводятся к запрещению использовать принуждение, обман и

навязчивое поведение, что раскрывает обширные возможности для кон-

курирующих фирм. Например, если какая-либо аудиторская фирма осу-

ществляет аудит за какое-либо приемлемое вознаграждение, а

конкурирующая фирма предлагает осуществить этот же аудит за поло-

вину такого вознаграждения, то возможность утраты клиента будет до-

статочно велика. Одно из следствий устранения большей части

ограничений на воздействие: аудиторские фирмы стараются теперь пред-

лагать услуги на очень высоком качественном уровне и сохранять хо-

рошие отношения с администрацией компании. Это несколько понижает

вероятность ухода клиента к конкурентам. Данное обстоятельство также

делает аудиторские фирмы по образу их функционирования более схо-

жими с другими непрофессиональными организациями, к примеру, за-

нимающимися уходом за газонами. Авторы предлагают читателям самим

решить, положительны или отрицательны эти перемены.

3.11. Другие виды отвегственности и действий -

комиссионные

Правило 503. Комиссионные. Член AICPA не должен платить

комиссионные за привлечение клиента. Не может он и получать

комиссионные за то, что сообщает клиенту о продукции или

услугах третьих лиц. Это правило не запрещает выплаты при

предложениях рабочего места бухгалтера или ранее

практиковавшим пенсионерам, а также выплаты их наследникам

либо в фонд их наследства.