Современная юридическая наука и правоприменение (IV Саратовские правовые чтения)

Подождите немного. Документ загружается.

181

ний, входящих в состав Алексинского района, на решение вопросов межмуници-

пального характера» // Алексеевские вести. 2009.

См.: Игудин А.Г. Некоторые проблемы межбюджетных отношений // Финансы.

2003. № 5. С. 10.

Е.Г. ПИСАРЕВА*

ПРАВОВАЯ ПОЛИТИKА KАK ОСНОВОПОЛАГАЮЩЕЕ НАЧАЛО

ФИНАНСОВОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

ГОСУДАРСТВЕННОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

Правом оформляются, закрепляются все виды государствен-

ной политики, но правовая политика имеет свои особенности и

свое содержание, отражает и определяет правовую жизнь страны.

«Оформление» правом других видов политики не отменяет право-

вой как одного из самостоятельных феноменов

Финансовое право в сравнении с большинством других отрас-

лей права является политически «напряженной» отраслью права.

Под политической напряженностью, прежде всего, понимается

высокая степень зависимости финансово-правовых норм в про-

цессе их формирования от политики

Правовая политика, по определению Н.И Матузова,– особая

форма выражения государственной политики, средство юриди-

ческой легитимации, закрепления и осуществления политического

курса страны, воли ее официальных лидеров и властных структур.

Взаимодействие права и политики может быть вполне продуктив-

ным; для этого нужно иметь всякий раз находить оптимальный ба-

ланс между ними.

Такой баланс, как правило, достигается в том

случае, если политика является правовой. Сам термин «правовая

политика» говорит о том, что оба рассматриваемых феномена

тесно сопряжены и вектор их развития един. Иными словами,

они свойственными им методами выполняют одни и те же зада-

чи. Если политика есть искусство возможного и целесообразного,

то право – искусство добра и справедливости. Но эти функции не

противоречат друг другу

В практическом плане правовая политика представляет собой

разностороннюю деятельность субъектов, направленную на реше-

ние конкретных задач, таких как совершенствование юридической

системы, повышение эффективности правового регулирования,

укрепление законности и правопорядка, борьба с преступностью,

обеспечение прав и свобод граждан, усиление их гарантий, фор-

мирование должного правосознания и правовой культуры обще-

ства, законопослушной личности

В науке финансового права финансово-правовая политика Рос-

сийского государства определена профессором Н.И.Химичевой

как составная часть его правовой политики, в целом представля-

ющую собой особый вид публичной деятельности, который выра-

жается в определении направлений, путей и способов реализации

задач государства и муниципальных образований в сфере финан-

сов посредством

их закрепления в финансово-правовых нормах с

установлением мер ответственности за допущенные правонару-

шения

Финансово-правовая политика затрагивает без преувеличения

все области жизнедеятельности общества и государства, оказыва-

ет значительное влияние на интересы граждан, на правоотноше-

ния с их участием, т.е. реализацию прав и на исполнение обязан-

ностей как субъектов разнообразных правоотношений.

Таким образом, если говорить о финансово-правовой полити-

ке, то ей принадлежит значимая роль как одного из структурных

элементов системы управления финансами. От нее зависит эф-

фективность использования финансовых отношений в экономике.

В целом, финансово-правовая политика призвана обеспечивать

реализацию целей и задач политики развития экономики и соци-

альной сферы, отдельных отраслей и хозяйствующих субъектов,

в том числе и учреждений. Изменение этих целей и задач требует

разработки адекватной финансово-правовой политики в области

формирования и использования публичных и частнохозяйствен-

ных финансовых ресурсов и доходов.

Непродуманная и слабая финансово-правовая политика, со-

пряженная с несовершенством и пробелами в законодательстве,

регулирующего финансовые правоотношения, а так же с некон-

кретными приоритетами в области осуществления финансовой

деятельности ведет к сбоям и в осуществлении в целом политики

экономической, социальной, национальной.

Финансово-правовая политика не только структурирована, но и

системна, поскольку должна быть увязана со всеми элементами об-

щей экономической политики, основываться на финансовой полити-

ке и рационально взаимосвязана по своим структурным элементам.

Писарева Елена Геннадьевна – доцент кафедры финансового, банковского *

и таможенного права ГОУ ВПО «Саратовская государственная академия права»,

к.ю.н.

Отсюда вытекает необходимость комплексного, системного подхо-

да к построению и реализации финансово-правовой политики.

Финансово-правовая политика, являясь самостоятельным зве-

ном в системе правовой политики, в свою очередь объединяет не-

сколько видов (подразделений). Среди них, по определению Н.И.

Химичевой, выделяются: бюджетно-правовая, налогово-правовая,

государственно-долговая, кредитно-правовая, банковско-право

вая, эмиссионно-правовая, валютно-правовая и др. Наиболее

объемной по сфере воздействия является бюджетно-правовая по-

литика, что объясняется непосредственной, но в разной степени,

связью бюджетного права с другими структурными подразделени-

ями финансового права

Государственные учреждения как субъекты российского права

и, в частности, финансового права, выполняют широкий круг пуб-

личных (общезначимых) задач государства и тем самым не только

принимают активное участие в обеспечении основных направ-

лений социальной политики российского государства, но в тоже

время претворяют в жизнь задачи финансово-правовой политики,

в части направленности финансово-правового регулирования на

осуществление социальных задач, а также приоритетности пуб-

личных задач в правовом регулировании финансовых отношений,

сочетающихся с реализацией частных интересов граждан.

Локальный уровень правовой политики призван конкретизиро-

вать, дополнять и усовершенствовать правовое регулирование

общественных отношений, возникающих в рамках отдельно взя-

тых предприятий, учреждений, организаций, общественных отно-

шений, осуществляющих

политическую, экономическую, социаль-

но-культурную и иную деятельность

По своей сути она представляет собой, в том числе и совокуп-

ность стратегических и тактических мер в области формирования

и использования финансовых средств хозяйствующих субъектов,

в том числе учреждений.

Локально-правовая политика, в том числе и в области осущест-

вления финансовой деятельности учреждения, формируется в со-

ответствующих локальных правовых актах (уставах, учредитель-

ных документах организаций), принимаемых в различных сферах

жизнедеятельности и представляющих собой «предписания,

принятые на уровне конкретного учреждения и регулирующие его

внутреннюю жизнь»

В основной деятельности государственных учреждений финан-

совое обеспечение должно осуществляется из бюджетов, в режи-

ме сметного финансирования, либо предоставлением субсидий на

выполнение государственного задания. Содержание государствен-

ного задания имеет закрепление в финансовом законодательстве,

в связи с этим государственные учреждения выступают субъекта-

ми реализации задач государственной финансово-правовой поли-

тики, в части ее составляющей бюджетно-правовой политики.

Самостоятельную локально-правовую политику государствен-

ного учреждения проводят в отношении формирования доходов

от оказания платных услуг, являющихся дополнительным источни-

ком финансового обеспечения деятельности учреждения, а также

распределения и использования финансовых средств, обеспечи-

вающих нормальную деятельность данных организаций, в том

числе по оказанию публичных (общезначимых) услуг гражданам.

Таким образом, локально-правовую политику государственного

учреждения в области осуществления финансовой деятельности

следует определить как вид финансово-правовой политики, выра-

жающейся в определении направлений, путей и способов реали-

зации задач учреждений в сфере собственных (децентрализован-

ных) денежных фондов посредством их закрепления в локальных

правовых актах учреждения.

См.: Малько А.В. Правовая жизнь общества: учебное пособие / А.В.Малько,

А.Е.Михайлов; ГОУ ВПО «Саратовская государственная академия права». Сара-

тов: Изд-во «Саратовская государственная академия права», 2007. С.114.

См.: Kарасева М.В. Бюджетное и налоговое право России (политический ас-

пект). М.: Юристь, 2003. С. 27.

См.: Матузов Н.И. Правовая политика как важнейшая проблема российской

юридической науки // Правовая политика России: теория и практика / под ред.

Н.И. Матузова, А.В. Малько. М., 2006. С. 9.

См.: Матузов Н.И. Актуальные проблемы теории права. Саратов: Изд-во СГАП,

2003. С. 318.

См.: Химичева Н.И. Финансово-правовая политика // Правовая политика: сло-

варь и проект концепции / под ред. А.В. Малько; ГОУ ВПО «Саратовская государс-

твенная академия права». Саратов: Изд-во ГОУ ВПО «Саратовская государствен-

ная академия права», 2010. С.136.

2 См.: Химичева Н.И. Финансово-правовая политика // Правовая политика:

словарь и проект концепции / под ред. А.В. Малько; ГОУ ВПО «Саратовская го-

сударственная академия права». Саратов: Изд-во ГОУ ВПО «Саратовская госу-

дарственная академия права», 2010. С.136.

182

См.: Малько А.В. Локально-правовая политика // Правовая политика: словарь

и проект концепции / под ред. А.В. Малько; ГОУ ВПО «Саратовская государствен-

ная академия права». Саратов: Изд-во ГОУ ВПО «Саратовская государственная

академия права», 2010. С. 92.

Малько А.В. Теория государства и права в вопросах и ответах: учебно-методи-

ческое пособие. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Юристь, 2006. С. 155.

В.И. ПЛОТНИКОВ*

ПРОБЛЕМЫ ФОРМИРОВАНИЯ ДОХОДНОЙ ЧАСТИ БЮДЖЕТА

МУНИЦИПАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ Г.ТУЛЫ

Формирование доходной части бюджетов всех ровней является

одной из важнейших составляющих и проблематичных, особенно

в настоящее время, как для большинства субъектов Российской

Федерации, так и для муниципальных образований, входящих в

их состав.

Kонституция РФ в статьях 130-132 закрепила право муници-

пальных образований Российской Федерации на осуществление

финансовой деятельности и формирование собственного (муни-

ципального) бюджета.

Данное положение Kонституции РФ нашло

свое отражение в статье 9 Бюджетного Kодекса РФ.(Бюджетные

полномочия муниципальных образований)

Согласно статьи 15 Бюджетного Kодекса РФ каждое муници-

пальное образование имеет собственный бюджет, предназначен-

ный для исполнения расходных обязательств муниципального

образования.

Федеральный Закон «О основах организации органов местного

самоуправления»

в статье 16(п.1) регламентирует вопросы фор-

мирования муниципального бюджета городского округа.

Г.Тула один из таких муниципальных образований.

Местный бюджет – один из главных каналов доведения до насе-

ления конечных результатов производства

. Через них обществен-

ные фонды потребления распределяются между отдельными

группами населения. Из этих бюджетов в известной мере финан-

сируется и развитие отраслей производственной сферы, в первую

очередь местной промышленности, коммунального хозяйства,

объем продукции и услуги которых также являются важным компо-

нентом обеспечения жизнедеятельности населения.

Местный бюджет — это централизованный фонд финансовых

ресурсов отдельного муниципального образования, формирова-

ние, утверждение и исполнение, а также контроль за исполнением

которого осуществляются органом местного самоуправления са-

мостоятельно

Доходы ме стных бюджетов формируются за счет собственных

и регули рующих источников доходов. Федеральные органы госу-

дарственной власти, органы госу дарственной власти субъектов

РФ обеспечивают муниципаль ным образованиям минимальные

местные бюджеты путем закрепления доходных источников для

покрытия минимально необходимых расходов местных бюдже-

тов

Формирование местных бюджетов осуществляются в соот-

ветствии с Kонституцией Российской Федерации, Федеральным

законом РФ «Об общих принципах организации местного само-

управления в Российской Федерации», другими федеральными

законами, конституциями, уставами и законами субъектов Россий-

ской Федерации, уставами муниципальных образований, другими

правовыми актами органов местного самоуправления

Доходная часть Тульского бюджета состоит из собственных до-

ходов и поступлений от регулирующих доходов, она также может

включать финансовую помощь в различных формах (дотации,

субвенции, средства фонда финансовой поддержки муниципаль-

ных образований), средства по взаимным расчетам. собственные

доходы местных бюджетов к которым относятся: доходы от прива-

тизации и реализации муниципального имущества; не менее 10

процентов доходов от приватизации государственного имущества,

находящегося на территории муниципального образования, про-

водимой в соответствии с государственной программой прива-

тизации; доходы от сдачи в аренду муниципального имущества,

включая аренду нежилых помещений, и муниципальных земель

и другие. На основании Решения Тульской Городской Думы от

20.12.2010 г.установлено, что доходы бюджета города, поступаю-

щие в 2011 году и плановом периоде 2012 и 2013 годов формиру-

ются в соответствии с нормативами,

установленными Бюджетным

кодексом Российской Федерации, Законом Тульской области от

11.11.2005 года № 639-ЗТО «О межбюджетных отношениях между

органами государственной власти Тульской области и органами

местного самоуправления муниципальных образований Тульской

области»

, за счет следующих источников:

Плотников Виктор Игоревич - преподаватель филиала ГОУ ВПО «Орловс-*

кая региональная академия государственной службы» (г. Орел).

- налога на доходы физических лиц по нормативам отчислений

в 2011 году в размере 40 процентов, в 2012 году в размере 40 про-

центов, в 2013 году в размере 40 процентов;

- налога на доходы физических лиц по дополнительным норма-

тивам отчислений от налога, подлежащего зачислению в бюджет

Тульской области в 2011 году в размере 2,2543 процентов, в 2012

году в

размере 1,8330 процентов, в 2013 году в размере 1,4889

процентов;

- налога, взимаемого в связи с применением упрощенной систе-

мы налогообложения, в размере 90 процентов общей суммы дохо-

дов от данного налога;

- единого налога на вмененный доход для отдельных видов

деятельности в размере 100 процентов общей суммы доходов от

данного налога;

налога на имущество физических лиц в размере 100 процен-

тов;

- налога на имущество организаций в размере 30 процентов;

- земельного налога в размере 100 процентов;

-государственной пошлины, подлежащей зачислению в соот-

ветствии с законодательством РФ в местный бюджет, в том числе

государственной пошлины по делам, рассматриваемым в судах об-

щей юрисдикции, мировыми судьями. государственной пошлины за

государственную регистрацию транспортных средств и иные юри-

дически значимые действия, связанные с изменениями и выдачей

документов на транспортные средства, выдачей регистрационных

знаков, приемом квалификационных экзаменов на получение права

на управление транспортными средствами, государственной пош-

лины за выдачу разрешения на установку рекламной конструкции,

государственной пошлины за выдачу органом местного самоуправ-

ления городского округа

специального разрешения на движение по

автомобильным дорогам транспортных средств, осуществляющих

перевозки опасных, тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов,

зачисляемой в бюджеты городских округов;

- доходов от использования имущества, находящегося в муни-

ципальной собственности;

- платы за негативное воздействие на окружающую среду по

нормативу 40 процентов;

- доходов от продажи материальных и нематериальных акти-

вов;

- штрафов, санкций, возмещения ущерба, подлежащих зачисле-

нию в бюджет города соответствии с Налоговым кодексом Россий-

ской Федерации, Бюджетным кодексом Российской Федерации,

Kодексом об административных правонарушениях;

- прочих налогов и сборов в соответствии с законодательством

Российской Федерации, Тульской области и решениями Тульской

городской Думы.

Решением Тульской городской Думы установлено, что в 2011

году и плановом периоде 2012 и 2013 годов в доходы бюджета

города зачисляется часть прибыли, остающаяся после уплаты на-

логов и иных обязательных платежей муниципальных унитарных

предприятий, в размерах установленных решением Тульской го-

родской Думы от 13.12.2007 № 38/859 “Об утверждении Порядка

перечисления в бюджет города Тулы части прибыли от исполь-

зования муниципального имущества, закрепленного на праве

хозяйственного ведения на балансе муниципальных унитарных

предприятий муниципального образования город Тула, размера

норматива отчислений в бюджет города Тулы от части прибыли

муниципальных унитарных предприятий муниципального образо-

вания город Тула, остающейся после уплаты налогов и иных обя-

зательных платежей»

Следует отметить, что в период с 2011 по 2013 годы размер де-

фицита бюджета г.Тулы колеблется в пределах от 9,2 до 9% , а с

учетом того, что основная задача, поставленная Д.А.Медведевым

в бюджетном послании Федеральному Собранию РФ в 2010 году

прийти к бездефицитному бюджету или размер дефицита не дол-

жен превышать 5%, то решение данной задачи невозможно без

увеличения доходной части Тульского бюджета. Последнее реша-

ется путем развития малого и среднего бизнеса муниципального

образования г. Тула. Однако принятые нормативно-правовые акты

по развитию малого и среднего бизнеса в г.Туле пока мало эф-

фективны. Недостаточна также величина собираемых местных

налогов, что в немалой степени сказывается на уровне доходов

муниципального бюджета.

На основании изложенного,можно сделать следующий вывод:

1- повысить эффективность действия нормативно-правовых ак-

тов в развитии малого и среднего бизнеса;

2- Укрепить дисциплину среди налогоплательщиков и тем са-

мым увеличить налоговые поступления в бюджет г.Тулы.

Kонституция Российской Федерации.-М. декабрь,1991.

183

СЗ РФ от 31.07.1998,№31,ст.3823.

СЗ РФ от 31.07.1998 №31,ст.3823.

Государственные и муниципальные финансы: учебник (Под общ. ред. И. Д.

Мацкуляка - М.: Изд-во РАГС, 2003. – С. 25.

Годин А. М., Максимова Н. С., Подпорина И. В. Бюджетная система Российс-

кой Федерации: Учебник – М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и Kо»,

2003г. – С.229.

Болотин В.В. О минимальных муниципальных бюджетах / В. В. Болотин // Фи-

нансы. – 2001.- №7.- С.12-14.

Вахрин П.И. Бюджетная система Российской Федерации: Учебник – М: Изда-

тельско-торговая корпорация, Дашков и Kо, 2002. – С.23.

Информационный сайт: http:// сityduma.tula/ru/determ/

Н.А. ПОВЕТКИНА*

K ВОПРОСУ О СИСТЕМЕ ИСТОЧНИKОВ НАЛОГОВОГО ПРАВА

Все источники права, вне зависимости от их конкретного носи-

теля, регулируют общественные отношения различной важности,

имеющие существенное значение для господствующих классов,

правящих структур, общества и государства в целом. Следует

отметить, что из всего многообразия источников права для на-

логового права основным является нормативный правовой акт в

форме закона.

Система источников налогового права включает множество

элементов, представляющих собой нормативные правовые акты,

регулирующие налоговые отношения. Учитывая федеративную

природу Российской Федерации и отнесение вопросов налогооб-

ложения к предмету совместного правового регулирования Рос-

сийской Федерации и субъектов Российской Федерации можно

выделить три уровня источников налогового права: первый – фе-

деральные нормативные правовые акты; второй – нормативные

правовые акты субъектов Российской Федерации и третий – нор-

мативные правовые акты органов местного самоуправления. При

этом следует различать понятия «источник налогового права» и

«источник налогового законодательства». Первое понятие являет-

ся более широким и включает в себя все источники права, в том

числе иных отраслей, регулирующие полностью или частично от-

дельные стороны налоговых отношений. Источниками налогового

законодательства (законодательства о налогах и сборах) являют-

ся только законы (решения) законодательных (представительных)

органов государственной (муниципальной) власти, регулирующие

исключительно налоговые отношения. Например, к источникам

налогового права относятся Kонституция Российской Федерации,

определяющая предметы исключительного ведения РФ и предме-

ты совместного ведения Российской Федерации и субъектов Рос-

сийской Федерации; Постановления Правительства Российской

Федерации, Указы Президента Российской Федерации в сфере

налогов и сборов и т.д. В свою очередь, законодательство Россий-

ской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса

Российской Федерации и принятых в соответствии с ним феде-

ральных законов о налогах и сборах; законодательство субъектов

Российской Федерации о налогах и сборах состоит из законов о

налогах субъектов Российской Федерации, принятых в соответс-

твии с Налоговым кодексом РФ; нормативные правовые акты му-

ниципальных образований о местных налогах и сборах принима-

ются представительными органами муниципальных образований

в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации

Система источников налогового права включает множество

элементов, представляющих собой нормативные правовые акты,

регулирующие налоговые отношения. Учитывая федеративную

природу Российской Федерации и отнесение вопросов налогооб-

ложения к предмету совместного правового регулирования Рос-

сийской Федерации и субъектов Российской Федерации можно

выделить три уровня источников налогового права: первый – фе-

деральные нормативные правовые акты; второй – нормативные

правовые акты субъектов Российской Федерации и третий – нор-

мативные правовые акты органов местного самоуправления.

Все нормативные правовые акты о налогах и сборах, незави-

симо от уровня на котором они приняты, должны соответствовать

Kонституции Российской Федерации и Налоговому кодексу Рос-

сийской Федерации.

В системе источников федерального уровня Российской Фе-

дерации особое место занимает Kонституция, которая обладает

высшей юридической силой в иерархии источников налогового

права, имеет прямое действие. Kонституция Российской Федера-

ции определяет основы налоговой деятельности Российской Фе-

Поветкина Наталья Алексеевна - доцент кафедры административного и фи-*

нансового права РПА Минюста России, к.ю.н.

дерации. Так, в: ст. 57 закреплена основная для налогового права

обязанность - обязанность каждого платить законно установлен-

ные налоги и сборы; п. з) ст.71 определяет, что в исключительном

ведении Российской Федерации находятся федеральные налоги и

сборы; п. и) ч.1 ст.72 определено, что в совместном ведении Рос-

сийской Федерации и субъектов Российской Федерации находятся

установление общих принципов налогообложения и сборов в Рос-

сийской Федерации; ст. 74 определяет, что на территории Российс-

кой Федерации не допускается установление таможенных границ,

пошлин, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного

перемещения товаров, услуг и финансовых средств; ч.3 ст. 75 за-

крепляет, что система налогов, взимаемых в федеральный бюд-

жет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской

Федерации устанавливаются федеральным законом и др.

Важным источником налогового права являются международ-

ные договоры. При этом, если международным договором Рос-

сийской Федерации, содержащим положения, касающиеся нало-

гообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем

предусмотренные НK РФ и принятыми в соответствии с ним нор-

мативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то приме-

няются правила и нормы международных договоров Российской

Федерации.

Помимо Kонституции Российской Федерации структура феде-

ральных нормативных правовых актов о налогах и сборах включа-

ет НK РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы

о налогах и сборах.

Ведущее место в системе источников налогового права зани-

мает НK РФ, который обладает наибольшей юридической силой в

иерархии законодательства о налогах и сборах.

В систему источников налогового права также входят законы,

принятые в соответствии с НK РФ или приведенные в соответс-

твие с НK РФ. Например, к ним относится законодательный акт,

определяющий правовой статус налоговых органов - Закон Рос-

сийской Федерации от 21 марта 1991 года №943-1»О налоговых

органах Российской Федерации»

. K подобным актам также можно

отнести и Закон Российской Федерации от 9 декабря 1991 года

№2003-1 «О налогах на имущество физических лиц»

, составля-

ющий основу правового регулирования налога на имущество фи-

зических лиц – единственного налога, установленного отдельным

законодательным актом, поскольку все иные налоги и сборы, уста-

новленные в первой части НK РФ, и регулируются нормами второй

части НK РФ.

Следует отметить, что законодательству о налогах и сборах

присуще особенное требование к содержанию закона о налоге,

которое отличает его от требований к иным, неналоговым законам

- так, законодатель в Налоговом кодексе (ст.17) определил обя-

зательные структурные элементы закона о налоге (сборе) – это

налогоплательщики и элементы налогообложения (обязательные

- объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; на-

логовая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки упла-

ты налога и дополнительные - налоговые льготы и основания для

их использования налогоплательщиком).

K источникам налогового права, не относящимся к источникам

налогового законодательства, можно отнести Закон Российской

Федерации от 10 июля 1992 года №3266-1 «Об образовании»

Федеральный закон от 30 декабря 1995 г. №225-ФЗ «О соглашени-

ях о разделе продукции»

, Федеральный закон от 21 ноября 1996

года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»

, Федеральный закон от

10 июля 2002 года №86-ФЗ «О Центральном банке Российской

Федерации (Банке России)»

и т.д. Эти законодательные акты со-

держат отдельные положения, которые могут быть отнесены на

счет налогово-правового регулирования.

В систему источников налогового права федерального уровня

входят также подзаконные нормативные правовые акты о нало-

гах и сборах, изданные федеральными органами исполнительной

власти. Правительство Российской Федерации, федеральные

органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять

функции по выработке государственной политики и нормативно-

правовому регулированию в сфере налогов и сборов, в предус-

мотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пре-

делах своей компетенции издают нормативные правовые акты по

вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые

не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и

сборах.

K числу источников налогового права, имеющих подзаконный

характер можно отнести следующие нормативные правовые

акты: Постановление Правительства Российской Федерации от

30 июня 2004 года №329 «О Министерстве финансов Российской

Федерации»

; Постановление Правительства Российской Федера-

ции от 30 сентября 2004 года №506 «Об утверждении Положения

184

о Федеральной налоговой службе»

; Постановление Правительс-

тва РФ от 25 октября 2010 года №857 «Об утверждении перечня

объектов и технологий, имеющих высокую энергетическую эффек-

тивность, осуществление инвестиций в создание которых являет-

ся основанием для предоставления инвестиционного налогового

кредита»

; Постановление Правительства РФ от 28 июня 2008

года №485 «О перечне Международных и иностранных организа-

ций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная

помощь) которых не подлежат налогообложению и не учитывают-

ся в целях налогообложения в доходах российских организаций

- получателей грантов»

и др.

Федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный

осуществлять функции по контролю и надзору в сфере налогов

и сборов, его территориальные органы не имеют права издавать

нормативные правовые акты по вопросам налогов и сборов.

Законы субъектов Российской Федерации и нормативные пра-

вовые акты представительных органов местного самоуправления

о налогах и сборах принимаются в целях установления, измене-

ния или отмены соответственно региональных или местных нало-

гов. Однако субъекты Российской Федерации и органы местного

самоуправления могут вводить только те налоги и сборы, пере-

чень которых предусмотрен НK РФ. То есть, в настоящее время

на уровне субъектов Российской Федерации и муниципальных

образований установлены только соответственно региональные и

местные налоги.

Особо следует отметить, что субъекты Российской Федерации

и муниципальные образования обладают правом, а не обязаннос-

тью устанавливать и налоги на своей территории.

В теории права до настоящего времени продолжаются дискус-

сии относительно юридической природы решений высших судеб-

ных органов Российской Федерации - Kонституционного Суда Рос-

сийской Федерации

, Верховного Суда Российской Федерации

Высшего Арбитражного суда Российской Федерации

. Прецеден-

тное регулирование налоговых отношений воспринимается неод-

нозначно. Государственные органы его открыто признавать отка-

зываются, призывая в то же время к использованию прецедентов,

совпадающих с официальной позицией

Тем не менее, к источникам налогового права в первую очередь

следует относить решения Kонституционного Суда Российской

Федерации, а именно - те постановления и определения, которые

вынесены по итогам проверки конституционности нормативных

правовых актов в сфере налогов и сборов.

Таким образом, источники налогового права – это внешние

конкретные формы его выражения, закрепленные в виде норма-

тивных правовых актов законодательных (представительных) и

исполнительных органов государственной власти, органов мест-

ного самоуправления, а также судебных актов, содержащие нор-

мы налогового права.

Часть 1 НK РФ // Собрание законодательства РФ. N 31. 03.08.1998. ст. 3824;

Часть 2 НK РФ // Собрание законодательства РФ. 07.08.2000. N 32. ст. 3340.

Бюллетень нормативных актов. 1992. №1.

Российская газета от 14.02.1992. №36.

Собрание законодательства РФ. 1996. №3. Ст. 150.

Собрание законодательства РФ. 1996. №1. Ст. 18.

Собрание законодательства РФ. 1996. №48. Ст. 5369.

Собрание законодательства РФ. 2002. №28. Ст. 2790.

Собрание законодательства РФ. 2004. №31. Ст. 3258.

Собрание законодательства РФ. 2004. №40. Ст. 3961.

Собрание законодательства РФ. 2010. №44. Ст. 5694.

Собрание законодательства РФ. 2008. №27. Ст. 3287.

См., наприм.: Постановление Kонституционного Суда РФ от 13.03.2008 N 5-П

«По делу о проверке конституционности отдельных положений подпунктов 1 и 2

пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жало-

бами граждан С.И. Аникина, Н.В. Ивановой, А.В. Kозлова, В.П. Kозлова и Т.Н.

Kозловой» // Собрание законодательства РФ. 2008. №12. Ст. 1183.

См., наприм.: Решение Верховного Суда РФ от 26.05.2006 N Г

KПИ06-499 «О

признании недействующими отдельных положений Приказа Минфина РФ от

30.12.2005 N 167н «Об утверждении формы Kниги учета доходов и расходов

организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную

систему налогообложения, и Порядка ее заполнения»// Экономика и жизнь. 2006.

№27.

См., наприм.: Решение ВАС РФ от 17.03.2010 N ВАС-6815/09 «О признании час-

тично недействующим пункта 3.3. Приложения к Приказу МНС РФ от 22.07.2004

N САЭ-3-09/436@ «О совершенствовании организации работы по регистрации и

учету юридических лиц и физических лиц, зарегистрированных в качестве инди-

видуальных предпринимателей, в Единых регистрационных центрах и в налого-

вых органах» // Вестник ВАС РФ. 2010 (прил. II квартал).

См., подроб.: Чекмышев K.Н. Судебный прецедент в

налоговом праве и его

региональная составляющая // Финансовое право. 2006. №1.

А.И. ПОДМАРКОВ*

ПРАВОВОЙ МЕХАНИЗМ РЕАЛИЗАЦИИ

РЕГУЛЯТИВНОЙ ФУНKЦИИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

ОРГАНИЗАЦИЙ

В период развития рыночных отношений в Российской Федера-

ции, когда государству приходится сталкиваться с многочисленны-

ми проблемами в области права и экономики, в первоочередном

порядке возникает задача построения развитой налоговой систе-

мы, которая является важнейшим звеном в механизме регулиро-

вания экономических

отношений.

Однако невозможно создать нормально функционирующую на-

логовую систему без отлаженного механизма ее правового регу-

лирования. В последнее время законодателем много сделано для

того, чтобы упорядочить правовое регулирование налоговых отно-

шений. Вместе с тем налоговое законодательство по-прежнему не

лишено недостатков и работу по его совершенствованию следует

продолжать.

Одним из основных источников финансирования деятельности

государства и экономическим инструментом реализации государс-

твенных приоритетов является налог на прибыль.

Правовую основу взимания налога на прибыль составляют нор-

мы гл. 25 Налогового кодекса РФ

(далее НK РФ), введенной в

действие с 2002 года. До 1 января 2001года правовое регулирова-

ние исчисления и взимания налога осуществлялось на основании

Закона РФ от 27 декабря 1991г. (с изм. от 06.08.2001) № 2116-1

«О налоге на прибыль»

Принятие гл. 25 НK РФ, в целом можно

охарактеризовать как прогрессивное явление, поскольку обеспе-

чивает системность, единообразие и четкость структуры правовой

регламентации налога на прибыль в разрезе всех его обязатель-

ных элементов.

В условиях рыночного хозяйствования распределение прибыли

является, с одной стороны, внутренним делом организации, с дру-

гой стороны, регулируется государством с помощью механизма

налогообложения. Именно в рамках налоговой системы осущест-

вляется взаимодействие государства и экономического субъекта

по поводу формирования бюджетной системы государства и рас-

пределение доходов производителя по направлениям его исполь-

зования.

При формировании налоговой политики правительства важно

обеспечить сочетание интересов налогоплательщиков и государс-

тва, не допуская снижения стимулов организаций к ведению актив-

ной предпринимательской деятельности и поступления налогов в

бюджет. Налоговые реформы, в том числе в сфере налогообло-

жения прибыли, способны либо создать условия для экономичес-

кого роста, либо стать одним из факторов кризиса в экономике.

Именно налог на прибыль является тем налогом, с помощью ко-

торого государство может активно

воздействовать на экономичес-

кую деятельность организаций. Не случайно одним из основных

направлений налоговой реформы в Российской Федерации стало

реформирование налога на прибыль организаций.

Налоги в экономике выполняют три основные функции: фис-

кальную, регулятивную и контрольную

. В период бурных экономи-

ческих преобразований в нашей стране происходили изменения

в области налогообложения прибыли, выразившиеся в переходе

от превалирования чисто фискальной функции этого налога в се-

редине 90-х гг. к усилению регулятивной функции этого налога к

2002г. Тем не менее, данные, начиная с 2005 г., свидетельствуют

об усилении фискальной функции налога на прибыль, несмотря

на то, что Правительством РФ взят курс на снижение налоговой

нагрузки на экономику. В настоящее время этот налог является

важным источником доходов федерального бюджета, занимая

третье место, уступая лишь налогу на добавленную стоимость и

налогу на добычу полезных ископаемых.

Регулятивная функция налога на прибыль реализуется через

систему налоговых ставок, которые могут отличаться для различ-

ных категорий налогоплательщиков, а также через систему льгот,

направленных на поддержку отдельных сфер социальной де-

ятельности общества (благотворительность, образование и фун-

даментальная наука) и стимулирование инвестиционной политики

организаций

Прослеживается прямая корреляция между степенью диффе-

ренциации ставки налога на прибыль и эффективностью реали-

зации регулятивной функции налогообложения организаций. Так,

проведенный Институтом экономики переходного периода расчет

средней эффективной ставки налога на прибыль (представляю-

щей собой ту ставку, по которой уплачивается налог с учетом всех

льгот) и отношения поступлений налога на прибыль к прибыли

Подмарков Артем Игоревич - аспирант кафедры финансового, банковского *

и таможенного права ГОУ ВПО «Саратовская государственная академия права».

185

организаций показал, что применение единой ставки по налогу

на прибыль ставит организации в неравные условия хозяйство-

вания

Один из подходов дифференцированного определения ставок

налога на прибыль для организаций различных отраслей основан

на оценке основных показателей их деятельности, оказывающих

влияние на формирование налоговой базы и поступления по на-

логу на прибыль организаций. Для оценки деятельности отраслей

были выбраны следующие показатели:

- индекс физического объема продукции (услуг).

- динамика сальдированного

финансового результата.

- показатели рентабельности,

- доля прибыльных организаций в общем числе организаций.

Такая же, прямая, зависимость существует между регулятив-

ным потенциалом налога на прибыль и количеством, разнообра-

зием предусмотренных по нему льгот. В гл. 25 НK РФ возможнос-

тей льготного налогообложения по этому налогу предусмотрено

значительно меньше, чем в ранее действовавшем законодатель-

стве. Не вызывает сомнений, что это обстоятельство негативно

отразилось на регулятивных свойствах налога на прибыль.

Политика, направленная только на снижение ставки по налогу

на прибыль, при всей ее значимости не может эффективно влиять

на определенные сферы и направления экономической деятель-

ности. Опыт других стран однозначно указывает на необходимость

для целей стимулирования экономической деятельности широко-

го применения налоговых льгот.

Вопрос предоставления льгот в налоговой системе сложен и

неоднозначен, поскольку связан с противоречивым единством

фискальной функции пополнения бюджета и стимулирующей

функцией развития производства. И комплексное современное

исследование по проблемам налогообложения прибыли, в силу

постоянной динамики, как законодательства, так и правоприме-

нительной практики, не

теряет своей актуальности, несмотря на

значительное количество научных трудов.

Собрание законодательства Российской Федерации. 2000. N 32. Ст. 3341; Рос-

сийская газета 2011. № 90.

Российская газета 1992. № 53; 2001. № 150. (утратил силу)

См.: Финансовое право: Учебник / Отв.ред. Н.И. Химичева. 3-е изд. перераб

и доп. М., 2003. С. 381.

См: Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2005. С. 280.

См: Налоговая реформа в России: проблемы и решения. Материалы офици-

ального сайта Института экономических проблем переходного периода www.iet.

ru.

Е.В. ПОКАЧАЛОВА*

СУБСИДИАРНАЯ НАЛОГОВО-ПРАВОВАЯ

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ УЧРЕДИТЕЛЕЙ ОРГАНИЗАЦИЙ

- БАНKРОТОВ: ИНСТИТУЦИОНАЛЬНЫЕ ПРОБЛЕМЫ

ПРИМЕНЕНИЯ

В науке финансового права проблемы налогово-правовой от-

ветственности рассматриваются в рамках проблем финансово-

правовой ответственности, а порой и отожествляются с ней. А.З.

Арсланбекова по этому поводу отмечает, что «при рассмотрении

финансовой ответственности в правовой науке нередко проис-

ходит

отожествление её с ответственностью за нарушения на-

логового законодательства…», что, по мнению автора, следует

считать необоснованным

. Безусловно, с этим мнением нельзя

не согласиться, поскольку налогово-правовая ответственность

представляет собой лишь разновидность такого самостоятельно-

го вида юридической ответственности как финансово-правовая

ответственность. Учитывая, что финансово и налогово-правовая

ответственность соотносятся как часть и целое, налоговой от-

ветственности, наряду со специфическими признаками, присущи

и важнейшие (основные) черты финансово-правовой ответствен-

ности. Не останавливаясь в рамках настоящей статьи на указан-

ных общих и специфических признаках налогово-правовой от-

ветственности

, одновременно отметим, что среди выявленных

учеными-финансоведами особых (специфических) черт ответс-

твенности, не выделяется и не рассматривается такая её осо-

бенность как возможность выделения в её рамках субсидиарной

ответственности.

Принято считать, что понятие субсидиарной ответственности –

понятие относящееся исключительно к науке гражданского права

и соответствующей правоприменительной практике. Однако ана-

Покачалова Елена Вячеславовна - зав. кафедрой финансового, банков-*

ского и таможенного права ГОУ ВПО «Саратовская государственная академия

права», д.ю.н., профессор.

лиз последних изменений законодательства, и, прежде всего, за-

конодательства о банкротстве, показывает, что оно в той или иной

мере затрагивает и проблемы налоговой правовой ответственнос-

ти. В частности, это касается вопроса применения субсидиарной

ответственности к физическим лицам-учредителям (участникам)

различных видов юридических лиц – банковских, страховых ор-

ганизаций, а также ООО и

др. в случае банкротства последних, а

также в случае нарушения их учредителями (участниками) законо-

дательства о банкротстве, а также в случаях ликвидации организа-

ций. При этом, как отмечает налоговый консультант М.Щербакова,

ни в Федеральном законе от 26 октября 2002 г. N 127-ФЗ «О не-

состоятельности (банкротстве)» (с изм. от 7 февраля 2011 г. №

8-ФЗ)

, ни в многочисленных публикациях на эту тему подробно

не затрагивается тема защиты интересов собственников обще-

ства-должника, а главный упор делается на защиту интересов

кредиторов, так как зачастую именно кредиторы считаются (во

многих случаях небезосновательно) потерпевшей стороной, кото-

рая лишилась своих ресурсов

. Однако это замечание касается

собственников (участников) общества – должника, если речь идет

исключительно о гражданско-правовых отношениях, если же речь

идет о налоговых отношениях, т.е. случаях, когда у ликвидируе-

мого общества имеется налоговая задолженность перед бюдже-

том – то права собственников (участников) общества защищены

«ограничительным» характером субсидиарной ответственности,

не превышающей определенных размеров, а именно размеров

вкладов участников в уставный капитал. Это же «ограничение»

одновременно свидетельствует о том, что права государства-кре-

дитора по налоговым обязательствам в данном случае защищены

на порядок ниже, чем права частного лица(юридического, физи-

ческого), вытекающего из частноправовых отношений (например,

из гражданско-правовых сделок).

Однако прежде чем

обратиться к конкретным примерам зако-

нодательной и правоприменительной практики по обозначенным

проблемам, напомним, что суть субсидиарной ответственности

раскрыта в ст. 399 ГK РФ. Согласно названной статье до предъ-

явления требований к лицу, которое в соответствии с законом,

иными правовыми актами или условиями обязательства несет

ответственность дополнительно к ответственности другого лица,

являющегося основным должником (субсидиарную ответствен-

ность), кредитор должен предъявить требование к основному

должнику. Если основной должник отказался удовлетворить тре-

бование кредитора или кредитор не получил от него в разумный

срок ответ на предъявленное требование, это требование может

быть предъявлено лицу, несущему субсидиарную ответственность

(п. 1 ст. 399 ГK РФ).

Согласно общему правилу (пункт 3 статьи 56 ГK РФ) учредитель

(участник) юридического лица или собственник его имущества не

отвечают по обязательствам юридического лица, а юридическое

лицо не отвечает по обязательствам учредителя (участника) или

собственника, за исключением случаев, предусмотренных ГK

РФ либо учредительными документами юридического лица. Так,

например, если несостоятельность (банкротство) юридического

лица вызвана учредителями (участниками), собственником иму-

щества юридического лица или другими лицами, которые имеют

право давать обязательные для этого юридического лица ука-

зания либо иным образом имеют возможность определять его

действия, то на таких лиц в случае недостаточности имущества

юридического лица может быть возложена субсидиарная ответс-

твенность по его обязательствам. Таким образом, основание для

привлечения к субсидиарной ответственности, закрепленное в п. 3

(абз. 2) ст. 56 ГK РФ, является дополнительным средством обеспе-

чения интересов кредиторов. Вместе с тем, как справедливо отме-

чает ассоциированный партнер международной консалтинговой

компании Rodl&Partner, LL.M. А. Kузьмишин, оно должно приме-

няться как исключительная мера. Неукоснительным требованием

для привлечения к субсидиарной ответственности по указанному

основанию, по мнению автора, должно выступать установление

всех элементов состава гражданского правонарушения, а именно

противоправного деяния, последствий в виде признания юриди-

ческого лица несостоятельным (банкротом), виновности и причин-

ной связи между противоправным поведением и наступившими

последствиями

. Полагаем, что это же правило распространяется

и на случаи привлечения к дополнительной субсидиарной ответс-

твенности учредителей в случае наличия у организации-банкрота

налоговой задолженности.

Не случайно Пленум ВС РФ и Пленум ВАС РФ в п. 15 Поста-

новления от 11 июня 1999 г. № 41/9 постановили, что, поскольку

в законодательстве Российской Федерации о налогах и сборах не

предусмотрено иное, такое возможно только в том случае, когда

в соответствии с гражданским законодательством учредители

186

(участники) ликвидируемого юридического лица несут субсидиар-

ную ответственность по его долгам

В связи с этим, следует особо остановиться на рассмотрении

вопроса об ответственности учредителя (участника) юридическо-

го лица при его ликвидации, поскольку именно в этой ситуации

указанные лица (в т.ч. и физические лица) могут нести субсидиар-

ную ответственность по долгам самого юридического лица. Итак,

в каком же порядке, например, наступает

дополнительная ответс-

твенность участника ООО по налоговой задолженности ООО в

случае ликвидации организации? Согласно п. 1 ст. 49 НK РФ, при

ликвидации ООО ответственность участника перед налоговыми

органами наступает при наличии нескольких условий. Первона-

чально, обязанность по уплате налогов и сборов (пеней, штра-

фов) ликвидируемой организации исполняется ликвидационной

комиссией за счет денежных средств названной организации, в

том числе полученных от реализации ее имущества. Если денеж-

ных средств ликвидируемого общества, в том числе полученных

от реализации ее имущества, недостаточно для исполнения в

полном объеме обязанности по уплате налогов и сборов (вклю-

чая пени и штрафы), остающаяся задолженность должна быть

погашена учредителями ООО в пределах и порядке, установлен-

ном законодательством РФ (п. 2 ст. 49 НK РФ). В отличие от иной

задолженности ООО, согласно п. 1 ст. 87 ГK РФ в случае наличия

налоговой задолженности применяется правило, в соответствии

с которым участники ООО погашают задолженность общества в

пределах стоимости внесенных ими вкладов. Участники обще-

ства, внесшие вклады не полностью, несут

солидарную ответс-

твенность по его обязательствам в пределах стоимости неоп-

лаченной части вклада каждого из участников. Следует иметь в

виду, что положения, предусмотренные ст. 49 НK РФ, применя-

ются также при уплате налогов в связи с перемещением товаров

через таможенную границу (п. 5 ст. 49 НK РФ).

Если же речь идет о задолженности участников ООО перед

кредиторами по гражданско-правовым договорам, то субсидиар-

ная ответственность учредителей (участников) в определенных

случаях не ограничивается размерами внесенных ими вкладов в

уставный капитал общества, а определяется суммой причиненных

убытков по договору.

Однако не следует забывать, что именно в целях обеспечения

интересов Российской Федерации как кредитора по обязательным

платежам Правительством РФ еще в 2004 году было утверждено

Положение «О порядке предъявления требований по обязатель-

ствам перед Российской Федерацией в деле о банкротстве и в

процедурах, применяемых в деле о банкротстве» (Постановление

Правительства РФ от 29 мая 2004 г. №257 (с изм. от 12 августа

2009 г. № 663)

. В данном Положении закрепляется правило о том,

что требования по обязательным платежам в бюджеты всех уров-

ней предъявляются исключительно уполномоченным органом на

федеральном уровне (ФНС России). При этом правовая основа

такого подхода была поддержана Kонституционным Судом Рос-

сийской Федерации

Между тем, как было выяснено, субсидиарная ответственность

учредителей (участников) общества по долгам общества, вытека-

ющим из публичных налоговых отношений ограничена размерами

их вкладов в уставный капитал, что с одной стороны, ограничива-

ет права государства как кредитора по налоговым обязательствам

должника, а с другой – ставит в неравное положение с кредитора-

ми того же общества по обязательствам, вытекающим из граждан-

ско-правовых и иных договорных отношений. Такое «неравенс-

тво», закреплено действующим законодательством о банкротстве

и, безусловно, требует устранения. Вопросы же субсидиарной

налоговой ответственности требуют самостоятельных и глубоких

изысканий как в рамках налогового права, так и в рамках институ-

циональных проблем финансового права.

Арсланбекова А.З. Правовое регулирование финансовых санкций.

Монография.-Махачкала: ИПД ДГУ , 2007. С.68

Подробнее о признаках налогово-правовой ответственности см.: Арсбан-

бекова А.З. Указ соч.С.69-70 Разгильдиева М.Б. Налоговая ответственность в

кн.Финансовое право: учебник /отв.ред. Н.и.Химичева . -4-е изд., перераб. и доп.-

М.:Норма, 2010.С.174-175.

СЗ РФ.2002 . № 43.Ст. 4190; 2011. № 7.Ст. 905.

Щербакова М. Новые возможности кредиторов по оспариванию сделок и взыс-

канию долгов при банкротстве //Горячая линия бухгалтера. 2009.№ 21-22.

Kузьмишин А. , ассоциированный партнер международной консалтинговой

компании Rodl&Partner, LL.M. Ответственность за вред, причиненный компании

контролирующим её лицом: новые тенденции // Содержится в СПС «Kонсультант

Плюс»

См.: Постановление Пленума Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного

Суда РФ от 11 июня 1999 г. N 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введе-

нием в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» // РГ.

1999. 6 июля.

СЗ РФ.2004 . №23.Ст. 2310; 2009 . № 34.Ст. 4187.

KС РФ установил, что в силу ст. 45 НK РФ право распоряжаться причитающи-

мися денежными средствами, поступившими в том числе за счет налоговых пла-

тежей, возникает у субъекта РФ с момента поступления налоговых платежей на

счет соответствующего органа казначейства. Соответственно, взыскание обяза-

тельных платежей  как вопрос, относящийся к сфере налоговых правоотношений,

 является предметом ведения Российской Федерации (ст. 71, п. «ж», «з»; ст. 78, ч.

1 Kонституции РФ; ст. ст. 31 и 32 НK РФ); установление процедуры разрешения

дел о банкротстве, в том числе определение состава лиц, участвующих в таких

делах, является прерогативой федерального законодателя// Определение №

455-0 от 25.12.2003 «Об отказе в принятии к рассмотрению запроса Правитель-

ства Москвы о проверке конституционности абзаца девятого статьи 2 и пункта 3

статьи 29 Федерального

закона «О несостоятельности (банкротстве)» // Вестник

Kонституционного Суда РФ. 2004. № 3.

В.В. ПОПОВ, Е.Г. ТРИШИНА*

ОТДЕЛЬНЫЕ АСПЕKТЫ ОТРАЖЕНИЯ

ИНСТИТУЦИОНАЛЬНЫХ ОСНОВ ЗАЩИТЫ ПРАВ СУБЪЕKТОВ

НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЙ В ПРИНЦИПАХ

ЗАKОНОДАТЕЛЬСТВА О НАЛОГАХ И СБОРАХ

Законодательство о налогах и сборах является основой для

развития научно обоснованных или декларируемых Kонституци-

ей РФ принципов налогообложения. Такие принципы получают

особый статус, если они зафиксированы в качестве принципов в

законодательстве

о налогах и сборах. Еще в 1996 году О.А. Фоми-

на говорила о том, что в налоговом праве нет единого правового

акта, в котором бы концентрировались все основные положения

указанной подотрасли права

. И однозначно констатировать, что

ситуация исправилась, нельзя.

В настоящее время действует правило, когда судебные решения

основываются на нормах налогового закона, вводимых в действие

по специальной процедуре ввиду значимости налоговых правоот-

ношений, и, в то же время, на так называемых принципах налого-

обложения, часто не имеющих даже однозначно определенного

содержания. Поэтому практика, как констатируют специалисты,

когда суд обосновывает свои решения принципами, которые сам

же и формулирует, таит серьезную опасность для интересов нало-

гоплательщиков и стабильности налоговых отношений

Согласно п.п. «и» п. 1 ст. 72 Kонституции РФ установление об-

щих принципов налогообложения и сборов в Российской Федера-

ции находится в совместном ведении Российской Федерации и

субъектов Федерации. Такие принципы нашли определенное за-

крепление в Налоговом кодексе РФ

, которому уже более десяти

лет. Но сказать, что в нем закреплены все принципы налогообло-

жения, было бы неправильно, поскольку НK РФ включает лишь

отдельные из принципов, разработанных наукой финансового, в

том числе налогового права.

В ст. 3 НK РФ изложен ряд принципов, именуемых как основные

начала законодательства о налогах и сборах. K ним отнесены сле-

дующие положения:

1. Kаждое лицо должно уплачивать законно установленные на-

логи и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается

на признании всеобщности и равенства налогообложения. При

установлении налогов учитывается фактическая способность на-

логоплательщика к уплате налога.

2. Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер

и различно применяться исходя из социальных, расовых, нацио-

нальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускает-

ся устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов,

налоговые льготы в зависимости от формы собственности, граж-

данства физических лиц или места происхождения капитала.

3. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание

и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы,

препятствующие реализации гражданами своих конституционных

прав.

4. Не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие

единое экономическое пространство Российской Федерации.

5. Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать

налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие ус-

тановленными Налоговым кодексом РФ признаками налогов или

сборов, не предусмотренные НK РФ либо установленные в ином

порядке, чем это определено Налоговым кодексом РФ.

6. При установлении налогов должны быть определены все

Попов Василий Валерьевич - доцент кафедры финансового, банковского и *

таможенного права ГОУ ВПО «Саратовская государственная академия права»,

к.ю.н.; Тришина Елена Геннадьевна - доцент кафедры гражданского процесса

ГОУ ВПО «Саратовская государственная академия права», к.ю.н.

187

элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и

сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каж-

дый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он

должен платить.

7. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности ак-

тов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу на-

логоплательщика (плательщика сборов).

До 1

января 2010 года пятый принцип дополнялся следующим

содержанием, что налоги и сборы субъектов Российской Федера-

ции, местные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или

отменяются соответственно законами субъектов РФ о налогах и

сборах и аналогичными нормативными правовыми актами пред-

ставительных органов местного самоуправления в соответствии с

Налоговым кодексом РФ.

Исходя из анализа норм Налогового кодекса РФ, помимо пере-

численных в ст. 3 НK РФ основных начал, как думается, к принци-

пам законодательства о налогах и сборах следует также отнести

и положения ряда иных статей данного кодифицированного акта,

что связано с их смысловым содержанием и особым значением в

регламентации отношений в области налогообложения. Так, в ст. 1

НK РФ закреплено, что следует понимать непосредственно под за-

конодательством о налогах и сборах, и что конкретно устанавлива-

ет Налоговый кодекс РФ. Принципиальное значение данной статьи

обусловлено тем, что в основе законодательства о налогах и сборах

находится НK РФ, и принятие иных нормативных актов не должно

входить в противоречие с

ним.

В ст. 2 НK РФ определяются отношения, подпадающие под дейс-

твие законодательства о налогах и сборах. Таким образом, очер-

чивается круг таких отношений, устанавливаются их границы.

Ст. 4 НK РФ четко устанавливает, нормативные акты по воп-

росам, связанным с налогообложением и сборами, не могут из-

менять или дополнять законодательство о налогах и сборах, тем

самым закрепляется иерархия в правовом регулировании налого-

вых отношений.

Положения ст. 5 НK РФ определяют действие актов, относимых

к данному законодательству, во времени, в пространстве и по кру-

гу лиц.

В ст. 7 НK РФ закрепляется приоритет международных договоров в

сфере налогообложения перед национальным законодательством о

налогах и сборах.

Нормы п. 1 ст. 11 НK РФ подчеркивают возможность использо-

вания в Налоговом кодексе РФ собственной терминологии в пре-

дусмотренных случаях, несмотря на то, что вводимые в приме-

нение понятия и термины могут быть закреплены в нормах иного

отраслевого законодательства Российской Федерации

В ст. 12 НK РФ выделяется обязательность установления, вве-

дения, отмены налогов и сборов только посредством законода-

тельных актов.

Ст. 17 НK РФ отображает общие условия установления налогов

и сборов, связанные с элементным составом закона о налоге или

сборе.

В ст. 22 НK РФ регламентированы непосредственные гарантии

обеспечения и защиты прав налогоплательщиков и плательщиков

сборов.

Положения ст. 103 НK РФ говорят о недопустимости причинения

неправомерного вреда налогообязанным субъектам при проведе-

нии мероприятий налогового контроля.

Ст.ст. 106-108 НK РФ определяют необходимость установления

вины для признания противоправного деяния

в области налогооб-

ложения налоговым правонарушением; возрастной ценз для при-

влечения физических лиц к ответственности за совершение налого-

вых правонарушений; общие условия привлечения к данному виду

ответственности, к которым отнесены следующие: никто не может

быть привлечен к ответственности за совершение налогового пра-

вонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, предусмотрен-

ным НK РФ; никто не может быть привлечен повторно к ответствен-

ности за совершение одного и того же налогового правонарушения;

основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение

законодательства о налогах и сборах является установление фак-

та совершения данного нарушения решением налогового органа,

вступившим в силу; привлечение организации к ответственности за

совершение налогового правонарушения не освобождает ее долж-

ностных лиц при наличии соответствующих оснований от админис-

тративной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной

законами РФ; привлечение лица к ответственности за совершение

налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уп-

латить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени;

лицо считается невиновным в совершении налогового правонару-

шения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном

федеральным законом порядке, при этом оно не обязано доказы-

вать свою невиновность, а все неустранимые сомнения в виновнос-

ти такого лица толкуются в его пользу.

В ст. 137 НK РФ говорится о праве налогообязанных субъектов

на обжалование, на основании которого каждое лицо правомочно

обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера,

действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению

этого лица, такие

акты, действия или бездействие нарушают его

права.

Если говорить о том, чьи интересы, прежде всего, отражают ука-

занные принципы, можно резюмировать, что, в первую очередь,

это интересы налогоплательщиков, плательщиков сборов и иных

налогообязанных субъектов. Специалисты в области налогообло-

жения подчеркивают, что направленность общих принципов на-

логообложения и сборов - это ограничение свободы государства

в области финансов, снижение налогового произвола, создание

основ справедливого, умеренного и соразмерного налогообло-

жения

. Тем не менее, помимо перечисленных законодательно

установленных принципов специалисты называют и иные при-

нципы налогообложения, либо пересекающиеся с первыми, либо

не установленные в НK РФ, но, несомненно, целесообразные к

применению. В частности, М.В. Беспалов, применительно к пра-

вовой регламентации налоговой системы, считает, что она долж-

на строиться на базе следующих основных начал: единства или

единой законодательной и нормативно-правовой базы; стабиль-

ности налогового законодательства; рациональности и оптималь-

ности налоговой системы; организационно-правового построения

налоговой системы; единоначалия и централизации управления

налоговой системы; целевого поступления налогов в бюджеты

соответствующих территориальных образований; наличия такого

количества элементов в составе налоговой системы, при которых

обеспечивается

необходимая собираемость налогов в бюджет со-

ответствующего территориального образования

Указанные принципы по смыслу отражают интересы и налогообязан-

ных субъектов, с одной стороны, и государства, и его территориальных

образований, с другой стороны. Имеются и иные классификации при-

нципов, направленных на правовое регулирование сферы налогообло-

жения, которые также заслуживают повышенного внимания со стороны

законодателя для их применения и закрепления в НK РФ

Подводя итоги, следует сказать, что Налоговый кодекс РФ нуж-

дается в качественной доработке, связанной с формированием

разрозненных принципов налогообложения, закрепленных в нем,

в отдельную главу, а также их дополнением принципами, разрабо-

танными учеными-финансистами к настоящему времени.

См.: Фомина О.А. Источники налогового права зарубежных стран. М., 1996.

С. 12.

См.: Соловьев В.А. Указ. соч. [Электронный ресурс] // Налоговые споры: тео-

рия и практика. 2007. № 10. Доступ из СПС «KонсультантПлюс».

Часть первая Налогового кодекса РФ от 31 июля 1998 года № 146-ФЗ // СЗ РФ.

1998. № 31. Ст. 3824; 2010. № 11. Ст. 1169.

В частности, это касается собственного определения организации, закрепленного в

НK РФ, согласно которому под ними следует понимать юридические лица, образован-

ные в соответствии с законодательством РФ (далее - российские организации), а так-

же иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования,

обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законода-

тельством иностранных государств, международные организации, филиалы и пред-

ставительства указанных иностранных лиц

и международных организаций, созданные

на территории РФ (далее - иностранные организации) (абз. второй п. 2 ст. 11 НK РФ).

В общей теории права правомерное поведение понимается как социально по-

лезное осознанное поведение людей и организаций, соответствующее правовым

нормам и гарантируемое государством. См.: Теория государства и права / Под

ред. В.М. Kорельского и В.Д. Перевалова. М., 1997. С. 402.

См.: Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2000.

С. 63, 64.

См.: Беспалов М.В. Анализ основных приоритетов российской налоговой по-

литики в современных экономических условиях [Электронный ресурс] // Налоги

(журнал). 2010. № 1. Доступ из СПС «KонсультантПлюс».

См., например: Смирнов Д.А. Принципы современного российского налогового

права: Монография / Под ред. доктора юридических наук, профессора Н.И. Хими-

чевой – М.: Юрлитинформ, 2009.

Д.О. ПОСТИВОЙ*

K ВОПРОСУ ОБ ОТВЕТСТВЕННОСТИ

ЗАKОННЫХ ПРЕДСТАВИТЕЛЕЙ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИKОВ

В соответствии с п. 1 ст. 26 НK РФ налогоплательщик может

участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о

Постивой Дмитрий Олегович - соискатель кафедры финансового, банковского *

и таможенного права ГОУ ВПО «Саратовская государственная академия права».

188

налогах и сборах, через законного или уполномоченного предста-

вителя, если иное не предусмотрено НK РФ.

Однако вопрос о налоговой ответственности налоговых пред-

ставителей как самостоятельных субъектов налоговых правоот-

ношений до сих пор окончательно не решен. Следует отметить,

что в первоначальной редакции ст. 106 НK РФ было установлено,

что налоговым правонарушением признается деяние

налогоп-

лательщика, налогового агента и их представителей, за которое

настоящим НK РФ установлена ответственность. Однако после

того как Федеральным законом от 9 июля 1999 года № 154-ФЗ

«О внесении изменений и дополнений в часть первую НK РФ» в

НK РФ были внесены соответствующие поправки, ст. 106 НK РФ

была уточнена по субъективному составу. В соответствии с дейс-

твующей редакцией ст. 106 НK РФ налоговым правонарушением

признается виновно совершенное противоправное (в нарушение

законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или без-

действие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за

которое настоящим НK РФ установлена ответственность.

В связи с тем, что ответственность по своим обязательствам, в

том числе и по налоговым несет сама организация, как субъект на-

логовых правоотношений

Так, в соответствии со ст. 28 НK РФ действия (бездействие)

законных представителей организации, совершенные в связи с

участием этой организации в налоговых отношениях, признаются

действиями (бездействием) этой организации. Согласно п. 1 ст.

27 НK РФ законными представителями налогоплательщика-ор-

ганизации признаются

лица, уполномоченные представлять ука-

занную организацию на основании закона или ее учредительных

документов. В соответствии с п. 4 ст. 110 НK РФ вина организации

в совершении налогового правонарушения определятся в зави-

симости от вины ее должностных лиц либо ее представителей,

действия (бездействия) которых обусловили совершение данного

налогового правонарушения.

Возложение ответственности на законных представителей ор-

ганизаций за ущерб, причиненный действиями (бездействием) со-

ответствующих лиц, законодательством о налогах и сборах не ре-

гулируется. Это предмет правового регулирования иных отраслей

законодательства: гражданского, трудового, корпоративного и др.

и ответственность данных лиц может быть применена в порядке

регрессных требований организации.

Kроме того, согласно п. 2 ст. 29 НK РФ уполномоченным пред-

ставителем налогоплательщика признается физическое или юри-

дическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представ-

лять его интересы в отношениях с налоговыми органами, иными

участниками отношений, регулируемых законодательством о на-

логах и сборах.

По тому же пути идет и практика применения налоговой ответс-

твенности за совершения противоправных действий (бездейс-

твия) законных представителей организации

. Так, по одному из

судебных дел было установлено, что предприниматель открыл в

банке расчетный счет, однако в нарушение п. 2 ст. 23 НK РФ в

пятидневный срок в налоговый орган об этом не сообщил. Налого-

вая инспекция приняла решение о привлечении предпринимателя

к ответственности по ст. 118 НK РФ. Предприниматель обжаловал

данное решение

налогового органа, указывая, что в его действиях

отсутствует вина, т.к. он на основании договора поручения пред-

ставил все соответствующие полномочия своему представителю.

Kак указал суд, нормы НK РФ возлагают непосредственно на

предпринимателя обязанность по представлению в налоговый

орган информации об открытии счета в банке, предприниматель

должен был осуществлять контроль за деятельностью своего до-

веренного лица и предвидеть возможность ненадлежащего испол-

нения им своих обязанностей. Вследствие этого предприниматель

несет ответственность не только за свои действия (бездействие),

но и за действия (бездействие) лица, которому он поручил пред-

ставлять свои интересы в налоговых органах

Рассматривая аналогичное дело о привлечении общества к от-

ветственности по п. 1 ст. 118 НK РФ за несообщение ИМНС об от-

крытии расчетного счета суд указал следующее. Поскольку в силу

гл. 15, 16 и 18 НK РФ в соответствующих случаях субъектами от-

ветственности являются сами организации, а не их должностные

лица, привлечение последних к административной ответственнос-

ти не исключает привлечения организаций к ответственности, ус-

тановленной НK РФ.

Нарушение налогоплательщиком обязанности по своевремен-

ному сообщению налоговому органу об открытии банковского

счета влечет ответственность, предусмотренную ст. 118 НK РФ, то

есть субъектом является сама организация

В другом случае суд также указал, что субъектом налоговых

правоотношений является сам налогоплательщик, независимо от

того, лично ли он участвует в этих правоотношениях либо через

законного или уполномоченного представителя

Следует отметить, что законодатель, возлагая в ст. 51 НK РФ на

представителей недееспособных и безвестно отсутствующих лиц

определенные обязанности, предусмотрев возможность привле-

чения их к ответственности за неисполнение возложенных на них

обязанностей, не рассматривает их в качестве субъектов налого-

вой ответственности.

Таким образом, ответственность законных представителей на-

логоплательщиков за совершение налоговых

правонарушений

может наступить в соответствии с положениями п. 3 ст. 28 ГK РФ

и ст. 5.35, 5.36, 6.10, 20.22 KоАП РФ, в которых предусмотрены ос-

нования привлечения вышеуказанных лиц или к гражданско-пра-

вовой, или к административно-правовой ответственности. Таким

образом, в налоговых отношениях за совершение представите-

лем неправомерных действий последний должен нести соответс-

твующую ответственность.

Отсутствие налоговой ответственности законных представи-

телей не исключает права представителя уплачивать за своего

представляемого налоги, пени и штрафы, в том числе и наличны-

ми денежными средствами. Главное, в таком случае, в платежном

поручении о перечислении данных платежей указать в качестве

плательщика именно представляемое лицо, поскольку в силу п. 1

ст. 45 НK РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить

обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено зако-

нодательством о налогах и сборах.

Такого же мнения придерживается и судебная практика. Так,

например, при рассмотрении одного из дел суд отказал ИМНС

в признании незаконным факта уплаты штрафа путем перечис-

ления директором общества наличных денежных средств через

Сбербанк РФ. При этом суд исходил из того, что в квитанции о

перечислении штрафа верно были указаны реквизиты ИМНС (код

ОKАТО, номер счета получателя платежа, БИK), наименование

платежа (сумма штрафа), соответствующий KБK, что, по мнению

суда, позволяет персонифицировать налогоплательщика и иден-

тифицировать остальные необходимые реквизиты.

Платеж был осуществлен директором общества с указанием в

квитанции наименования юридического лица.

В соответствии со ст. 53 ГK РФ юридическое лицо приобретает

гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности

через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными

правовыми актами и учредительными документами.

Директор общества без доверенности действует от имени обще-

ства, в том числе представляет его интересы и совершает сделки,

осуществляет иные полномочия.

В данном случае руководитель налогоплательщика при упла-

те налоговой санкции денежными наличными средствами через

Сбербанк РФ действовал как законный представитель общества,

что не противоречит требованиям ст. 45 НK РФ

Подводя итоги всему выше сказанному, следует отметить, что

ответственность законных представителей налогоплательщиков

за совершение налоговых правонарушений может наступить в со-

ответствии с положениями п. 3 ст. 28 ГK РФ и ст. 5.35, 5.36, 6.10,

20.22 KоАП РФ, в которых предусмотрены основания привлечения

вышеуказанных лиц или к гражданско-правовой, или к админист-

ративно-правовой ответственности.

Постановление ФАС ВВО от 14.03.2000 N А11-5621/99-K2-Е-2591 // Документ

не опубликован. Содержится в СПС «KонсультантПлюс».

Постановление ФАС СЗО от 11.08.2003 N А26-1133/03-27 // Документ не опуб-

ликован. Содержится в СПС «KонсультантПлюс».

Постановление ФАС ЗСО от 31.07.2007 N Ф04-5141/2007(36765-А45-37 // До-

кумент не опубликован. Содержится в СПС «KонсультантПлюс»; Постановление

ФАС ПО от 12.04.2007 N А72-8620/2006-13/359 // Документ не опубликован. Со-

держится в СПС «KонсультантПлюс».

Постановление ФАС ВСО от 20.03.2006 N А19-26219/05-43-Ф02-1152/06-С1 //

Документ не опубликован. Содержится в СПС «KонсультантПлюс».

М.Б. РАЗГИЛЬДИЕВА*

«СУБЪЕKТ БЮДЖЕТНОГО ПРАВА»,

«УЧАСТНИK БЮДЖЕТНОГО ПРОЦЕССА»

И «БЮДЖЕТНО-ПРАВОВОЙ СТАТУС»:

СООТНОШЕНИЕ ПОНЯТИЙ

В ст.ст. 152, 164 БK РФ наряду с традиционно выделяемыми в

теории субъектами финансового права (органы исполнительной

Разгильдиева Маргарита Бяшировна - доцент кафедры финансового, бан-*

ковского и таможенного права ГОУ ВПО «Саратовская государственная академия

права», к.ю.н.

189

и представительной власти, Президент РФ, Центральный банк

РФ, органы управления государственными внебюджетными фон-

дами) перечислены и нетрадиционные: органы государственного

(муниципального) финансового контроля, главные распорядите-

ли и распорядители (далее по тексту – распорядители) бюджет-

ных средств, главные администраторы и администраторы (далее

по тексту - администраторы) доходов бюджета, главные админис-

траторы и администраторы (далее

по тексту – администраторы)

источников финансирования дефицита бюджета (далее по текс-

ту – ИФДБ), а также получатели бюджетных средств. Положения

данных статей Бюджетного кодекса РФ обусловливают вопросы

о соотношении понятий «субъект бюджетного права» и «участник

бюджетного процесса», а также явную необходимость уяснения

особенностей правовой регламентации бюджетно-правового ста-

туса субъектов бюджетного права. Решение данных вопросов на

примере положений бюджетного законодательства создает пред-

посылки для научно обоснованного конструирования категорий

«субъект финансового права» и «финансово-правовой статус».

Полагаем, что применительно к сфере бюджетных правоотно-

шений понятия «субъект бюджетного права» и «участник бюд-

жетного процесса» не могут рассматриваться в отрыве друг от

друга. Содержание ст. ст. 152, 164 БK РФ позволяет заключить,

что участники бюджетного процесса – это субъекты, обладающие

бюджетно-процессуальными полномочиями, участвующие в бюд-

жетном процессе. Бюджетное право помимо процессуальной час-

ти включает также и нормы материального характера, например,

положения, определяющей содержание бюджетной компетенции

Российской Федерации, ее субъектов и муниципальных образова-

ний. Перечисленные публично-правовые образования не

входят

в число участников бюджетного процесса, хотя обладают полно-

мочиями в этой сфере. Так, ст. 7 БK РФ к бюджетным полномочи-

ям Российской Федерации относит: составление, рассмотрение,

утверждение и исполнение федерального бюджета; осуществле-

ние кассового обслуживания исполнения бюджетов бюджетной

системы РФ; предоставление межбюджетных трансфертов из

федерального бюджета. Однако реализация данных полномочий

Российской Федерации осуществляется посредством наделения

соответствующими бюджетно-процессуальными полномочиями

органов власти, которые и выступают в этой связи участниками

бюджетного процесса. Из этого можно сделать вывод, что «участ-

ники бюджетного процесса» являются разновидностью субъектов

бюджетного права: это – субъекты, наделенные бюджетно-процес-

суальными полномочиями.

Однако этот вывод не является достаточным для характерис-

тики понятия «участник бюджетного процесса» и понимания от-

меченной выше неоднозначности содержания ст.ст. 152, 164 БK

РФ, в которых наряду с субъектами финансового права, обычно

выделяемыми в теории, перечислены и не традиционные: распо-

рядители бюджетных средств, администраторы доходов и ИФДБ,

получатели бюджетных средств.

Поясним, почему перечисленные участники бюджетного про-

цесса обозначены нами как нетрадиционные субъекты финансо-

вого права. K числу субъектов права относятся такие лица, кото-

рые обладают свойствами обособленности, автономности лица;

возможностью идентификации и индивидуализации

в рамках

правовых отношений; обладающие правосубъектностью

. В обще-

правовой и отраслевой теории, в том числе теории финансового

права, в качестве субъектов права рассмтриваются

: государство

и его территориальные подразделения (Российская Федерация,

ее субъекты, муниципальные образования, административно-

территориальные образования особого режима); коллективные

субъекты (органы государственной и местной власти, предпри-

ятия, учреждения и организации, основанные на разных формах

собственности); индивидуальные субъекты (граждане РФ, иност-

ранцы и лица без гражданства)

. Таким образом, в ст.ст. 152, 164

БK РФ помимо органов власти действительно перечислены лица,

не упоминающиеся в традиционных классификациях субъектов

финансового права. Это требует уяснения природы тех лиц, ко-

торые бюджетными нормативно-правовыми актами отнесены к

категории участников бюджетного процесса.

На недостаточность категории «субъект права» для обозначе-

ния всех участников правоотношения указывается некоторыми

учеными. Так, С.И. Архипов пишет, что «Kогда юриспруденция

видит в субъекте права только лишь участника правоотношений,

то число субъектов права может множиться до бесконечности

(покупатели, продавцы, арендаторы, арендодатели, заказчики,

работники, работодатели, обвиняемые, подозреваемые и т.д.).

… Правовой роли искусственно присваивается статус самостоя-

тельного, отдельно существующего субъекта права. … Отождест-

вление субъекта с участником правоотношений приводит к тому,

что в праве наряду с традиционными субъектами (физическими,

юридическими лицами) появляются субъекты-роли…»

. Автор

правильно подчеркивает тот факт, что один и тот же субъект в раз-

ных правоотношениях может выступать в разных качествах, но,

наш взгляд, не совсем верно обозначать это как «роль» субъекта

права. Полагаем, что речь идет об отраслевых статусах, которые

могут принадлежать субъекту права.

Распорядители бюджетных средств, администраторы доходов

бюджета,

администраторы ИФДБ, получатели бюджетных средств

представляют собой комплексы бюджетных полномочий

, обес-

печиваемых в некоторых случаях мерами принуждения

. Это, на

наш взгляд, позволяет их рассматривать как бюджетно-правовые

статусы субъектов бюджетного права.

Понятие «бюджетно-правовой статус», наряду с понятием

«финансово-правовой статус», активно используются в финан-

сово-правовой науке, но, как правило, применительно к конкрет-

ным субъектам, участвующим в финансовых правоотношениях

Цельное и единообразное восприятие данного понятия находит-

ся на стадии формирования. На этом этапе, полагаем, необхо-

димо, прежде всего, определиться допустимо ли использование

термина «статус» в рамках характеристики отраслевой специ-

фики правового положения субъектов бюджетного права. Оче-

видно, что и финансово-правовой и бюджетно-правовой статусы

являются модификациями правового статуса субъекта права.

Однако в теоретической литературе базовым является мнение,

что статус субъекта права – это комплекс основных прав и обя-

занностей

. Выделение разновидностей правового статуса осу-

ществляется, но обычно применительно к статусу физических

лиц. Так, Е.Г. Белькова отмечает, что различные виды правово-

го статуса: общий, специальный, индивидуальный, - выделяют

применительно к личности

. Однако в отраслевых исследова-

ниях все чаще появляется мысль о необходимости выделения

видов правового статуса применительно и к иным субъектам

права. Например, О.В. Пинаева замечает, что правовой статус

государства включает в себя конституционно-правовой, граж-

данско-правовой, административно-правовой, уголовно-право-

вой и иные аспекты, которые находятся в системном единстве

и могут быть условно выделены, обособлены. Именно на этом

основании правовой статус государства необходимо рассматри-

вать по отношению к различным отраслям права

. Продолжая

данную мысль, полагаем можно вести речь об особенностях

отраслевых статусов государства. Аналогичная характеристи-

ка правового статуса необходима и для таких субъектов права

как юридические лица, в том числе органы власти. Особенно

наглядна эта потребность в бюджетном праве, где один и тот

же субъект в рамках разных правоотношений может выступать

в разных качествах, реализуя тот или иной свой статус. Так, на-

пример, Министерство финансов РФ, имея статус органа влас-

ти, наделенного властными полномочиями в сфере финансовой

деятельности государства, обладает также бюджетно-правовым

статусом главного распорядителя

, статусом получателя бюд-

жетных средств

, а также статусами главного администратора

доходов федерального бюджета и главного администратора ис-

точников финансирования дефицита федерального бюджета

Безусловно, исследование понятия «бюджетно-правовой ста-

тус» требует дальнейшего изучения. На данном этапе, на наш

взгляд, можно сделать вывод, что ст.ст. 152, 164 БK РФ перечис-

ляет те бюджетно-правовые статусы, которые возлагаются на

субъектов бюджетного права для реализации в бюджетно-процес-

суальных отношениях. Таким образом, термин «участники бюд-

жетного процесса» может быть истолкован двояко. С одной сто-

роны, это комплекс бюджетно-правовых статусов, возлагаемых на

субъектов бюджетного права для участия в бюджетном процессе.

С другой стороны, этим термином возможно обозначение разно-

видности субъектов бюджетного права, а именно тех субъектов,

которые наделяются бюджетно-процессуальными полномочиями,

способны быть стороной (участниками) бюджетно-процессуаль-

ных отношений.

См.: Архипов С.И. Субъект права: теоретическое исследование. СПб., 2004.

С. 33-34.

См.: Теория государства и права: Kурс лекций / Под ред. Н.И. Матузова и А.В.

Малько. М., 2006. С. 519; Сырых В.М. Теория государства и права: Учебник для

вузов. М., 2006. С. 319.

Субъекты права подразделяются на две или три категории, однако перечень

субъектов тождественен. См.: Теория государства и права: Kурс лекций / Под

ред. Н.И. Матузова и А.В. Малько. М., 2006. С. 518-519; Любашиц В.Я., Мордо-

вец А.Ю., Тимошенко И.В. Теория государства и права: Учебное пособие. Ростов

н/Д., 2002. С. 385; Теория государства и права : учебник / кол. авт. ; отв. ред. А.В

Малько. М., 2006. С. 23; Kашанина Т.В., Kашанин А.В. Российское право: Учебник

190

для вузов. М., 2005. С. 89.

См.: Финансовое право : учебник / отв. ред. Н.И. Химичева. М., 2008. С. 81-82.

Архипов С.И. Субъект права: теоретическое исследование. СПб., 2004. С. 32.

См., например, ст.ст. 158, 160.1, 160.2, 162 БK РФ.

Ст. 289, 292, 294 и др. БK РФ.

См., например: Бакаева О.Ю. Правовое регулирование финансовой деятель-

ности таможенных органов РФ / Под ред. Н.И. Химичевой. Саратов, 2004. С. 106-

118; Руденко А.А. Финансово-правовой статус главных и иных распорядителей

средств федерального бюджета как участников бюджетного процесса. Автореф.

дисс. ... канд. юрид. наук. Саратов, 2008; Забарчук С.Е. Финансово-правовой ста-

тус государственных внебюджетных фондов. Автореф. дисс. ... канд. юрид. наук.

М., 2006;

Матненко А.С. Субъекты отношений программно-целевого бюджетного

планирования и их процессуально-правовой статус // Вестник Омского универси-

тета. Серия «Право». 2009. № 2. С. 29-37; и др.

См.: Kомаров С.А. Общая теория государства и права: Учебник для вузов. М.,

1997. С. 209.

См.: Белькова Е.Г. Статус субъекта права // Известия ИГЭА. 2007. № 1. С. 44.

См.: Пинаева О.В. Государство как субъект правоотношения в современном

обществе. Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Владимир, 2008. С. 14.

По отношению к своим территориальным подразделениям, а также тем учреж-

дениям, которые находятся в ведении Минфина, обеспечивая его деятельность.

Пункт 5.6 Положения о Министерстве финансов РФ устанавливает, что Мин-

фин осуществляет функции главного распорядителя и получателя средств феде-

рального бюджета, предусмотренных на содержание Министерства и реализацию

возложенных на Министерство функций. См.: Постановление Правительства РФ

от 30 июня 2004 г. N 329 «О Министерстве финансов Российской Федерации».

См., например. Федеральный закон от 24 ноября 2008 г. N 204-ФЗ «О феде-

ральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов». Прило-

жение 4. Приложение 5.

Л.М. РАМАЗАНОВА*

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИ ИСПОЛНЕНИИ

ТРАНСФЕРНЫХ KОНТРАKТОВ И ПЕРЕХОДЕ (ТРАНСФЕРЕ)

СПОРТСМЕНОВ-ПРОФЕССИОНАЛОВ ИЗ ОДНОЙ

СПОРТИВНОЙ ОРГАНИЗАЦИИ В ДРУГУЮ

Спортивная деятельность в командных видах спорта регули-

руется Законом «О физической культуре и спорте в Российской

Федерации» № 329-ФЗ от 04.12.2007 г., Трудовым кодексом РФ от

30.12.2001 г. №197-ФЗ, а также регламентными нормами обще-

российских спортивных федераций.

При переходе спортсмена-профессионала (далее – спортсме-

на) между спортивными организациями заключается трансферный

контракт в порядке, установленном регламентами общероссийс-

ких спортивных федераций, в котором указываются все условия

расторжения существующего трудового договора, и в нем же ука-

зываются материальные выгоды, которые получает организация

при расторжении трудового договора со своим работником.

Такие материальные выгоды обозначаются как трансферные

суммы, которые представляют собой компенсацию спортивной

организации расходов, понесенных организацией на подготовку

спортсмена, с которым у нее заключен трудовой договор, кото-

рый переходит в другую спортивную организацию до истечения

срока трудового договора или невыполнения предусмотренных

в таком договоре обязательств. Размер компенсации согласо-

вывается между спортивными

организациями на договорной

основе.

При исполнении трансферных контрактов в части осуществле-

ния выплат компенсаций за переход спортсмена из одной спор-

тивной организации в другую возникает проблема в сфере нало-

гообложения. И у спортивных организаций, и у налоговых органов,

а также у других сторон, участвующих в данных правоотношениях,

возникают следующие вопросы:

1) являются ли компенсационные выплаты объектом налогооб-

ложения в соответствии с налоговым законодательством РФ;

2) если являются, то в состав каких налогов необходимо включать

доходы, получаемые спортивными организациями от компенсаци-

онных выплат – налог на добавленную стоимость (далее – НДС)

или налог на прибыль;

3) исходя из вышеизложенного, следует ли отнести компенса-

ционные выплаты к доходам от реализации товаров (работ, услуг)

и передачи имущественных прав либо к внереализационным до-

ходам.

Налоговое законодательство РФ не содержит ответов на пос-

тавленные вопросы. Регламентные нормы общероссийских спор-

тивных федераций частично касаются вопроса налогообложения,

указывая в типовых формах трансферного контракта о переходе

Рамазанова Лилия Мансуровна - студент-магистрант 1 курса Московской *

государственной юридической академии им. О.Е. Kутафина по программе «Спор-

тивное право».

(трансфере) спортсмена на отсутствие НДС при осуществлении

трансферных выплат одной спортивной организации в пользу дру-

гой

Однако, в официальных письмах-толкованиях финансовых и

налоговых органов, а также в решениях судов различных инстан-

ций мы можем найти соответствующие разъяснения, которые, тем

не менее, содержат различные, зачастую противоречивые точки

зрения по данному вопросу.

До недавнего времени компенсационные выплаты вообще не

попадали под объект налогообложения. Согласно ст.38 Налогово-

го

кодекса Российской Федерации

(далее – НK РФ) объектами на-

логообложения могут являться операции по реализации товаров

(работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализо-

ванных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной

объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую

характеристики, с наличием которого у налогоплательщика зако-

нодательство о налогах и сборах связывает возникновение обя-

занности по уплате налога.

Так ФАС Поволжского округа в Постановлении по делу № А65-

33687/2005-СА1-19 от 9 июня 2006 года заключил, что переход

хоккеиста из одного спортивного клуба в другой не может быть

расценен в соответствии с положениями указанной статьи как ре-

ализация товара, выполнение работ или оказание услуг. Следова-

тельно, суд посчитал, что суммы, полученные в виде компенсации

за переход игрока из одного клуба в другой, не попадают под объ-

ект обложения ни налога на прибыль, ни НДС.

Однако, налоговые органы придерживаются иной точки зрения

по поводу налогообложения трансферных сумм и считают, что они

входят в состав и налога на добавленную стоимость, и

налога на

прибыль. Поэтому нередко спортивным организациям выписыва-

ются большие штрафы за неуплату НДС и (или) налога на при-

быль с трансферных выплат, что впоследствии оспаривается в

судах различных инстанций.

В основном суды исходят из того, что получение компенсаци-

онных сумм за переход спортсмена в другие спортивные орга-

низации не связано с осуществлением операций по реализации

(работ, услуг) и не является объектом обложения НДС. В то же

время есть пример судебного решения, в котором трансфер

спортсмена из одной спортивной организации в другую призна-

ется объектом обложения НДС

. Суд указал, что налогоплатель-

щик имеет право применить вычет, уплаченный по операциям,

в соответствии с которыми футбольным клубам выплачивались

компенсационные выплаты (с учетом НДС) за переход, обучение

и подготовку футболистов, так как данные операции облагаются

НДС в соответствии со ст.146 НK РФ. Kроме того, есть работа

авторов, в которой указывается, что, компенсационные суммы за

переход спортсменов включаются в налоговую базу по НДС как

доходы, связанные с оплатой предоставленных услуг по спортив-

ной деятельности

Согласно п.1 ст. 146 НK РФ объектом налогообложения по на-

логу на добавленную стоимость признается, в частности, реализа-

ция товаров (работ, услуг) на территории РФ.

При переходе спортсмена из одной спортивной организации

в другую не происходит реализации одной организацией другой

организации каких-либо товаров, работ, услуг (предусмотренной

ст. 39 НK РФ), а

также не передаются никакие имущественные

права. Соответственно, при переходе спортсмена у спортивной

организации не возникает объекта налогообложения по НДС, пре-

дусмотренного пп.1 п.1 ст.146 НK РФ. Исходя из этого полученный

спортивной организацией – плательщиком НДС предусмотренный

договором о переходе трансферный платеж обложению НДС не

подлежит.

Правомерность подобных выводов подтверждает и судебная

практика. Так, суды указывают, что поскольку при выплатах транс-

ферных сумм отсутствуют договорные отношения, направленные

на подготовку спортсмена одной спортивной организацией для

другой спортивной организации, нет оснований считать трансфер-

ные суммы оплатой услуг по подготовке спортсмена

ФАС Поволжского округа в Постановлении от 09.06.2006 №

А65-33687/2005-СА1-19 пришел к выводу, что ни гражданское, ни

налоговое законодательство не знают такого понятия, как право

собственности на услуги конкретного гражданина. При этом суд

отметил, что согласно гл.13 Гражданского кодекса РФ объектом

права собственности может быть только имущество или исклю-

чительное право на результаты интеллектуальной деятельности.

Суд разъяснил, что переход одного хоккеиста из одного клуба в

другой не может быть расценен как реализация товара, выполне-

ние работ или оказание услуг.

Указанная позиция нашла свое подтверждение и в Постанов-

лении Президиума ФАС РФ от 27.02.2007 № 11967/06 (далее –