Бойко Л.Г. Облікова політика підприємства

Подождите немного. Документ загружается.

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ

ХАРКІВСЬКА НАЦІОНАЛЬНА АКАДЕМІЯ МІСЬКОГО

ГОСПОДАРСТВА

Л. Г. Бойко

Конспект лекцій

ОО

ББ

ЛЛ

ІІ

КК

ОО

ВВ

А А

ПП

ОО

ЛЛ

ІІ

ТТ

ИИ

КК

А А

ПП

ІІ

ДД

ПП

РР

ИИ

ЄЄ

ММ

СС

ТТ

ВВ

АА

(для студентів 3 курсу заочної форми навчання

освітньо-кваліфікаційного рівня бакалавр,

галузі знань 0305 - ,,Економіка і підприємництво

”,

напряму підготовки 6.030509 - „Облік і аудит”)

Харків

ХНАМГ

2010

Бойко Л. Г. Конспект лекцій для самостійного вивчення дисціпліни

„Облікова політика підприємства” (для студентів 3-курсу заочної форми

навчання освітньо-заліфікаційного рівня бакалавр, галузі знань 0305

,,Економіка і підприємництво”, напряму підготовки 6.030509 ,, Облік і аудит") /

Л. Г. Бойко; Харк. нац. акад. міськ. госп-ва. - Х.: ХНАМГ, 2010 – 178 с.

Автор: Л. Г. Бойко

Дисципліна «Облікової політика підприємства» є однією зі складових,

яка забезпечує формування професійних знань спеціалістів за спеціальністю

«Облік і аудит». Метою вивчення дисципліни є засвоєння принципів, методів і

процедур бухгалтерського обліку, які необхідно застосовувати на кожному

підприємстві з метою складання і подання звітності та процесу ефективного

контролю за господарською діяльністю.

Рецензент: д.е.н., проф. Ачкасов А. Є.

Затверджено кафедрою Економіки підприємств міського господарства,

факультету післядипломної освіти та заочного навчання, протокол № 3

від 03.11. 2009р.

Змістовий модуль 1.1.

Необхідність і сутність облікової політики підприємства за

нормативно-правовими актами.

Тема 1. Суб'єкти й нормативно-правові акти регулювання

облікової політики

План теми:

1. Необхідність і сутність облікової політики за нормативно-правовими

актами.

2. Облікова політика підприємства в контексті теорії бухгалтерського

обліку.

3. Нормативно-правові акти регулювання облікової політики.

4. Суб”єкти і нормативно-правові акти регулювання облікової політики.

Ключові слова та словосполучення: суб'єкти нормативно-правового регулювання

облікової політики, держава та її державні органи, органи управління фінанасами, органи

місцевого самоврядування, основний нормативно-правовий документ, який визначає

необхідність облікової політики підприємства, Закон України «Про бухгалтерський облік та

формування звітності в Україні», Бюджетний кодекс України, П (С)БО1 «Загальні вимоги до

фінансової звітності», визначення облікової політики на основі положень (стандартів)

бухгалтерського обліку та інших нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку і

фінансової звітності.

Вступ

Ринкові умови господарювання зумовлюють певні специфічні

особливості ведення бухгалтерського обліку, зумовлені тим, що на відміну від

адміністративно-командної економіки з її жорстким інваріантним

декретуванням його методики, підприємства, як констатується в Законі України

«Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», самостійно

визначають свою облікову політику.

Звісно, що при цьому мають враховуватись вимоги, які встановлені тим

же законом щодо державного регулювання бухгалтерського обліку та

складання фінансової звітності з метою створення єдиних правил, які є

обов'язковими для всіх підприємств та гарантують і захищають інтереси

користувачів. У той же час ринкові перетворення зумовлюють більшу свободу

дій суб'єктів господарювання. Це стосується також технологічних аспектів

забезпечення відображення в бухгалтерському обліку результатів їх діяльності,

оскільки розмаїття економічних взаємовідносин за умов демократизації

унеможливлює уніфікацію його методики на кожному підприємстві за

централізованим консервативним регулюванням.

Отож, на кожному підприємстві треба, базуючись на встановлених

основних принципах, визначати власну облікову політику — сукупність

принципів, методів і процедур, які використовує підприємство для складання та

подання фінансової звітності.

З одного боку це зумовлено необхідністю збереження єдиної методології

формування облікової інформації, а з іншого — особливостями діяльності

суб'єктів господарювання і доцільністю вибору найоптимальнішого варіанта

ведення бухгалтерського обліку — від застосування тих чи інших методів

формування інформації з визначених у Положеннях (стандартах)

бухгалтерського обліку, до його організаційного забезпечення через створення

власної облікової служби на чолі з головним бухгалтером чи інших способів

ведення, в тому числі й на договірних засадах із спеціалістами-аудиторами

тощо.

Таким чином, необхідність формування теоретично обґрунтованої

облікової політики, яка б могла бути практично застосована на підприємствах

України, очевидна.

1. Необхідність і сутність облікової політики за нормативно-

правовими актами

Необхідність формування облікової політики на підприємстві зумовлена,

насамперед, особливостями діяльності останнього, які не можуть бути

відображені з достатньою повнотою в жодному нормативному документі

внаслідок їх специфічності, хоч у цілому бухгалтерський облік на кожному

підприємстві ґрунтується на відповідному нормативно-правовому забезпеченні

— законах і підзаконних, актах (положеннях, інструкціях, директивах,

рекомендаціях, наказах тощо), які безпосередньо регулюють організацію

бухгалтерського обліку і звітності, а також вимогах фінансового,

господарського і земельного права. Тому ступінь свободи конкретного

підприємства у формуванні облікової політики, як зазначають науковці,

законодавче обмежений державною регламентацією бухгалтерського обліку у

вигляді переліку методик і облікових процедур. Однак передбачаються

допустимі альтернативні варіанти і підприємство має можливість вибору

конкретних способів оцінки, калькулювання, складу бухгалтерських рахунків

тощо. Саме ці обставини дозволяють стверджувати, що необхідність

формування облікової політики підприємства об'єктивно зумовлена.

Розглядаючи облікову політику в контексті загальнотеоретичному,

усе-таки не можна обійти увагою питання методичні, оскільки вони тісно

пов'язані. Водночас поки що існує доволі аморфне розуміння не тільки сутності

облікової політики, але навіть щодо визначення суб'єктів їх формування

безпосередньо на підприємствах. Наприклад, стверджують, що

«...реформування облікової політики доцільно здійснювати за кількома

етапами, першим із яких є організаційний — створення виконавчого органу та

закріплення за його фахівцями обов'язків і повноважень». Якщо співставити це

з наступним тлумаченням цих же авторів: «За своїм змістом облікова політика

значно ширше поняття, ніж власне облік, її можна назвати системою

управління обліком..., вона має управлінську спрямованість...», то можна

прийти до висновку, що мова йде про окремий підрозділ апарату менеджерів

підприємства. Саме таким є підхід й деяких інших авторів.

Ми ж вважаємо за необхідне підкреслити: жодного окремого підрозділу

створювати не слід. Бо це в принципі непотрібне не тільки з огляду на

неможливість розширення управлінського апарату, оскільки на вітчизняних

підприємствах він без цього надмірний, але й із-за того, що такий «виконавчий

орган» буде просто імітувати роботу з формування облікової політики. На наш

погляд, її можуть розробити лише спеціалісти, добре обізнані з теорією і

практикою бухгалтерського обліку, а не будь-які управлінці. Але, на жаль,

серед певної частини навіть авторів побутує догматичне уявлення сутності

згаданого вже крилатого виразу Ж. Саварі: «Облік — це функція управління»,

що в ширшому розумінні є вірним і зараз. Але не можна забувати, що сказано

це Ж. Саварі у XVII ст., коли дійсно функції управління і обліку його

результатів були невіддільні. Сам учений був купцем-практиком.

За сучасних же умов менеджери підприємств лише забезпечують

організаційні передумови для функціонування спеціалізованої служби —

бухгалтерії, яка здійснює облік усіх господарських операцій. Власне

функціональні обов'язки її працівників і є частиною функцій, які в часи

Ж. Саварі змушені були виконувати навіть не керівники, а безпосередньо

власники підприємств. Лише згодом, з розвитком промисловості, поступово

почали виникати наймані управителі, які спочатку теж самотужки вели облік

господарських операцій, тому виглядало, що він є однією з функцій управління.

Однак зростання масштабів виробничих компаній, ускладнення організаційних

відносин у них стали невідворотними передумовами вужчої спеціалізації цих

управителів, виокремлення з їх обов'язків такої надто складної і трудоємної

роботи, як ведення бухгалтерського обліку та створення для цього

спеціалізованої служби-бухгалтерії, котра перейняла на себе цю колишню

функцію власника (управителя). Таким чином, наведений вище вислів зараз

звучить доволі умовно, лише як визнання сервісної функції бухгалтерського

обліку стосовно управління, а не безпосередньо значення терміну – виконання

чи робота. Звідси й витікає, що розробляти облікову політику має ця ж служба,

а не якийсь інший орган, що має надто приблизне уявлення про бухгалтерський

облік. Предметом же облікової політики може бути тільки останній, бо власне

це й стало ключовим словом розглядуваної дефініції. Визначення ж облікової

політики як чогось ширшого, як-от «системи управління обліком», зводить її

нанівець теорії бухгалтерського обліку, відтак унеможливлює конкретизацію

принципів, методів і процедур, тобто, основи формування безпосередньо на

тому чи іншому підприємстві.

Необхідність облікової політики підприємства встановлена в

законодавчому порядку. Зокрема, Законом України «Про бухгалтерський облік

та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996 — XIV її визначено як

спеціальний термін у ст. 1: «Облікова політика — сукупність принципів,

методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та

подання фінансової звітності». А в ст. 5 закону вказано, що «... підприємство

самостійно визначає облікову політику...».

Проте варто звернути увагу, що існує довільне визначення необхідності

облікової політики та сфери її застосування. Окремі вчені надто розширюють

останню, вказуючи, що стандартизація бухгалтерського обліку в організації

вимагає застосування системи його ведення, яка, будучи складовою частиною

системи внутрішнього і нормативного регулювання, може і повинна ви-

користовуватись не тільки для організації ведення бухгалтерського обліку, а й

для реалізації інших функцій управління підприємством. Ми не поділяємо такої

думки, як і не погоджуємось із тим, що інколи навіть ставлять знак рівності між

нею та окремим її сегментом: «Отже, організація бухгалтерського обліку —

політика власників засобів виробництва щодо ведення бухгалтерського обліку

на підприємстві». Отже, облікова політика підприємства є ширшим поняттям,

ніж власне організація бухгалтерського обліку, що, зрештою, непрямо визнають

спеціалісти, вважаючи повнішим наступне визначення: облікова політика — це

сукупність дій з формування комплексу методичних прийомів, способів і

процедур організації і ведення бухгалтерського обліку, який відповідає

особливостям діяльності підприємства, інтересам його власника.

2. Облікова політика підприємства в контексті теорії

бухгалтерського обліку

Розглядаючи теорію й практику формування облікової політики в Україні

можна констатувати, що розрив між ними доволі суттєвий. Зокрема, хоч

теоретичні дослідження цієї проблеми в останні роки ведуться інтенсивно — це

засвідчують праці Т. Барановської, Т. Дроздової, М. Білухи, Ф. Бутинця,

Г. Кірейцева, М. Кужельного, С. Міщенко, М. Пушкаря, П. Хомина та інших, —

на практиці, зазвичай, обмежуються надто абстрактним і формальним наказом

по підприємству, який не в змозі охопити всю багатогранність аспектів

формування облікової політики.

Не краще становище й за кордоном. Зокрема, з більш-менш значущих

розробок, які наближені до практики, можна назвати роботу С. Ніколаєвої

«Облікова політика підприємства», в якій автор висвітлює її на прикладі Росії.

Однак, зважаючи на особливості нормативного регулювання бухгалтерського

обліку в тій країні, не всі пропозиції, які там наведені, придатні для вітчизняних

підприємств.

Загалом же можна констатувати, що на даний час ні методологія, ні

практика облікової політики в Україні та у найближчих сусідів не сформована

так, аби її можна було розглядати в якості теорії відповідно сутнісного змісту

як системи вірогідних наукових знань про якусь сукупність об'єктів. Адже саме

формулювання дефініції «облікова політика» — сукупність принципів, методів

і процедур, які використовує підприємство для складання та подання

фінансової звітності, не дивлячись на її дублювання в Законі України «Про

бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і Положенні (стандарті)

бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» такому

визначенню не відповідає, особливо стосовно змісту іншої —«принцип

бухгалтерського обліку», тобто, правило, яким слід керуватися при

вимірюванні, оцінці та реєстрації господарських операцій і відображенні їх

результатів у фінансовій звітності. Бо вже в одному з найголовніших змішаний

власне принцип «відповідності доходів і витрат» із методом «нарахування», що

не може вважатись коректним.

Отож конкретизація складових облікової політики підприємств,

уточнення їхньої сутності, оскільки висвітлення відмінностей між ними є

найбільш плутаним, а тому на практиці облікова політика формується

стохастично, є одним із головних напрямів, який дозволить виробити науково

обґрунтований підхід до вирішення окресленої вище проблеми.

Зараз же, не дивлячись на те, що визначення облікової політики стало

парадигмою у вітчизняній науці, всі автори, котрі пробують їх висвітлювати,

мабуть заворожені магією директивного формулювання, не помічають

притаманних йому очевидних недоладностей. Зокрема, в закінченні цього

формулювання за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 1

«Загальні вимоги до фінансової звітності» підкреслюється, що мова йде

винятково про принципи, методи і процедури, які використовуються

підприємством для складання та подання фінансової звітності. Тобто, про

бухгалтерський облік взагалі не згадується. Однак у Законі України «Про

бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» стверджується, що ці ж

основні принципи одночасно є такими і щодо бухгалтерського обліку.

Однак в науковій та навчальній літературі марно шукати обґрунтоване

розмежування складових облікової політики: принципів — від методів, а

процедур — і поготів. Нерідко автори взагалі відходять від змісту облікової

політики як сукупності методів, способів і процедур, будучи не в змозі

визначити їх окремо, а тому й вживають лише їм зрозумілий поділ облікової

політики на такі складові:

а) «методичні питання облікової політики»;

б) технічні питання облікової політики;

чи:

а) організація роботи бухгалтерської служби;

б) методика і способи відображення в обліку його об'єктів;

в) організаційно-технічні аспекти обліку.

Повторенням такого підходу є тлумачення: «Структура облікової

політики пов'язана з виділенням системних складових: організаційної,

методичної, технічної, кожна з яких складається з об'єктів облікової політики та

відповідних елементів. Елемент облікової політики — можливі методичні

прийоми, способи та процедури, що обираються з числа загальноприйнятих з

урахуванням особливостей діяльності підприємства». Отже, знову ж

оминаються принципи, а методичні прийоми наводяться як відокремлений

елемент, поряд із способами, що суперечить їх сутності.

Відсутність теоретичного обґрунтування процедур складання звітності

призводить до того, що останню взагалі змішують з бухгалтерським обліком,

вважаючи одним із елементів його методу. На практиці ж виявляється, що для

складання звітності необхідне застосування низки процедур, які дозволяють

забезпечити визначення необхідних показників. Приміром, у реєстрах

бухгалтерського обліку не наводиться показник «Залишкова вартість основних

засобів», але він є самостійною статтею балансу і визначається за допомогою

розрахункових процедур. Це, власне, процедури групування і систематизації

даних аналітичного обліку для визначення статей «Балансу» ф. № 1, округлення

цифр, оскільки вони у звітності відображаються у тисячах гривень, інші

математичні дії щодо обчислення середньої чисельності працюючих, зрештою

визначення підсумків за розділами і валюти балансу, коригування ф. № 3 і т. д.,

бо, як відомо, у бухгалтерському обліку відображення його об'єктів

здійснюється за дещо іншою системою, ніж це передбачено у звітності. Тому

для складання, приміром, Балансу ф. № 1 треба згрупувати й систематизувати

дані Головної книги у відповідності зі змістом його статей, які нерідко

включають сальдо двох і більше синтетичних рахунків або субрахунків, чи

навпаки, є лише частиною якогось синтетичного рахунка.

Водночас, якщо говорити про теорію облікової політики в її розумінні як

системи вірогідних знань про сутність об'єктів бухгалтерського обліку і

звітності, то обмежуватись при цьому звуженим тлумаченням лише за Законом

України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», на наш

погляд, неправомірно, зважаючи на сучасні реалії, які зумовлюють набагато

ширші вимоги до неї. Однією з таких вимог є дотримання «Правил ведення

податкового обліку», встановлених ст. 11 Закону України «Про оподаткування

прибутку підприємств».

3. Нормативно-правові акти регулювання облікової політики

Необхідність формування облікової політики визначається тим, що вона

має свої суб'єкти регулювання, якими є на рівні держави Міністерство фінансів

України; Методологічна рада при Міністерстві фінансів України, Кабінет