Справочник - Сборник Международных стандартов аудита и контроля качества - 2009
Подождите немного. Документ загружается.
МСА 330
396
МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТА 330
ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ
(Вступает в силу в отношении аудита финансовой отчетности за периоды,
начинающиеся с 15 декабря 2009 года или после этой даты)
СОДЕРЖАНИЕ
Параграф
Введение
Область применения данного МСА ........................................................................1
Дата вступления в силу.............................................................................................2
Цель ...........................................................................................................................3
Определения.............................................................................................................4
Требования
Общий подход ...........................................................................................................5
Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски существенных
искажений на уровне утверждений.............................................................. 6-23
Адекватность представления и раскрытия ...........................................................24
Оценка достаточности и надлежащего характера аудиторского доказательства25-27
Документация.................................................................................................... 28-30
Руководство по применению и пояснительный материал
Общий подход ................................................................................................ А1-А3
Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски существенных
искажений на уровне утверждений.........................................................А4-А58
Адекватность представления и раскрытия .......................................................А59
Оценка достаточности и надлежащего характера аудиторского доказательстваА60-А62
Документация ......................................................................................................А63
Международный стандарт аудита (МСА)330 «Действия аудитора в ответ на
оцененные риски » следует рассматривать в контексте МСА 200 «Общие цели
независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с
Международными стандартами аудита».
ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ
МСА 330
397
АУДИТ
Введение
Область применения данного МСА
1. Данный Международный стандарт аудита(МСА)рассматривает
ответственность аудитора за разработку и выполнение процедур в
ответ на риски существенных искажений, выявленных и оцененных
аудитором в соответствии с МСА 315
1
в ходе аудита финансовой
отчетности.
Дата вступления в силу
2. Данный МСА вступает в силу в отношении аудита финансовой
отчетности за периоды, начинающиеся с 15 декабря 2009 г. или после
этой даты.
Цель
3. Цель аудитора заключается в том, чтобы получить достаточное и
надлежащее аудиторское доказательство в отношении оцененных
рисков существенных искажений посредством разработки и
осуществления надлежащих процедур в ответ на данные риски.
Определения
4. Термины, используемые в Международных стандартах аудита, имеют
указанные ниже значения:
(а) Процедура проверки по существу – Аудиторская процедура,
разработанная для обнаружения существенных искажений на уровне
утверждений. Процедуры проверки по существу включают:
(i) Детальные тесты(классов операций, сальдо счетов и
раскрытий); и
(ii) Аналитические процедуры проверки по существу.
(б) Тесты средств
контроля – Аудиторская процедура, разработанная с
целью оценки эффективности функционирования средств контроля при
предотвращении или обнаружении и исправлении существенных
искажений на уровне утверждений.
Требования
Общий подход
1
МСА 315, «Идентификация и оценка рисков существенных искажений на основе знания
субъекта и его среды»
ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ
МСА 330
398
5. Аудитор должен разработать и выполнить общий подход в отношении
оцененных рисков существенных искажений на уровне финансовой
отчетности.(См. параграфы А1-А3).
Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски существенных
искажений на уровне утверждений
6. Аудитор должен разработать и выполнить дальнейшие аудиторские
процедуры, характер, сроки выполнения и масштаб которых основаны
на оцененных
рисках существенных искажений на уровне утверждений
и отвечают им.(См. параграфы А4-А8).
7. При разработке дальнейших аудиторских процедур аудитор должен:
(а) Рассмотреть причины оценки с учетом существенных искажений на
уровне утверждений по каждому классу операций, сальдо счетов и
раскрытий, включая:
(i) Вероятность наличия существенных искажений в силу
определенных характеристик соответствующего класса
операций, сальдо счетов или раскрытий(т.е.
неотъемлемый риск); и
(ii) То, учитываются ли при оценке рисков соответствующие
средства контроля(т.е. риск системы контроля), требуя,
таким образом, от аудитора получения аудиторского
доказательства для определения, эффективно ли
функционируют средства контроля(т.е. аудитор
намеревается на основании эффективности
функционирования средств контроля определить
характер, сроки выполнения и масштаб процедур
проверки по существу); и(См. параграфы А9-А18)
(б) Получить более убедительное аудиторское доказательство, чем выше
оценка риска аудитором.(См. параграф А19)
Тесты средств контроля
8. Аудитор должен разработать и выполнить тесты средств контроля для
получения достаточного и надлежащего аудиторского доказательства в
отношении эффективности функционирования соответствующих
средств контроля в тех случаях
, когда:
(а) Оценка аудитором рисков существенных искажений на уровне
утверждений включает ожидание того, что средства контроля
функционируют эффективно(т.е. аудитор намеревается на основании
эффективности функционирования средств контроля определить
характер, сроки выполнения и масштаб процедур проверки по
существу); или
ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ
МСА 330
399
АУДИТ
(б) Выполнение одних только процедур проверки по существу не
обеспечивает достаточное и надлежащее аудиторское доказательство
на уровне утверждений.(См. параграфы А20-А24)
9. При разработке и выполнении тестов средств контроля, аудитор
должен получить более убедительное аудиторское доказательство, если
аудитор в значительной степени опирается на эффективность
контроля.(См. параграф А25)
Характер и масштаб тестов средств контроля
10. При разработке и выполнении тестов средств контроля, аудитор
должен:
(а) Выполнить прочие аудиторские процедуры в сочетании с запросом на
получение аудиторского доказательства в отношении эффективности
функционирования средств контроля, включая:
(i) То, как средства контроля применялись в
соответствующий отрезок времени на протяжении
периода, аудит которого проводится;
(ii) Последовательность, с которой они применялись; и
(iii) Кем и с помощью каких средств они применялись.(См.
параграфы А26-29)
(б) Определить, зависят ли от прочих средств контроля(опосредованные
средства контроля)те средства, в отношении которых должны
проводиться тесты; если да, необходимо ли получить аудиторское
доказательство, подтверждающее эффективное функционирование
данных опосредованных средств контроля.(См. параграфы А30-31)
Сроки проведения тестов средств контроля
11. Аудитор должен проводить тесты средств контроля на определенный
момент времени или на протяжении периода, в течение которого
аудитор намеревается полагаться на данные средства контроля, в
соответствии с параграфами 12 и 15, представленными ниже, с целью
предоставления надлежащей основы для обоснования уверенности
аудитора в них.(См. параграф А32)
Использование аудиторских доказательств, полученных в течение
промежуточного периода
12. Если аудитор получает аудиторское доказательство в отношении
эффективности функционирования средств контроля в промежуточном
периоде, аудитор должен:
ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ
МСА 330
400
(а) Получить аудиторское доказательство в отношении значительных
изменений, имевших место в данных средствах контроля после даты
окончания промежуточного периода; и
(б) Определить, какие дополнительные аудиторские доказательства
должны быть получены в отношении оставшегося периода.(См.
параграфы А33-А34)
Использование аудиторских доказательств, полученных в ходе аудита
предыдущих периодов
13. При определении того, приемлемо ли использование аудиторских
доказательств в отношении эффективности функционирования средств
контроля, полученных в ходе аудита предыдущих периодов, и, если да,
то при определении отрезка времени, которое могло пройти до
повторного тестирования средств контроля, аудитор должен
рассмотреть следующее:
(а) Эффективность других элементов системы внутреннего контроля,
включая
контрольную среду, систему мониторинга средств контроля
субъекта, а также процесс оценки рисков субъектом;
(б) Риски, возникающие в связи характеристиками системы контроля,
включая то, осуществляется ли контроль вручную или он
автоматизирован;
(в) Эффективность общих средств контроля ИТ;
(г) Эффективность системы контроля и ее применение субъектом,
включая характер и масштаб отклонений
в применении данной
системы, отмеченных в ходе аудита предыдущих периодов, и то, были
ли изменения в составе персонала, которые оказывают значительное
влияние на применение системы контроля;
(д) Вызывает ли отсутствие изменений в определенной системе контроля
риск, возникающий в связи с изменяющимися обстоятельствами; и
(е) Риски существенных изменений и степень
доверия к системе контроля.
(См. параграф А 35)
14. Если аудитор намеревается использовать аудиторские доказательства,
полученные в ходе аудита предыдущего периода в отношении
эффективности функционирования специфических средств контроля,
аудитор должен подтвердить, что релевантность данных доказательств
не изменилась, посредством получения аудиторских доказательств
того, не произошли ли какие-либо значительные изменения в данных
средствах
контроля после завершения аудита предыдущего периода.
Аудитор должен получить такие доказательства посредством
ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ
МСА 330
401
АУДИТ
направления запросов в сочетании с наблюдением и
инспектированием, для подтверждения представления о данных
специфических средствах контроля, и:
(а) Если произошли какие-либо изменения, повлиявшие на дальнейшую
релевантность аудиторских доказательств, полученных в ходе аудита
предыдущего периода, аудитор должен протестировать средства
контроля в ходе текущего аудита. (Ссылка: параграф А36)
(б) Если
такие изменения не происходили, аудитор должен тестировать
средства контроля, по крайней мере, в ходе каждого третьего аудита, а
также тестировать некоторые средства контроля в ходе каждого аудита,
чтобы избежать необходимости тестирования всех средств контроля, на
которые будет полагаться аудитор при аудите отдельного периода, при
этом не тестируя средства контроля в последующие
два периода, аудит
которых будет проводиться. (См. параграфы А37-39)
Средства контроля над значительными рисками
15. Если аудитор намеревается использовать средства контроля над
риском, который аудитор определил как значительный риск, аудитор
должен протестировать данные средства контроля в текущем периоде.
Оценка эффективности функционирования средств контроля
16. При оценке эффективности функционирования релевантных средств
контроля аудитор должен проверить, указывают ли искажения,
выявленные им при выполнении процедур проверки по существу, на
то, что средства контроля не функционируют эффективно. Отсутствие
обнаруженных искажений при проведении процедур проверки по
существу, однако, не представляет собой аудиторское доказательство в
отношении того, что средства контроля, относящиеся к утверждению,
которое тестируется, являются эффективными. (См. параграф А40)
17. При выявлении отклонений от средств контроля, на основании которых
аудитор намеревается выразить мнение, аудитор должен направить
специальные запросы, чтобы понять данные аспекты и их
потенциальные последствии, а также должен определить: (См.
параграф А41)
(а) Предоставляют
ли проведенные тесты средств контроля надлежащую
основу, подтверждающую надежность данных средств контроля;
(б) Есть ли необходимость в выполнении дополнительных тестов средств
контроля; или
ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ
МСА 330
402
(в) Есть ли необходимость в оценке потенциальных рисков искажений с
использованием процедур проверки по существу.
Процедуры проверки по существу
18. Вне зависимости от оцененных рисков существенных искажений
аудитор должен разработать и выполнить процедуры проверки по
существу для каждого существенного класса операций, сальдо счетов и
раскрытий. (См. параграфы А42-А47)
19. Аудитор
должен рассмотреть вопрос о том, должны ли быть
выполнены процедуры внешнего подтверждения как аудиторские
процедуры проверки по существу. (См. параграфы A48-A51)
Процедуры проверки по существу, касающиеся процесса закрытия финансовой
отчетности
20. Процедуры проверки по существу, выполняемые аудитором, должны
включать следующие аудиторские процедуры, касающиеся процесса
закрытия финансовой отчетности:
(а) Согласование или сверка данных финансовой отчетности с лежащими в
их основе данными бухгалтерского учета; и
(б) Изучение существенных журнальных проводок и иных корректировок,
сделанных в ходе подготовки финансовой отчетности. (См. параграф
А52)
Процедуры проверки по существу в ответ на значительные риски
21. Если аудитор определил оцененный риск существенных искажений на
уровне утверждений как значительный, аудитор должен выполнить
процедуры проверки по существу, специфические для данного риска.
Если подход к значительному риску состоит только из процедур
проверки по существу, данные процедуры должны включать детальные
тесты. (
См. параграф А53)
Сроки выполнения процедур проверки по существу
22. Если процедуры проверки по существу выполняются на
промежуточную дату, аудитор должен проверить оставшийся период,
выполнив:
(а) процедуры проверки по существу в сочетании с тестами средств
контроля в отношении наступающего периода; или
(б) только дальнейшие процедуры проверки по существу, если аудитор
считает их достаточными,
что обеспечивает разумную основу для охвата аудиторским
заключением отрезка времени между промежуточной датой и
окончанием периода. (См. параграфы А54-А57)
ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ
МСА 330
403
АУДИТ
23. Если по состоянию на промежуточную дату аудитор выявляет
искажения, наличия которых он не ожидал при оценке рисков
существенных искажений, аудитор должен решить, необходимо ли
модифицировать соответствующую оценку рисков и запланированный
характер, сроки выполнения или масштаб процедур проверки по
существу в отношении оставшегося периода. (См. параграф А58)
Адекватность представления и раскрытия
24. Аудитор должен выполнить аудиторские процедуры для оценки того,
соответствует ли общее представление финансовой отчетности,
включая соответствующие раскрытия, применимой основе
представления финансовой отчетности.(См. параграф А59)
Оценка достаточности и надлежащего характера аудиторского
доказательства
25. На основании выполненных аудиторских процедур и полученных
аудиторских доказательств аудитор, прежде, чем подготовить
заключение по аудиту,аудитор должен
определить, сохраняется ли
надлежащий характер оценок рисков существенных искажений на
уровне утверждений. (См. параграфы А60-61)
26. Аудитор должен сделать заключение относительно того, было ли
получено достаточное и надлежащее аудиторское доказательство. При
формулировании мнения аудитор должен рассмотреть все
соответствующие аудиторские доказательства, независимо от того,
подтверждают ли они или противоречат утверждениям, лежащим в
основе финансовой отчетности. (См. параграф А62)
27. Если аудитор не получил достаточные и надлежащие аудиторские
доказательства в отношении существенного утверждения, лежащего в
основе финансовой отчетности, аудитор должен попытаться получить
дальнейшие аудиторские доказательства. Если аудитору не удается
получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства,
аудитор должен выразить мнение с оговорками или отказаться от
выражения мнения.
Документация
28. В аудиторскую документацию аудитор должен включить информацию
о:
1
(а) Общем подходе, применяемом в отношении оцененных рисков
существенных искажений на уровне финансовой отчетности, а также
характере, сроках выполнения и масштабе выполняемых дальнейших
аудиторских процедур;
1 МСА 230, «Аудиторская документация», параграфы 8-11 и параграф A6.
ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ
МСА 330
404
(б) Взаимосвязи данных процедур с оцененными рисками на уровне
утверждений; и
(в) Результатах аудиторских процедур, включая заключения в тех случаях,
когда они не совсем ясны.(См. параграф 63)
29. Если аудитор планирует использовать аудиторские доказательства
эффективности функционирования средств контроля, полученные в
ходе предыдущих аудиторских проверок, аудитор должен
задокументировать выводы, сделанные в
отношении того, можно ли
полагаться на такие средства контроля, которые были протестированы
в ходе предыдущего аудита.
30. Аудиторская документация должна показывать, что финансовая
отчетность согласована или сверена с лежащими в ее основе данными
бухгалтерского учета.
***
Руководство по применению и пояснительный материал
Общий подход (См. параграф 5)
А1. Общий подход в отношении оцененных рисков существенных
искажений на уровне финансовой отчетности включает, например:
• Напоминание членам аудиторской команды о необходимости
соблюдения принципа профессионального скептицизма.
• Назначение более опытного штата сотрудников или лиц,
владеющих специальными навыками, или привлечение
экспертов.
• Осуществление более тщательного надзора.
•
Включение дополнительных элементов непредсказуемости при
выборе дальнейших аудиторских процедур, которые будут
выполняться.
• Внесение общих изменений в характер, сроки выполнения и
масштаб аудиторских процедур, например: выполнение
процедур проверки по существу на конец периода, а не на
промежуточную дату; или модифицирование характера
аудиторских процедур с целью получения более убедительных
аудиторских доказательств.
А
2. Оценка рисков существенных искажений на уровне финансовой
отчетности, а, следовательно, и общий аудиторский подход, зависят от
понимания аудитором контрольной среды. Эффективная контрольная
среда может обеспечить аудитору большую степень доверия в
отношении системы внутреннего контроля и надежности аудиторских
доказательств, полученных внутри субъекта, и таким образом,
ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ
МСА 330
405
АУДИТ
например, может позволить аудитору выполнить некоторые
аудиторские процедуры на промежуточную дату, а не на конец
периода. Недостатки контрольной среды, тем не менее, производят
противоположный эффект; например, аудитор может отреагировать на
неэффективную контрольную среду посредством:
• Выполнения большего количества аудиторских процедур на
конец периода, а не на промежуточную дату.
• Получения
большего количества аудиторских доказательств от
процедур проверки по существу.
• Увеличения количества областей, которые охватываются
масштабом аудита.
А3. Такие вопросы имеют важное значение для общего аудиторского
подхода, например, акцент на процедурах проверки по
существу(существенный подход), или подход, при котором
используются тесты средств контроля, а также процедуры проверки по
существу(комбинированный
подход).
Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски существенных
искажений на уровне утверждений
Характер, сроки выполнения и масштаб дальнейших аудиторских процедур (См.
параграф 6)
А4. Оценка аудитором выявленных рисков на уровне утверждений
предоставляет основу для рассмотрения надлежащего аудиторского
подхода к разработке и выполнению дальнейших аудиторских
процедур. Например, аудитор может решить, что:
(а) Только выполнив тесты средств контроля, он сможет добиться
эффективности ответных действий в отношении оцененного риска
существенных искажений для определенного утверждения;
(б) Для определенных утверждений приемлемо выполнение только
процедур проверки по существу и, следовательно, аудитор исключает
эффект средств контроля из оценки соответствующего риска.
Причиной этого может быть тот факт, что
аудиторские процедуры
оценки рисков не выявили эффективных средств контроля,
релевантных данному утверждению, или то, что тестирование средств
контроля будет неэффективным и, следовательно, аудитор не будет
полагаться на эффективность функционирования средств контроля при
определении характера, сроков выполнения и масштаба процедур
проверки по существу; или