Швецкая В.М., Головко Н.А. Бухгалтерский учет

Подождите немного. Документ загружается.

158 Раздел II. Финансовый учет

Продолжение табл.

право на то-

варный знак

(«знак обслу-

живания»)

Право на

«ноу-хау»

Исключи-

тельное пра-

во на фир-

менное на-

именование

Исключи-

тельное

авторское

право на

программы

для ЭВМ

Исключи-

тельное

авторское

право на

базу данных

чениями, способами отличить товары

и услуги одних юридических или физи-

ческих лиц от однородных товаров и

услуг других юридических и физических

лиц. Товарные знаки могут быть сло-

весными, изобразительными, объемны-

ми и др.

Право на использование технической,

организационной, коммерческой ин-

формации, составляющей секрет про-

изводства («ноу-хау»). Эта информа-

ция подлежит защите от незаконного

использования третьими лицами при

условии, что она имеет действитель-

ную или потенциальную коммерческую

ценность в силу неизвестности ее тре-

тьим лицам; к ней нет свободного до-

ступа на законном основании; облада-

тель ее принимает надлежащие меры

к охране ее конфиденциальности

Право на использование фирменного

наименования юридического лица (име-

ни или устоявшегося обозначения, по-

зволяющего идентифицировать это

лицо)

Право на опубликование, воспроизве-

дение, распространение и иные дей-

ствия по введению в хозяйственный

оборот совокупности данных и команд,

предназначенных для функциониро-

вания ЭВМ и других компьютерных ус-

тройств с целью получения определен-

ного результата, включая подготови-

тельные материалы, полученные в

ходе разработки программы для ЭВМ,

и порождаемые ею аудиовизуальные

отображения

Право на опубликование, воспроизве-

дение, распространение и иные дей-

ствия по введению в хозяйственный

оборот совокупности данных (статей,

расчетов и т. д.), систематизированных

и наименованиях мест

происхождения товаров».

Закон РФ от 23.09.1992

№ 3520-1

(ред. от 02.02.2006)

Гражданское законода-

тельство

Тоже

Закон РФ «О правовой ох-

ране программ для элект-

ронных вычислительных

машин и баз данных»

(от 23.09.1992 № 3523-1

в ред. от 02.02.2006)

Закон РФ «О правовой ох-

ране программ для элект-

ронных вычислительных

машин и баз данных»

Учет нематериальных активов

1S9

Продолжение табл.

Имуще-

ственное

право на то-

пологию ин-

тегральных

схем

таким образом, чтобы эти данные мог-

ли быть найдены и обработаны с по-

мощью ЭВМ

Право на использование зафиксирован-

ного на материальном носителе про-

странственно-геометрического распо-

ложения совокупности элементов интег-

ральной микросхемы и связей между

ними

(от 23.09.1992 № 3523-1

в ред. от 02.02.2006)

Закон РФ «О правовой ос-

нове топологий интеграль-

ных микросхем»

от 23.09.1992 №3526-1

(в ред. от 02.02.2006)

Другие объекты интеллектуальной собственности

Авторское

право на ли-

тературные

произведе-

ния (вклю-

чая научные

и учебные),

аудиовизу-

альные про-

изведения,

переводы и

т. п. объекты

Право на издание, публичное испол-

нение или иное использование указан-

ных произведений науки, литературы

и искусства

Закон РФ «Об авторском

праве и смежных правах»

Права пользования природными ресурсами

Право поль-

зования зе-

мельным уча-

стком

Право владельца на соответствующее

хозяйственное или иное использова-

ние земельного участка. Обладание

правом пользования землей не озна-

чает передачу данного земельного уча-

стка в собственность организации.

Организация может лишь использовать

эту землю без права распоряжения ею

Земельное законодатель-

ство

Организационные расходы

Расходы на

создание

организации

Совокупность затрат, понесенных в

связи с созданием организации: рас-

ходы, связанные с разработкой тех-

нико-экономических обоснований и уч-

редительных документов, плата за кон-

сультации в специализированных

организациях, регистрационные сборы,

рекламные расходы, затраты на под-

готовку эксплуатационного персонала

160

Раздел II. Финансовый учет

Окончание табл.

Деловая ре-

путация (гуд-

вилл)

и т. п. В качестве нематериальных ак-

тивов названные расходы принимают-

ся к учету, например, в том случае, ког-

да учредительные документы рассмат-

ривают их частью вклада в уставный

(складочный) капитал

Разница между оценочной стоимостью

организации и чистой стоимостью ее

имущества.

Разница может быть отрицательной

либо положительной

Положительная деловая репутация

означает, что стоимость организации

превышает совокупную стоимость ее

активов и обязательств, что организа-

ции присущи репутация качества, на-

выки маркетинга и сбыта, техническое

«ноу-хау», деловые связи, уровень ква-

лификации персонала, опыт управле-

ния.

Деловая репутация не существует от-

дельно от организации.

Под сроком «жизни» деловой репута-

ции понимается время, в течение ко-

торого можно ожидать отдачи

5.2. ОЦЕНКА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

В учете нематериальные активы отражаются по первоначальной

и остаточной стоимости.

Первоначальная стоимость определяется для объектов:

• приобретенных за плату у других организаций и лиц — по фак-

тически произведенным затратам на приобретение объектов и

доведение их до состояния, пригодного к использованию (оп-

лата консультативных услуг, регистрационные сборы, пошли-

ны и др.);

• внесенных в счет вклада в уставный капитал — по согласован-

ной стоимости;

Учет нематериальных активов 161

• полученных безвозмездно от других организаций и лиц — по

рыночной стоимости на дату оприходования;

• созданных на предприятии — в сумме фактических затрат;

• поступивших по договорам, предусматривающим исполнение

обязательств неденежными средствами — в сумме стоимости

имущества, которое передано взамен.

Сведения о действующей цене должны быть подтверждены до-

кументально или экспертным путем. Расходы по созданию немате-

риальных активов в своей организации складываются из начислен-

ной оплаты труда работникам, отчислений на социальное страхова-

ние и обеспечение, материальных затрат, общепроизводственных и

общехозяйственных расходов.

Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по

первоначальной стоимости, в балансе они отражаются по остаточ-

ной стоимости.

Остаточная стоимость нематериальных активов представляет со-

бой расчетную величину, получаемую при вычитании из первона-

чальной стоимости, накопленной за все время эксплуатации амор-

тизации.

Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к

|ухгалтерскому учету, не подлежит изменению.

5.3. ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ДВИЖЕНИЯ

НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Для учета движения нематериальных активов типовые формы

первичных документов отсутствуют. Согласно Положению по ве-

дению бухгалтерского учета организации могут самостоятельно раз-

работать формы первичных документов, исходя из требований ФЗ

«О бухгалтерском учете», определивших перечень обязательных

реквизитов в документах, и особенностей учитываемых объектов.

К ним относят следующие документы:

• акт приемки нематериальных активов;

• акт списания нематериальных активов;

• карточку учета нематериальных активов (ф. НМА-1).

Самостоятельно разработанные документы должны содержать

следующие обязательные реквизиты:

162

Раздел II. Финансовый учет

• номер документа;

• наименование организации;

• дата составления;

• наименование объекта;

• краткая характеристика объекта;

• способ приобретения;

• срок полезного использования.

Акты могут составляться в произвольной форме. При составле-

нии актов следует обратить внимание на правильность оформления

права на владение нематериальными активами:

• приобретенные права должны подтверждаться лицензионны-

ми договорами, зарегистрированными в Патентном отчете;

• должны быть оформлены договорами с юридическими и фи-

зическими лицами.

Документами, подтверждающими права организации-правообла-

дателя и отражающими сущность сделок, являются:

• охранные документы — выдаются правообладателю по его

просьбе уполномоченным органом и подтверждают исключи-

тельные права на объект интеллектуальной собственности;

• договор об уступке прав;

• лицензионные договоры;

• договоры на «ноу-хау»;

• договоры о создании объекта интеллектуальной собственности;

• прилагаемые к договорам оригиналы или копии выданных об-

щественными организациями документов о регистрации ав-

торских прав.

5.4. СИНТЕТИЧЕСКИЙ УЧЕТ И ПОСТУПЛЕНИЕ

НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Бухгалтерский учет нематериальных активов ведут на счете 04

«Нематериальные активы» по первоначальной стоимости. Счет ак-

тивный, сальдовый. По дебету счета 04 отражаются сальдо и поступ-

ление нематериальных активов, по кредиту — выбытие.

Основными видами поступления нематериальных активов являются:

• их приобретение;

• создание своими силами и с привлечением сторонних испол-

нителей на договорной основе;

Учет нематериальных активов 163

• приобретение на условиях обмена;

• поступление от учредителей в счет вклада в уставный капитал

организации;

• безвозмездное поступление.

Основанием для оприходования объекта в состав НМА являются

свидетельства на право пользования, патенты.

Расходы, связанные с поступлением нематериальных активов по

любой причине, относят вначале в дебет счета 08 «Вложения во вне-

оборотные активы» с кредита расчетных и материальных счетов:

Д-т 08 К-т 76, 10, 70, 69.

После ввода в эксплуатацию и принятия к учету приобретенных

или созданных нематериальных активов они отражаются по дебету

счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 08 «Вложения

во внеоборотные активы»:

д.

04 К-т 08.

В бухгалтерском учете поступление нематериальных активов от-

ражается следующими проводками:

• При приобретении:

1) Д-т 08 К-т 76 — на покупную стоимость,

Д-т 19 К-т 76 - на сумму НДС;

2) Д-т 04 К-т 08 — на первоначальную стоимость при вводе

в эксплуатацию.

• При создании своими силами:

1) Д-т 08 К-т 10, 70, 69 — на сумму фактических затрат,

2) Д-т 04 К-т 08 — на первоначальную стоимость.

• От учредителей в счет вклада в уставный капитал:

1) Д-т 08 К-т 75/1 — на договорную стоимость,

2) Д-т 04 К-т 08 — на первоначальную стоимость.

• Полученных безвозмездно:

1) Д-т 08 К-т 98/2 — на рыночную стоимость,

2) Д-т 04 К-т 08 — на первоначальную стоимость,

3) Д-т 98/2 К-т 91/1 — на сумму ежемесячных начислений

амортизации.

Сумма НДС по приобретенным нематериальным ценностям спи-

сывается со счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» в дебет

счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на добавочную стоимость»:

Д-т 68 К-т 19.

164

Раздел //. Финансовый учет

Согласно ст. 159 Налогового кодекса РФ первоначальная стоимость

НМА, созданных для собственных нужд, облагается НДС. Одновре-

менно суммы НДС, уплаченные поставщикам ресурсов, которые ис-

пользовались при создании НМА, возмещаются из бюджета.

Синтетический учет по счету 04 ведут в журнале-ордере № 13.

Аналитический учет нематериальных активов ведут в карточке

учета (ф. НМА-1).

5.5. УЧЕТ АМОРТИЗАЦИИ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Стоимость нематериальных активов погашается посредством

амортизации. Амортизация нематериальных активов призвана ком-

пенсировать затраты, произведенные организацией при их приоб-

ретении, и обеспечить формирование источника финансирования

будущих приобретений соответствующих активов.

Амортизация НМА производится одним из следующих способов

начисления амортизационных отчислений:

• линейный;

• уменьшаемого остатка;

• путем списания стоимости пропорционально объему продук-

ции.

В течение отчетного года амортизационные отчисления начис-

ляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисле-

ния в размере 1/12 годовой суммы.

Годовую сумму начисления амортизационных отчислений при

линейном способе определяют исходя из первоначальной стоимос-

ти НМА и нормы амортизации, исчисленной с учетом срока полез-

ного использования этого объекта.

Срок полезного использования НМА определяется организаци-

ей при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из:

• срока действия патента, свидетельства;

• ожидаемого срока использования, в течение которого органи-

зация может получать доход.

По нематериальным активам, по которым невозможно опреде-

лить срок полезного использования, нормы амортизационных от-

числений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока

деятельности организации!).

Учет нематериальных активов 165

Амортизационные отчисления по нематериальным активам на-

чинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия

этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного

погашения стоимости этого объекта.

Амортизационные отчисления по НМА прекращаются с первого

числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимос-

ти объекта либо его выбытия.

Годовую сумму начисления амортизационных отчислений опре-

деляют:

• при способе уменьшаемого остатка — исходя из остаточной

стоимости НМА на начало отчетного года и нормы амортиза-

ции, исчисленной с учетом срока полезного использования:

• при способе списания стоимости пропорционально объему про-

дукции (работ) — исходя из натурального показателя объема

продукции в отчетном периоде и расчетного коэффициента.

Учет амортизации нематериальных активов ведут на счете 05

«Амортизация нематериальных активов». Счет пассивный, сальдо-

вый, регулирующий. По кредиту счета 05 отражают сальдо и начис-

ление амортизационных отчислений:

Д-т 20, 25, 26, 44 К-т 05,

по дебету — списание амортизационных отчислений при выбытии

нематериальных активов

Д-т 05 К-т 04.

Сумма амортизационных отчислений ежемесячно относится на

издержки производства и обращения.

Синтетический учет по счету 05 «Амортизация НМА» ведут в жур-

нале-ордере № 10.

Стоимость некоторых видов нематериальных активов погашают

без начисления амортизации (например, «деловая репутация» — гуд-

вилл). В денежном измерении деловая репутация или «имидж фир-

мы» равна положительной разнице между покупной стоимостью

приобретаемого предприятия и рыночной стоимостью чистых ак-

тивов этого предприятия. Этот вид НМА может возникнуть только

у предприятия, купившего или поглотившего другую фирму. Разни-

ца между покупной и оценочной стоимостью имущества организа-

ции списывается ежемесячно непосредственно со счета 04 в дебет

производственных счетов:

Д-т 20 К-т 04.

166

Раздел II. Финансовый учет

В этом случае остаток на счете 04 отражает не первоначальную, а

остаточную стоимость. После полного погашения первоначальной

стоимости данные активы отражаются в учете в условной оценке,

принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансо-

вые результаты:

Д-т 04 К-т 99.

Погашение стоимости отдельных видов нематериальных активов

может не производиться. Это активы, стоимость которых со време-

нем не уменьшается, либо активы, использование которых прино-

сит постоянную «неуменьшающуюся прибыль», например: товарные

знаки, «ноу-хау».

Пример 1

Предприятием приобретен патент на определенный вид деятельности

сроком на 5 лет стоимостью 22 000 руб. (без НДС). Предприятие начисляет

амортизацию линейным методом.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

1) На покупную стоимость:

Д-т 08 К-т 76 22 000 руб.

2) На сумму НДС:

Д-т 19 К-т 76 3960 руб.

3) Принятие к учету и ввод в эксплуатацию:

Д-т 04 К-т 08 22 000 руб.

4) Оплата стоимости патента:

Д-т 76 К-т 51 25 960 руб.

5) На сумму учтенного НДС:

Д-т 68 К-т 19 3960 руб.

6) Расчет суммы амортизации:

— годовая норма амортизации 100% : 5 = 20%,

— годовая сумма амортизации 22 000x20 : 100 = 4400 руб.,

— месячная сумма амортизации 4400 : 12 мес. = 366,6 руб.

Д-т 20, 44 К-т 05.

Пример 2

Организационные расходы вновь созданной организации составили

10 000 руб. Срок полезного использования этих НМА определить невозмож-

но, поэтому он установлен в 20 лет. Условная оценка этих НМА равна

300 руб. Предприятие начисляет амортизацию линейным способом.

Годовая норма погашения стоимости равна 5% (100% : 20 лет).

Ежемесячно в бухгалтерском учете предприятия делается проводка:

Д-т 26 К-т 04,

10 000 руб. х 5 : 100 : 12 мес. = 41,67 руб.

Через 20 лет эти НМА будут самортизированы и будет сделана провод-

ка на сумму условной оценки:

Д-т 04 К-т 99 300 руб.

Учет нематериальных активов

167

Пример 3

Предприятие А приобрело на аукционе предприятие Б за 2 600 тыс. руб.

Упрощенный баланс предприятия Б имеет следующий вид:

Актив

Основные средства

Производственные запасы

Денежные средства

Баланс

Сумма,

тыс. руб.

1 000

600

400

2 000

Пассив

Уставный капитал

Расчеты с кредиторами

Баланс

Сумма,

тыс. руб.

1 100

900

2 000

Деловая репутация приобретенного предприятия равна

2600 - (1 000 + 600 + 400 - 900) = 1 500 (тыс. руб.).

Полученная положительная деловая репутация отражается в учете

Д-т 04 К-т 76.

В течение 20 лет (но не более срока деятельности организации) дело-

вая репутация ежемесячно амортизируется путем равномерного уменьше-

ния ее первоначальной стоимости:

1 500 тыс. руб. : 20 лет : 12 мес. = 6,25 тыс. руб.,

Д-т 26 К-т 04

Пример 5

Предприятие А приобрело на аукционе обанкротившуюся фирму X.

Рыночная стоимость имущества фирмы X составила 1 400 000 руб., в

том числе:

— основные средства — 650 000 руб.;

— сырье и материалы — 250 000 руб.;

— готовая продукция — 400 000 руб.;

— дебиторская задолженность 100 000 руб.

Предприятием А уплачено за фирму X 1 700 000 руб.

Отражение операций в бухгалтерском учете:

1) уплачено за фирму по договору: Д-т 76 К-т 51 — 1 700 000 руб.;

2) отражено поступление ТМЦ: Д-т 10 К-т 76 — 250 000 руб.,

Д-т 01 К-т 76 — 650 000 руб., Д-т 43 К-т 76 — 400 000 руб.;

3) принята к учету дебиторская задолженность: Д-т 76/1 К-т 76 —

100 000 руб.;

4) поставлен на учет нематериальный актив — деловая репутация фирмы:

Д-т 04 К-т 76 — 300 000 руб. (1 700 000 - 1 400 000);

5) НМА из расчета срока полезного использования 20 лет: Д-т 20 К-т 04 —

300 000 : 20 лет : 12 мес. = 1250 руб.