Лукаш Ю.А. Оптимизация налогов. Методы и схемы

Подождите немного. Документ загружается.

двух видов: реальный ущерб и упущенная выгода. Основную часть

реального ущерба могут составлять затраты на помощь юристов.

Причем это не только плата адвокату за то, что он представлял ин

тересы организации в суде и выиграл дело, но также еще и возна

граждение за то, что юрист добился самого возмещения убытков.

Конституционный Суд РФ в определении от 20 февраля 2002 г.

№ 22О постановил, что закон никак не ограничивает выплату

сумм, которые компенсируют затраты пострадавшего на помощь

юристов. Возможна ситуация, когда налоговый орган неправомер

но списал деньги (налоги и пени) с расчетного счета налогопла

тельщика, и изза этого он не смог заплатить своему поставщику,

а чтобы расплатиться, вынужден был взять кредит в банке. Про

центы за пользование кредитом также могут быть отнесены к ре

альному ущербу, а это означает, что налогоплательщик вправе по

требовать, чтобы налоговый орган их возместил. Еще одним видом

реального ущерба (убытков) признается стоимость утраченного

или поврежденного имущества.

В отношении упущенной выгоды, т.е. дохода, который налого

плательщик не получил изза неправомерных действий должностных

лиц налогового органа необходимо доказать, что указанная в иске

сумма действительно могла быть получена. Причем речь идет не

только о потенциальной возможности извлечь выгоду, но и о действи

ях, направленных на ее получение. Кроме того, необходимо обосно

вать, почему должна быть возмещена именно та сумма, которая ука

зана в иске. Причем, произвольный расчет в этом случае исключает

ся, равно как и расчет по ставке рефинансирования, которую уста

навливает ЦБ РФ. Размер неполученного дохода определяется в каж

дом конкретном случае с учетом всех обстоятельств. Кстати, при рас

чете упущенной выгоды из нее должны быть исключены суммы, кото

рые были бы затрачены в целях получения предполагаемого дохода.

Согласно статье 101 Арбитражного процессуального кодекса

РФ судебные расходы – это затраты на уплату госпошлины и судеб

ные издержки, связанные с рассмотрением дела арбитражным су

дом. В свою очередь, к судебным издержкам относятся:

– денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидете

лям, переводчикам;

– расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на

месте;

www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru

– расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих

юридическую помощь (представителей);

– другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в

связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.

Как видите, перечень судебных издержек открытый.

Юридические и консультационные услуги, а также затраты на

выплату гонораров адвокатам (адвокатским бюро) включатся в со

став судебных расходов в связи с рассмотрением дела в арбитраж

ном суде. Однако для этого должны быть соблюдены следующие ус

ловия:

– расходы понесены лицом, участвующим в деле;

– спор полностью или частично решен в пользу лица, которое

требует компенсации понесенных расходов;

– затраты фактически понесены;

– расходы должны быть связаны непосредственно с рассмотре

нием данного спора в суде.

Остановимся на последних двух пунктах чуть подробнее. Доказа

тельством того, что затраты понесены и связаны именно с конкрет

ным спором могут служить договоры на оказание юридических или

консультационных услуг, акт об оказанных услугах, отчет исполните

ля, кассовые чеки, расходные кассовые ордера или платежные пору

чения. Об этом же говорит и сложившаяся арбитражная практика

(см., например постановление ФАС ВосточноСибирского округа от

15 февраля 2007 г. по делу № А1915077/0619Ф027433/06С2).

Кроме того, можно предоставить подготовленные юридической

компанией или адвокатом процессуальные документы, письменные

заключения, рекомендации по ведению процесса и обжалованию

судебных актов по делу. Другими словами, все те бумаги, из кото

рых понятно, что услуги оказывались по конкретному делу. То есть,

где, скажем, указан номер дела, определен предмет судебного спо

ра, перечислены оспариваемые ненормативные акты налогового

органа и т. п.

Участие адвоката в деле, то есть оказание услуг по представитель

ству может быть подтверждено судебным актом, принятым по делу,

протоколами судебного заседания, процессуальными документами.

www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru

ПРАКТИЧЕСКИЕ СОВЕТЫ

В КРАТКОМ ИЗЛОЖЕНИИ

СОВОКУПНОСТЬ НЕСКОЛЬКИХ НАЛОГОВ

Экономия на платежах по налогу на прибыль и НДС

путем оптимизации расходов на транспортировку

Расходы на доставку приобретенных товарноматериальных

ценностей подлежат распределению. Организации, применяющие

упрощенную систему налогообложения, чтобы учесть транспортные

расходы, включенные в цену, должны сначала эти товары продать.

Торговые организации транспортные расходы включают либо

в стоимость товаров, либо в издержки обращения. Расходы органи

заций, применяющих метод начисления, подразделяются на пря

мые и косвенные. Поскольку затраты на доставку считаются пря

мыми, их следует распределять между реализованным товаром и

нереализованным. Это означает, что независимо от того, как учте

ны затраты на транспортировку, сразу списать всю их сумму не

представляется возможным, поскольку если они числятся в стои

мости товаров, то приходится ждать реализации этих товаров. А из

держки обращения приходится распределять пропорционально по

купной стоимости проданных товаров. Для того, чтобы списать

транспортные расходы при приобретении товарноматериальных

ценностей, из документов должно следовать, что эти затраты не

связаны с их приобретением и представляют собой лишь часть не

обходимых для перепродажи расходов – пусть даже они будут рас

ходами на доставку, но не купленных, а проданных товаров. Напом

ним, что связанные с реализацией товаров транспортные расходы

для целей налогообложения являются косвенными затратами.

Иными словами, если продавец доставлял товары покупателям

своим транспортом, то затраты на содержание транспорта пред

ставляют собой прочие расходы (см. подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ),

но если товары доставлялись силами сторонней организации, то в

этом случае вознаграждение перевозчика включается в состав рас

ходов, связанных с продажей покупных товаров (см. п. 1 ст. 268 и

ст. 320 НК РФ). Прочие расходы и затраты, связанные со сбытом,

www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru

могут быть списаны сразу по перечислении оплаты. Иными слова

ми, если организация осуществляет оптовую торговлю и оплачива

ет доставку как купленных, так и проданных товаров, ей следует до

говориться с поставщиком, чтобы на доставку был выписан отдель

ный счетфактура, а также договориться с поставщиком или пере

возчиком о том, чтобы в актах и счетахфактурах не было указано

количество привезенных на склад товаров – в этом случае невоз

можно будет установить, что расходы по доставке относятся имен

но к приобретенной продукции. Информация о фактическом объе

ме (количестве) в натуральном измерении должна содержаться в

отдельном документе, который по понятным причинам не должен

попасться на глаза налоговым инспекторам – им достаточно

предъявить акт приемки оказанных услуг и счетфактуру, где фигу

рируют транспортные услуги. В результате применения такого ме

тода появляется возможность всю уплаченную за перевозку закуп

ленных товарноматериальных ценностей сумму расходов сразу же

списать на расходы, связанные со сбытом. В случае доставки товар

номатериальных ценностей собственными силами (собственным

транспортом) договариваться с кемлибо нет необходимости – до

статочно сразу все документы оформить так, чтобы привязать

транспортные расходы к реализации товаров.

Производственные организации при приобретении материалов

расходы по их доставке включают в их стоимость (см. п. 2 ст. 254

НК РФ). Поскольку все затраты на приобретение материалов, как

правило, относятся к прямым расходам, транспортные расходы

следует распределять между готовой продукцией и незавершен

ным производством предприятия, т.е. списать их сразу и полно

стью в качестве затрат на приобретение материалов также не

представляется возможным, но можно по аналогии с вышеизло

женным применительно к торговым организациям учесть суммы

таких затрат в качестве расходов, связанных со сбытом готовой

продукции. В этом случае все уплаченное перевозчику представ

ляет собой материальные затраты, которые не подлежат распре

делению и включаются в расходы (см. подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ),

а если материалы организация привезла собственными силами

(своим транспортом), то в этом случае затраты на транспортиров

ку относятся к прочим расходам, которые также считаются кос

венными (см. подп. 11 п. 1 ст. 264, ст. 318 НК РФ).

www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru

Субъектам хозяйственной деятельности, применяющим упро

щенную систему налогообложения, выгодно, чтобы продавец вы

делял в своих первичных документах стоимость доставки, или же

товары привозила транспортная компания, поскольку в этих слу

чаях затраты на перевозку можно списать в расходы сразу по оп

лате счета поставщика и перевозчика. Транспортные расходы

включены в перечень расходов, на которые «упрощенцы» соглас

но пункту 1 статьи 346.16 НК РФ уменьшают полученные доходы

при определении объекта налогообложения.

Напомним, что транспортные расходы, связанные с реализаци

ей товаров и материалов, представляют собой косвенные затраты,

которые продавцы товара списывают сразу. Как говорится, это об

щее правило. Однако если они продают и самостоятельно доставля

ют покупателям товары, которые облагаются по льготным ставкам,

то может быть обеспечена возможность экономии на НДС – для

этого нужно включить стоимость доставки в цену товара и в этом

случае это лишь одна из составляющих выручки от реализации то

варов, которые облагаются НДС по пониженным ставкам или же

вовсе освобождены от НДС. Налоговики, ссылаясь на пункт 1 ста

тьи 153 НК РФ, согласно которому «при реализации... товаров (ра

бот, услуг) различных ставок налоговая база определяется отдельно

по каждому виду товаров (работ, услуг)», указывают, что когда про

давец сам доставляет товары, то он оказывает транспортные услуги,

которые облагаются по ставке 18 процентов, и эта ставка должна

применяться также и в том случае, если с реализации перевозимых

товаров надо платить НДС по ставке 10 процентов. Однако соглас

но пункту 2 статьи 421 ГК РФ возможно заключение любых догово

ров и при этом стороны вправе самостоятельно определять условия

сделки, в том числе и цену. Иными словами, налогоплательщик

вправе установить цену товара, которая включает в себя и стои

мость доставки. Это означает, что размер НДС в данном случае бу

дет зависеть от того, что прописано в договоре – т.е. если стои

мость транспортных услуг в договоре указана отдельно, то придется

применять 18процентную ставку, но если доставка включена в со

став общей цены, налогом облагать ее следует по той же ставке, что

и сам товар, – в частности, равной 10 процентам. Таким образом:

– в пункте 1 статьи 168 НК РФ сказано, что товары продаются

по ценам, которые увеличены на сумму НДС;

www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru

– при этом для целей налогообложения применяется цена,

указанная сторонами сделки (ст. 40 НК РФ);

– если доставка отдельно не оплачивается, а включена в цену

товара, она облагается по той же ставке, что и сам товар.

Кроме того, если стоимость доставки отдельной суммой не ука

зана, то не представляется возможным ее вычленить из общей цены

товара, чтобы начислить НДС по ставке в размере18 процентов.

Заплатить меньшую сумму НДС можно также и в том случае,

если товары, облагаемые НДС по льготной ставке, развозила спе

циализированная организация, но при условии, что стоимость ее ус

луг включена в продажную цену товара – экономия в данном случае

будет изза разных ставок налога. Иными словами, НДС по ставке

18 процентов, который уплачен перевозчику, будет принят к выче

ту, а с реализации товаров, в цену которых вошли расходы на до

ставку, будет уплачено только 10 процентов.

Экономия на платежах по единому социальному

налогу, налогу на прибыль организаций и налогу

на доходы физических лиц путем привлечения

специалистов к работе не на основе трудовых

договоров

Существо организации работ может заключаться в том, что для

исполнения ряда функций административноуправленческого ха

рактера со специалистами могут заключаться договоры гражданско

правового характера, а не трудовые договоры. Указанные лица мо

гут иметь статус индивидуальных предпринимателей, осуществляю

щих деятельность без образования юридического лица, и с ними мо

гут быть заключены договоры на оказание конкретных видов услуг

по менеджменту (управлению технологическим процессом, отдель

ными его составляющими, этапами и т.д., бухгалтерскому учету и

др.). На основании таких договоров «управленцам» выплачиваются

вознаграждения. В отношении индивидуальных предпринимателей

напомним, что если они являются налогоплательщиками по упро

щенной системе налогообложения, то не платят единый социальный

налог и налог на доходы. В части используемого оборудования и

иного имущества они не платят налог на имущество.

www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru

Целесообразность привлечения к работе именно индивиду

альных предпринимателей, применяющих упрощенную систему

налогообложения, обусловлена, в частности, тем, что согласно

пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом обложения единым соци

альным налогом являются выплаты по гражданскоправовым до

говорам, предметом которых является выполнение работ, оказа

ние услуг, выплачиваемые налогоплательщиками в пользу физи

ческих лиц. Попутно отметим, что если материальные ценности

будут сначала приобретены организацией, а уже потом использо

ваны такими физическими лицами для выполнения необходимых

работ (оказание услуг), то стоимость материальных ценностей не

подпадет под налогообложение единым социальным налогом.

Организация, привлекающая специалистов для работы не на

основе трудовых договоров, не только не платит единый социальный

налог, но также имеет возможность включать суммы выплачивае

мых указанным лицам вознаграждений в расходы и тем самым

уменьшать налог на прибыль.

В целях безукоризненного функционирования такой схемы орга

низации работ необходимо исключить всякую возможность переква

лификации заключенных договоров в трудовые договоры – прежде

всего путем недопущения какихлибо ошибок в формулировках дого

воров и обеспечения их однозначного толкования исключительно как

договоров гражданскоправового характера. В этой связи акцентиру

ем внимание на том основополагающем в данном случае обстоятель

стве, что вид договора, либо одно из его условий, влекущее обреме

нительное налогообложение, должен быть заменен другим договором

(условием в договоре), носящим менее обременительный для субъек

та характер. Причем, заменяться должны именно правоотношения –

т.е. комплекс прав и обязанностей, а не формальные атрибуты сдел

ки, поскольку в противном случае сделка может быть признана при

творной со всеми вытекающими отсюда правовыми и экономически

ми последствиями. В этих же целях следует не забывать о своевре

менном оформлении нарядов, актов об оказании услуг, отчетов о про

деланной работе, а также о договорах аренды помещения в случае,

если указанные специалисты будут постоянно размещаться по месту

нахождения самой организации на принадлежащих ей площадях.

В заключение еще раз подчеркнем – для того, чтобы не дать

возможности переквалифицировать договор гражданскоправового

www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru

характера в трудовой договор, по тексту в договоре гражданскопра

вового характера не должны быть указаны основные существенные

условия, которые должен содержать трудовой договор. В этой связи

напомним, что согласно статье 57 Трудового кодекса Российской

Федерации существенными условиями трудового договора являются:

– место работы (с указанием структурного подразделения);

– дата начала работы;

– наименование должности, специальности, профессии с

указанием квалификации в соответствии со штатным расписа

нием организации или конкретная трудовая функция. Если в со

ответствии с федеральными законами с выполнением работ по

определенным должностям, специальностям или профессиям

связано предоставление льгот либо наличие ограничений, то

наименование этих должностей, специальностей или профессий

и квалификационные требования к ним должны соответствовать

наименованиям и требованиям, указанным в квалификационных

справочниках, утверждаемых в порядке, устанавливаемом Пра

вительством Российской Федерации;

– права и обязанности работника;

– права и обязанности работодателя;

– характеристики условий труда, компенсации и льготы работ

никам за работу в тяжелых, вредных и (или) опасных условиях;

– режим труда и отдыха (если он в отношении данного работ

ника отличается от общих правил, установленных в организации);

– условия оплаты труда (в том числе размер тарифной став

ки или должностного оклада работника, доплаты, надбавки и по

ощрительные выплаты);

– виды и условия социального страхования, непосредственно

связанные с трудовой деятельностью.

Иными словами, в указанных выше целях в договоре ни в коем

случае не должны быть указаны:

– структурное подразделение организации;

– наименование должности, специальности, профессии, квали

фикации или конкретная трудовая функция;

– характеристика условий труда;

– режим труда и отдыха.

Кроме того, содержания договора сформулировано должно

быть таким образом, чтобы полностью исключалась возможность

www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru

вывода о том, что он заключен не на оказание услуг или выполнение

работ конкретного характера, а на исполнение в течение длительно

го (или тем хуже – неопределенного периода) определенных функ

ций, входящих в обязанности работника организации.

Экономия на платежах по налогу на прибыль

и налогу на имущество с помощью неустойки

Если организации необходимо купить дорогостоящее оборудо

вание, то следует иметь в виду, что, пока оно будет списываться на

затраты через амортизацию, пройдет много времени (не один год), и

все это время придется платить с его стоимости налог на имущест

во, а налогооблагаемые доходы будут уменьшаться крайне медлен

но. Поэтому лучше всего цену основного средства максимально

снизить. Для этого достаточно записать в договоре куплипродажи,

что за то или иное нарушение его условий организация заплатит не

устойку (штраф). Варианты нарушений могут быть самыми разно

образными: от несвоевременной оплаты товаров (основных

средств) до невозврата тары.

Напомним, что согласно действующей методологии учета и нор

мам Налогового кодекса на объекты основных средств стоимостью

больше 20 000 руб. должна начисляться амортизация для целей

налогового учета. Кроме того, если объект стоит более 20 000 руб.

(иного лимита, установленного учетной политикой), то организации

придется учитывать еще и налог на имущество. Чтобы облегчить

налоговое бремя, целесообразно должным образом договориться с

продавцом (поставщиком) объекта основных средств и разделить

реальную стоимость этого объекта на две части, как то:

– цену объекта основного средства;

– неустойку, которая должна быть уплачена (и разумеется бу

дет уплачена) в случае нарушения условия договора (например,

просрочка оплаты, некомплектная поставка и т.д.).

Разумеется, при этом договорную цену объекта основных

средств необходимо довести до установленного минимума (т.е. уста

новить не выше 20 тыс. руб.). В результате появится возможность

всю стоимость объекта основных средств сразу включить в расходы и

тем самым уменьшить налогооблагаемую прибыль, а также избежать

уплаты налога на имущество.

www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru

При использовании этой схемы балансовая (а затем и остаточ

ная) стоимость объекта основных средств будет занижена. Штра

фы и пени за нарушение договорных обязательств, признанные

должником или присужденные судом, признаются в составе внере

ализационных расходов. Причем это правило применяют как в на

логовом, так и в бухгалтерском учете. Иными словами, на всю сум

му неустойки можно уменьшить облагаемую прибыль (подп. 13 п. 1

ст. 265 НК РФ).

Представляется целесообразным одновременно отметить еще

одно обстоятельство. Дело в том, что налоговые чиновники неред

ко пытаются настаивать на том, что с суммы поступившей от кон

трагента неустойки следует платить НДС, а сторона, перечислив

шая эти суммы, не имеет права на зачет налога. Это неверно. Не

устойка, поступившая за нарушение тех или иных условий догово

ра, не связана с реализацией или оплатой товара, поскольку пред

ставляет собой исключительно компенсацию, полученную за невы

полнение обязательств одним из участников договора. Не связан

ные с продажей товаров доходы НДС не облагаются. Штрафные

санкции являются мерой ответственности за ненадлежащее испол

нение обязательств, а не частью стоимости товара, подлежащей оп

лате, в связи с чем они исключаются из налоговой базы по НДС.

Экономия на платежах по НДС и налогу

на прибыль путем продления срока исковой

давности по дебиторской задолженности

Списание дебиторской задолженности на убытки не всегда

выгодно, поскольку у налогоплательщика возникает обязанность

по уплате НДС в бюджет. По общему правилу с дебиторской за

долженности НДС в бюджет следует заплатить по итогам того на

логового периода, когда истек срок ее исковой давности (три года

с того момента, как должник должен был исполнить свои обяза

тельства по договору, но не сделал этого). Но если задолженность

была списана на расходы до истечения срока исковой давности из

за того, что долг был признан нереальным для взыскания (напри

мер, если должник был объявлен банкротом по решению суда),

налогоплательщик должен перечислить НДС в бюджет раньше

указанного выше срока.