Лукаш Ю.А. Оптимизация налогов. Методы и схемы
Подождите немного. Документ загружается.
152
жительный. Дело в том, что с помощью комиссионера можно вооб
ще не платить единый налог. Например, у «своего» комиссионера
можно одолжить деньги на время – с оформлением договора зай
ма, разумеется. По истечении срока займа действие договора мо
жет быть продлено. Напомним, что комиссионер платит налог
только с суммы своего вознаграждения.
Понятно, что чем меньше прибыль, тем меньше и налог, а вели
чина прибыли, как известно, во многом зависит от расходов – вер
нее от правильности оформления расходов. Одним из видов расходов
является арендная плата. Сумма арендной платы в полном размере
(включая НДС) уменьшает доход, с которого платится единый налог.
Важно правильно составить договор аренды. Причем, договор арен
ды может быть как зарегистрированным, так и незарегистрирован
ным – все зависит от срока аренды. Во избежание необходимости
регистрировать договор аренды, срок его действия должен быть ог
раничен одним годом. То есть если в договоре указан срок менее
12 месяцев, его можно не регистрировать. Однако стоимость аренд
ной платы все равно может включаться в расходы. Иными словами:
– если договор аренды заключен сроком на 11 месяцев, такой
договор регистрировать не нужно, а сумма арендной платы умень
шает расходы предпринимателя;
– если договор аренды заключен сроком на один год, но не за
регистрирован, то налоговые чиновники непременно воспользуются
случаем и не примут расходы по аренде.
Поскольку в отличие от арендных и иных платежей НК РФ ни
чего не говорит про расходы на доставку товаров, налоговые чинов
ники штрафуют налогоплательщиков, которые учли эти расходы при
расчете единого налога. Правда, многие поставщики берут обязан
ность доставить товар на себя, но платитьто за машину все равно
приходится покупателю. Следовательно, коль скоро возникает необ
ходимость платить, то, разумеется, надо постараться, чтобы потра
ченные деньги уменьшали сумму налогов. С этой целью целесооб
разно договориться с поставщиками о том, чтобы они включали рас
ходы на доставку товаров в их стоимость. В результате и налог будет
уменьшен, и у налоговых чиновников не будет повода придраться.
Порядок списания стоимости основных средств различается:
– для основных средств, которые приобретены до перехода на
упрощенную систему налогообложения;
www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru
152
– для основных средств, которые приобретены во время рабо
ты на упрощенной системе налогообложения.
Если объект основных средств приобретен до перехода на «уп
рощенку», списывать его стоимость на расходы следует следующим
образом:
– если срок службы этого объекта не превышает 3 лет, то его
стоимость списывается на расходы равными долями в течение пер
вого календарного года применения упрощенной системы;
– если этот срок составляет от 3 до 15 лет, то в первый кален
дарный год использования «упрощенки» списывается 50 процентов
стоимости основного средства, во второй календарный год – 30 про
центов, а в третий календарный год– оставшиеся 20 процентов;
– если срок полезного использования основного средства пре
вышает 15 лет, то его стоимость списывается равными долями в те
чение первых 10 лет.
При определении сроков полезного использования следует ру
ководствоваться Классификацией основных средств.
Если объект основных средств, стоимость которого не полностью
учтена в расходах, продается, единовременно в составе расходов на да
ту его реализации учесть этот остаток нельзя, так как такой расход не
предусмотрен перечнем расходов, установленным статьей 346.16 НК
РФ. Поскольку нельзя продолжать постепенное списание остаточной
стоимости объекта основных средств, приобретенного до перехода на
«упрощенку», то несписанная часть его стоимости пропадет.
Стоимость объектов основных средств включается в расходы
полностью, включая уплаченный продавцу этого объекта основных
средств НДС, – причем единовременно всю сумму, уплаченную
продавцу. Разумеется, купленное имущество должно быть полу
чено и введено в эксплуатацию. Если до истечения трех лет с мо
мента приобретения объекта основных средств он был продан, то
единый налог должен быть пересчитан, в связи с чем необходимо:
– определить сумму амортизации с месяца приобретения ос
новного средства до месяца его продажи;
– определить остаточную стоимость самортизированного ос
новного средства;
– пересчитать (увеличить) сумму доходов за срок, в течение ко
торого вы пользовались проданным основным средством, на его ос
таточную стоимость.
153
www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru
153
154
При «упрощенке» уплаченный при покупке товаров НДС может
быть отнесен на расходы и тем самым может быть уменьшен единый
налог. Уменьшить единый налог можно иначе – выше уже говори
лось о преимуществах участия в схеме посредника на основании до
говора комиссии. Попутно отметим, что величина расходов вообще
не будет иметь значения, если платить единый налог с выручки по
ставке в размере 6 процентов. Но такой способ экономии имеет
смысл только для налогоплательщиков, которые уплачивают единый
налог с доходов. Организации (предприниматели), которые выбрали
единый налог с разницы между доходами и расходами, не смогут
уменьшить налогооблагаемый доход на стоимость основного средст
ва сразу же и им придется делать это в течение нескольких лет.
С поставщиками рассчитаться лучше до перехода на «упрощен
ку», поскольку это позволит уменьшить налог на прибыль. Допус
тим, что товар оплачен, но он поступил (доставлен) к налогопла
тельщику после его перехода на «упрощенку». Стоимость этого то
вара следует включить в расходы. Но поскольку при уплате единого
налога с выручки (по ставке в размере 6 процентов) величина поне
сенных расходов значения не имеет, то выгоднее оформить докумен
ты так, чтобы товар значился приобретенным в период работы на
обычной системе налогообложения – в этом случае появится воз
можность уменьшить налог на прибыль за этот период.
Напомним, что организации и индивидуальные предпринимате
ли, осуществляющие несколько видов деятельности, вправе перей
ти на «упрощенку», и в этом случае они должны платить единый на
лог с тех видов деятельности, которые не облагаются налогом на
вмененный доход для отдельных видов деятельности. Фактически
это означает перевод части деятельности с обычной системы нало
гообложения на «упрощенку».
Списывать материалы в производство целесообразно до пере
хода на «упрощенку». Организации и индивидуальные предприни
матели, купив материалы, принимают к вычету НДС сразу же после
оприходования материалов. Но при этом материалы обязательно
должны быть использованы в деятельности, которая облагается
НДС. Если же уплата НДС не производится, то налог, уплаченный
в составе стоимости материалов по приобретенным ценностям, спи
сывают на затраты по производству и реализации продукции. На
пример, если организация получила материалы до перехода на «уп
www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru
154
рощенку», а списала их в производство, уже перейдя на упрощен
ную систему налогообложения, то эти материалы используются в
деятельности, не облагаемой НДС, и принятая к вычету сумма НДС
подлежит восстановлению.
Экономия у налогоплательщика,
применяющего упрощенную систему налогообложения,
с помощью индивидуального предпринимателя
Налогоплательщику, применяющему упрощенную систему на
логообложения (далее по тексту – «упрощенец»), при закупке у
производителя товара и последующей его оптовой продаже очень
удобно сотрудничество с индивидуальным предпринимателем, осу
ществляющим деятельность без образования юридического лица
(далее по тексту – «ПБОЮЛ»), применяющим обычную систему
налогообложения (уплачивающему обычные налоги). В основу вза
имоотношений «упрощенца» с индивидуальным предпринимателем
целесообразно положить агентский договор, по которому индивиду
альный предприниматель будет выступать в качестве принципала, а
«упрощенец» в качестве агента действует от его имени. Согласно
договору ПБОЮЛ поручает «упрощенцу» закупить и потом про
дать товар и передает необходимые для этого деньги. В результата
применения схемы расходы на покупку товара уже принадлежат не
«упрощенцу», а ПБОЮЛ, поскольку «упрощенец» выступает в ка
честве его агента и, следовательно, за его счет. Поскольку «упро
щенец» действует еще и от имени ПБОЮЛ, счетфактуру постав
щик должен выписать на ПБОЮЛ. На основании этого счетафак
туры ПБОЮЛ примет НДС к вычету. Затем «упрощенец» во ис
полнение агентского поручения от ПБОЮЛ приобретенные товары
продает по цене, увеличенной на сумму НДС. Покупатель сможет
поставить эту сумму НДС к вычету, а счетфактуру ему выставит
ПБОЮЛ. Таким образом, выручка от продажи товара становится
доходом ПБОЮЛ, а не «упрощенца». С разницы между ценой то
вара и его покупной стоимостью ПБОЮЛ должен будет заплатить
налог на доходы физических лиц. В бюджет с ПБОЮЛ будет причи
таться предъявленный покупателям товара и уменьшенный на сум
му вычета НДС. Во избежание возможных подозрений ПБОЮЛ
должен перечислить «упрощенцу» некую сумму в качестве агент
155
www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru
155
156
ского вознаграждения, с которой «упрощенец» заплатит единый на
лог. Если «упрощенец» рассчитывает его от суммы доходов, то луч
ше, чтобы в качестве вознаграждения ПБОЮЛ отдал «упрощенцу»
как можно большую часть наценки, поскольку в этом случае налог с
нее нужно будет заплатить по ставке в размере 6 процентов, а не 13.
Если «упрощенец» платит единый налог с разницы между доходами
и расходами, то лучше, чтобы сумма вознаграждения была мини
мальной, поскольку 15процентный налог «упрощенца» превышает
13процентный налог ПБОЮЛ.
Такое сотрудничество «упрощенца» с ПБОЮЛ не только по
могает больше заработать, но и обеспечивает вычет по НДС поку
пателям.
Схема полезна также в случае, если у «упрощенца» возникают
крупные расходы, которые не уменьшают налоговую базу по едино
му налогу (представительские расходы, оплата услуг, предоставляе
мых кадровыми агентствами, юридических, информационных, кон
сультационных и т.п.). Заключение агентского договора между «уп
рощенцем» и ПБОЮЛ позволяет эти расходы возложить на по
следнего как связанные с исполнением его поручения. Важным об
стоятельством является то, что ПБОЮЛ вправе вычесть сумму
этих расходов из базы по налогу на доходы физических лиц, но для
этого такие расходы должны быть указаны в договоре. То есть, в до
говоре должно быть четко и однозначно указано, что ПБОЮЛ как
принципал обязуется возместить их «упрощенцу» как агенту. В до
говор следует включить условие о том, что расходы, которые «упро
щенец» несет для выполнения агентского договора, в его затраты
не включаются. Это, кстати, поможет и уменьшить НДС, который
должен будет заплатить в бюджет ПБОЮЛ, поскольку чем больше
своих расходов «упрощенец» переложит на ПБОЮЛ, тем больше у
него будет вычет по НДС. Важно не забывать о счетахфактурах –
поскольку расходы «упрощенец» несет от имени ПБОЮЛ, счета
фактуры должны быть выписаны на его имя.
Посреднический договор с ПБОЮЛ может быть составлен так,
что «упрощенец» будет действовать не от его, а от своего имени
(это может быть не только агентский договор, но и договор комис
сии). Хотя с точки зрения уплаты налогов никакой разницы нет, но
нужно учитывать также и соображения практического характера,
поскольку действие от собственного имени выгодно в части привле
www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru
156
чения клиентов. В этом случае меняется порядок выставления сче
товфактур – поставщик товара должен выставить счетфактуру на
имя «упрощенца», а последний должен выписать счетфактуру с те
ми же показателями на имя ПБОЮЛ. Покупателям счетфактуру
будет выставлять «упрощенец» от своего имени, а ПБОЮЛ будет
выписывать «упрощенцу» счетфактуру с такими же показателями.
Напомним:
– ПБОЮЛ платит налог на доходы физических лиц по ставке в
размере 13 процентов, а налоговую базу он уменьшает на расходы
от предпринимательской деятельности;
– список расходов такой же, как и по налогу на прибыль для
организаций, то есть намного шире, чем установленный для «упро
щенцев»;
– ПБОЮЛ платят НДС так же, как и юридические лица, а
значит, могут выставлять своим покупателям счетафактуры, даю
щие право на вычет входного налога;
– принудительно взыскать с ПБОЮЛ налоги можно только в
судебном порядке;
– ПБОЮЛ бухгалтерский учет вести не нужно;
– все свои хозяйственные операции предприниматели отра
жают в Книге учета доходов и расходов. Она заменяет для них и
бухгалтерский, и налоговый учет.
Экономия при налогообложении единым налогом
на вмененный доход для отдельных видов
деятельности
При уплате единого налога на вмененный доход для отдельных
видов деятельности (далее по тексту – ЕНВД) налогоплательщики
освобождаются от уплаты ряда налогов – см. ниже таблицу.
Организации Предприниматели
1. Налог на добавленную стоимость 1. Налог на добавленную стоимость
2. Налог на прибыль 2. Налог на доходы физических лиц
(с доходов предпринимателя)
3. Единый социальный налог 3. Единый социальный налог
4. Налог на имущество 4. Налог на имущество
157
www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru
157
158
Причем, хотя налогоплательщики освобождаются от уплаты
единого социального налога, но платить взносы в Пенсионный фонд
они обязаны.
Переход на уплату ЕНВД имеет свои плюсы и минусы – см.
таблицу ниже.
(+) Сумма налога не зависит (–) При превышении физических
от размера выручки показателей* придется переходить
на обычную систему
налогообложения
(+) Сумму налога можно (–) Расходы предпринимателя
уменьшить на сумму взносов (организации) не уменьшают
в Пенсионный фонд сумму налога
* Под физическими показателями понимаются торговая площадь, торговое место, ко
личество автомобилей, количество сотрудников.
ЕНВД в первую очередь удобен индивидуальным предприни
мателям, которым сложно скрывать размер выручки и официально
проводить все расходы. Обратим внимание, что ЕНВД обязаны
платить лишь организации и ПБОЮЛ. Частные лица, не имеющие
свидетельства ПБОЮЛ, не обязаны платить ЕНВД. При этом от
сутствие свидетельства ПБОЮЛ вовсе не означает, что физичес
кое лицо работает незаконно. С клиентом можно, например, за
ключить договор подряда и перевозить его грузы на основании это
го договора.
Хотя НК РФ не предоставляет налогоплательщикам возмож
ности выбирать, переходить на уплату единого налога на вменен
ный доход или не переходить, возможность уклониться от уплаты
налога на вмененный доход имеется – об этом ниже. Сумма нало
га на вмененный доход не зависит ни от размера его выручки, ни от
величины прибыли, а только от так называемых физических пока
зателей – площади занимаемых помещений, количества работни
ков и пр. Тем не менее налогоплательщики обязаны применять
кассовый аппарат при расчетах наличными, а организации к тому
же (в отличие от тех, кто перешел на «упрощенку») должны вести
бухгалтерский учет.
Установленные применительно к ЕНВД ограничения по пло
щади торгового зала нужно соблюдать и в том случае, если налого
www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru
158
плательщик арендует ее – например, в крупном торговом центре
или в магазине. Напомним, что НК РФ содержит следующее опре
деление: «Магазин – специально оборудованное здание (его часть),
предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупате
лям и обеспеченное торговыми, подсобными, административнобы
товыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения
товаров и подготовки их к продаже».
Если все вышеперечисленные условия соблюдаются, то уста
новленное ограничение для площади торгового зала действует. И
если она больше 150 квадратных метров, арендатор ЕНВД платить
не должен.
В отношении павильонов НК России содержит следующее оп
ределение: «Павильон – строение, имеющее торговый зал и рас
считанное на одно или несколько рабочих мест».
Если в аренду будет взят павильон с площадью зала более
150 квадратных метров, то платить ЕНВД не нужно.
Поскольку немало налогоплательщиков осуществляют свою
деятельность в нескольких регионах, следует иметь в виду, что, ог
раничения, установленные НК России, должны соблюдаться по
каждому объекту – т.е. даже если они расположены в разных реги
онах. Это означает, что, если хотя бы по одному объекту ограниче
ние превышено, ЕНВД не платится в целом по организации (по
всем объектам индивидуального предпринимателя). В этой связи
напомним, что организации общественного питания и ПБОЮЛ,
работающие в этой сфере, не переводятся на уплату ЕНВД, если
площадь зала обслуживания посетителей превышает 150 квадрат
ных метров. Причем это правило (как и в случае с торговыми орга
низациями) должно соблюдаться в отношении каждого из имею
щихся объектов.
Если ЕНВД зависит от численности персонала, лица, оказы
вающие бытовые или ветеринарные услуги, ремонтирующие и
моющие автотранспорт, организующие разносную торговлю, мо
гут сократить штат работников, уменьшив тем самым ЕНВД. Но
поскольку реальное сокращение числа работников приведет к
снижению эффективности работы предприятия в целом, то тако
го рода изменения нужно проводить только на бумаге. Коллектив
работников можно разделить на две части, и одну часть оставить
работать как и прежде на основании трудовых договоров, а вто
159
www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru
159
160
рую часть превратить в индивидуальных предпринимателей, осу
ществляющих свою деятельность без образования юридического
лица (ПБОЮЛ). Последние продолжают исполнять свои преж
ние обязанности, но с ними заключены договоры на оказание раз
личных услуг – например, по ведению бухучета, обеспечению бе
зопасности предприятия и т.д., поскольку такая деятельность
ЕНВД не облагается. Кстати сказать, именно таким способом при
формальном сокращении численности работников можно увели
чить реальный персонал, не взирая на какиелибо установленные
ограничения.
Можно поступить подругому – ПБОЮЛ становится только
один из работников, остальные заключают с ним гражданскоправо
вые договоры, а ПБОЮЛ оказывает услуги организации. ПБОЮЛ
обязан начислять единый социальный налог (ЕСН) на зарплату сво
их работников, но от ЕСН можно освободиться, если ПБОЮЛ пе
рейдет на «упрощенку». Хотя от единого налога по «упрощенке» из
бавиться не удастся, но его можно свести к минимуму, если начис
лять с разницы между доходами и расходами. К расходам ПБОЮЛ
отнесет зарплату работников и взносы в ПФР (ставка – 14 процен
тов). Доходы – это сумма, полученная от фирмы якобы за предпри
нимательскую деятельность, но на самом деле равная зарплате со
трудников (с отчислениями) или немного ее превышающая. Тогда
ПБОЮЛ будет платить минимальный единый налог – 1 процент от
своей выручки (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).
Уплата ЕНВД освобождает организации и ПБОЮЛ от необхо
димости начислять и уплачивать единый социальный налог, но не
освобождает их от уплаты взносов на обязательное пенсионное
страхование. Однако на сумму уплаченных пенсионных взносов на
численный ЕНВД может быть уменьшен следующим образом:
– умножается заработная плата работников на 14 процентов;
– полученная сумма уплачивается в Пенсионный фонд;
– затем ровно на такую же сумму уменьшаете ЕНВД.
Размер ЕНВД, который должен ежемесячно уплачиваться в
бюджет, зависит от количества работников. Но нельзя уменьшить
ЕНВД более чем на 50 процентов от его первоначально рассчитан
ной величины.
www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru
160
Экономия на платежах по налогу на имущество
с помощью налогоплательщика, применяющего
упрощенную систему налогообложения
Можно не платить налог на имущество с любых основных
средств, если оформить их на налогоплательщика, применяющего
упрощенную систему налогообложения («упрощенца»). В частно
сти, если намечено приобрести дорогостоящие основные средства
(например, партию станков), то, чтобы не платить налог на иму
щество, можно создать организацию–«упрощенца». Этот «упро
щенец» получит заем от заинтересованного лица, приобретет на
эти деньги основные средства и передаст их в аренду заинтересо
ванному лицу. В этом случае налог на имущество никто платить не
должен, поскольку с арендаторов он не взимается, а «упрощенец»
от него освобожден (ст.346.11 НК РФ).
Вновь приобретаемое имущество в тех же целях можно офор
мить на индивидуального предпринимателя, осуществляющего дея
тельность без образования юридического лица, но у организа
ции–«упрощенца» налог с получаемой ею арендной платы будет ни
же, поскольку она будет его начислять по ставке 6 процентов или же
по ставке 15 процентов, хотя в этом случае она из своего дохода сра
зу вычтет все затраты на покупку основных средств. Зато заинтере
сованное лицо в этом случае получит возможность включить всю
стоимость аренды в расходы и тем самым уменьшить свою прибыль.
С помощью «упрощенца» можно избавиться от налога на иму
щество с тех основных средств, которые уже работают. В этом слу
чае заинтересованное лицо может перевести активы на нового «уп
рощенца», но с большинства таких операций нужно платить НДС, а
он больше сэкономленного налога на имущество. Рациональнее по
добрать сделки, которые не признаются реализацией и не облагают
ся НДС – они перечислены в пункте 3 статьи 39 НК РФ. К таким
сделкам, в частности, относится передача имущества при реоргани
зации юридического лица или передача имущества в качестве вклада
в уставный капитал. Правда, налоговые чиновники требуют при этом
восстановить НДС с остаточной стоимости передаваемых активов.
Можно избавиться от налога на имущество с помощью «упро
щенки», переведя на нее организацию, на балансе которой находят
ся активы. Эта организация сдаст свои основные средства в аренду
161
www.1000knig.ru www.1000knig.ru www.1000knig.ru
161