Кадуріна Л.О., Стрєльнікова М.С. Облік зовнішньоекономічної діяльності на підприємствах України: теорія, практика, рекомендації
Подождите немного. Документ загружается.
договору фінансового лізингу (оренди) передачу орендареві майна, яке
підпадає під визначення основних фондів і придбаного або виготовленого
орендодавцем, а також всіх ризиків і винагород, пов’язаних із правом ко+
ристування і володіння об’єктом лізингу.
Лізинг (оренда) вважається фінансовим, якщо лізинговий (орендний)
договір містить одну з таких умов:
об’єкт лізингу передається на термін (під терміном фінансового лізин+
гу вважається термін з дати передачі майна лізингоотримувачу (орен+
дареві) до дати закінчення прав власності на дане майно або до дати
здійснення останнього лізингового платежу лізингоотримувачем (за+
лежно від того, яка подія відбулася раніше), протягом якого аморти+
зується не менш ніж 75% первісної вартості об’єкта за встановлени+
ми нормами амортизації, і орендар зобов’язаний придбати об’єкт лізингу
у власність протягом терміну дії договору лізингу або в момент його
закінчення за ціною, визначеною в такому договорі;
сума лізингових (орендних) платежів з початку терміну оренди
дорівнює первісній вартості об’єкта лізингу або перевищує її;
якщо в лізинг передається об’єкт, що перебував у складі основних
фондів лізингодавця протягом терміну перших 50% амортизації його
первісної вартості, то загальна сума лізингових платежів дорівнює або
перевищує 90% звичайної ціни такого об’єкта лізингу, що діє на поча+
ток терміну дії договору лізингу і збільшеної на суму відсотків, розра+
хованих, виходячи з дисконтної ставки Національного банку України,
встановленої на дату початку дії договору лізингу і на весь його термін;
майно, передане у фінансовий лізинг, виготовлене за замовленням лізин+
гоотримувача (орендаря) і після закінчення дії договору лізингу не мо+
же бути використане іншими особами, крім лізингоотримувача (орен+
даря), виходячи з технологічних і якісних характеристик цього майна.
В комерційній практиці розрізняють piзнi види та форми лізингу залеж+
но від форми організації угоди, тepміну, обсягу обслуговування, типу май+
на, сфери ринку, умов амортизації, податкових пільг, форм платежів тощо.
Фінансовий лізинг (financial leasing) — договір лізингу, в результаті
укладання якого лізингоодержувач на своє замовлення отримує в платне
користування від лізингодавця об’єкт лізингу на строк, не менший строку,
за який амортизується 60% від вартості об’єкта лізингу, визначеної в день
укладання договору.
Оперативний лізинг (operative leasing) — це договір лізингу, в резуль+
таті укладання якого лізингоодержувач на своє замовлення отримує у плат+
не користування від лізингодавця об’єкт лізингy на строк, менший строку,
451
Облік зовнішньоекономічної діяльності на підприємствах України
за який амортизується 90% від вартості об’єкта лізингу, визначеної в день
укладання договору.
Цей вид лізингу не передбачає переходу права власності на об’єкт
лізингу до лізингоодержувача після закінчення терміну дії договору, але дає
можливість повторної передачі у користування лізингоодержувачу об’єкта
лізингу після закінчення дії договору.
Предметом лізингу найчастіше бувають:
1) товари споживчого призначення: автомобілі, автофургони, холо+
дильники;
2) телевізори, відеотехніка тощо;
3) конторське та поліграфічне обладнання, перфораційні i сортувальні
машини, копіювальне обладнання, засоби теле+ та дистанційного зв’язку;
4) засоби обчислювальної техніки та обробки інформації: комп’ютери
і комп’ютерні програми;
5) транспортні засоби: вантажівки, літаки, гелікоптери, пароплави,
контейнери, спеціальні вагони;
6) обладнання промислового призначення;
7) стаціонарне обладнання i комплектуючі підприємств, повністю
укомплектованих i готових до експлуатації;
8) обладнання, що було у використанні.
Коли відбувається купівля обладнання в іноземної фірми i надається
після цього вітчизняному лізингоодержувачу, то в цьому випадку йдеться
про імпортний лізинг.
Різниця між експортним та імпортним лізингом визначається країною
місця розташування лізингодавця та лізингоодержувача.
При імпортному лізингу виробник (продавець) розташований за кор+
доном, а при експортному — закордонним партнером є лізингоодержувач.
Транзитний міжнародний лізинг має місце в тих випадках, коли лізин+
годавець однієї країни бере кредит або купує необхідне майно в іншій країні
та постачає його лізингоодержувачу, що розташований у третій кpaїнi.
Транзитні oпepaції контролюються транснаціональними корпораціями
та банками, які мають дочірні лізингові фірми з розгалуженою мережею
закордонних філій та представництв, які взаємодіють з місцевими лізин+
гоодержувачами.
Для лізингу особливо важливі:
вибір валюти контракту;
оцінка ризику зміни курсу валюти;
митний режим лiзингooдepжyвaчa;
податки фірми+лізингодавця;
452
Л.О. Кадуріна, М.С. Стрєльнікова
наявність угод про незастосування подвійного оподаткування між
країнами фірм+партнерів по лізингу;
захист прав власності іноземного лізингодавця в країнi лізингоодер+
жувача.
13.2. ÏÎÐßÄÎÊ ÏÐÎÂÅÄÅÍÍß ÐÎÇÐÀÕÓÍʲÂ
Ç Ë²ÇÈÍÃÎÂÈÕ ÎÏÅÐÀÖ²É
Лізингоодержувач за користування об’єктом лізингу вносить періодичні
лізингові платежі, що включають:
суму, яка відшкодовує при кожному платежі частину вартості об’єкта
лізингу, який амортизується за строк, за який вноситься лізинговий платіж;
суму, що сплачується лізингодавцю як відсотки за залучений ним кре+
дит для придбання майна за договором лізингу;
платіж як винагорода лізингодавцю за одержане у лізинг майно;
відшкодування страхових платежів за договором страхування об’єкта
лізингу, якщо об’єкт застраховано лізингодавцем;
інші витрати лізингодавця, передбачені договором лізингу.
Рис. 13.2. Форми розрахунків за лізинговими операціями
Резидент, або постійне представництво нерезидента, що здійснює на
користь нерезидента виплату лізингових платежів, зобов’язаний утриму+
вати під час виплати такого доходу та додатково сплачувати податок на ре+
патріацію доходів, якщо інше не передбачено нормами укладених угод. Пе+
рерахування податку на репатріацію доходів нерезидента має бути здійснено
до/або разом зі здійсненням виплат лізингового платежу.
Лізингові операції резидентів, які здійснюються на умовах, коли
відстрочення поставки об’єкта лізингу в Україну перевищує 90 календарних
453
Облік зовнішньоекономічної діяльності на підприємствах України
Ôîðìè ðîçðàõóíê³â
Àêðåäèòèâ
Áàíê³âñüêèé
ïåðåêàç
Íàé÷àñò³øå ìຠì³ñöå ïðè
ïåðøî÷åðãîâîìó ïëàòåæ³
Çàñòîñîâóþòüñÿ ïðè ë³çèíãî-
âèõ ïëàòåæàõ çà äîãîâîðîì
днів, потребують одержання індивідуальної ліцензії НБУ з моменту вис+
тавлення векселя, здійснення авансового платежу на користь нерезидента+
лізингодавця при використанні акредитивної форми розрахунків, або як+
що останній лізинговий платіж надійде на рахунок резидента+лізингодавця
у строк, що перевищує 90 календарних днів з дати оформлення вантажної
митної декларації на вивезення з України об’єкта лізингу.
Отже, індивідуальна ліцензія НБУ необхідна:
резиденту+лізингоодержувачу, якщо відстрочення поставки об’єкта
лізингу в Україну перевищує 90 календарних днів з моменту вистав+
лення векселя, здійснення авансового платежу на користь нерезиден+
та+лізингодавця при використанні акредитивної форми розрахунків;
резиденту+лізингодавцю, якщо останній лізинговий платіж надійде на
рахунок резидента+лізингодавця у терміни, що перевищують 90 ка+
лендарних днів з дати оформлення вантажної митної декларації (ВМД)
на вивезення з України об’єкта лізингу.
Перевищення зазначених термінів без одержання індивідуальної
ліцензії НБУ тягне за собою стягнення пені за кожен день прострочення
у розмірі 0,3% від суми недоодержаного виторгу (митної вартості недопос+
тавленої продукції) в іноземній валюті, перерахованій у грошову одиницю
України за валютним курсом Національного банку України на день ви+
никнення заборгованості.
Якщо відповідно до лізингового договору резидент передає майно
в лізинг нерезиденту без його вивезення з митної території України, то
контроль за строками розрахунків за таким договором не здійснюється.
Допускається зменшення сум лізингових платежів на користь резиден+
та+лізингодавця на розмір комісійних винагород, які утримали банки+нере+
зиденти за проходження платежів через їх рахунки, якщо оплату резидентом
таких винагород передбачено договором та підтверджено відповідним
банківським документом. Звіт про утримання та внесення до бюджету по+
датку на доходи нерезидента подається до податкового органу за своїм місцем
розташування не пізніше 25 числа місяця, що настає за звітним кварталом.
13.3. ÎÔÎÐÌËÅÍÍß Ë²ÇÈÍÃÎÂÈÕ ÎÏÅÐÀÖ²É
Митне оформлення об’єктів лізингу (оренди) регулюється Порядком
митного оформлення об’єктів лізингу (оренди), що переміщуються через
митний кордон України, який затверджено наказом Державної митної
служби від 16.02.2000 р. № 83 (далі — Порядок № 83). Дія Порядку поши+
454
Л.О. Кадуріна, М.С. Стрєльнікова
рюється на всіх суб’єктів господарської діяльності України, які переміщу+
ють через митний кордон об’єкти лізингу (оренди) за зовнішньоекономічни+
ми договорами (контрактами).
Відповідно до Порядку № 83, митне оформлення об’єктів лізингу відбу+
вається таким чином:
1. Лізингоодержувач — резидент України:
митне оформлення об’єктів фінансового або оперативного лізингу
(оренди) під час їх ввезення на митну територію України здійснюєть+
ся відповідно до митного режиму випуску для вільного обігу (імпор+
ту) і з утриманням податків та зборів (обов’язкових платежів), митних
зборів у встановленому порядку;
митне оформлення об’єктів оперативного лізингу (оренди), що ввозять+
ся на митну територію України і підлягають обов’язковому зворотно+
му вивезенню за її межі протягом одного року, за заявою лізингоодер+
жувача (орендаря) може здійснюватися відповідно до митного режиму
тимчасового ввезення і з утриманням податків та зборів (обов’язкових
платежів), митних зборів у встановленому порядку;
після випуску для вільного обігу на митній території України об’єкти
лізингу (оренди) не перебувають під митним контролем. Переоформлен+
ня вантажної митної декларацій за будь+яких підстав не здійснюється;
митне оформлення об’єктів лізингу (оренди) при їх зворотному виве+
зенні після випуску для вільного обігу здійснюється на підставі ван+
тажної митної декларації відповідно до митного режиму експорту без
застосування заходів нетарифного регулювання.
2. Лізингодавець — резидент України:
митне оформлення об’єктів лізингу, які українськими лізингодавцями ви+
возяться за межі митної території України за відповідними договорами,
здійснюється на підставі ВМД відповідно до митного режиму експорту;
митне оформлення об’єктів лізингу, які повертаються українським
лізингодавцям із+за кордону України, здійснюється на підставі ВМД
відповідно до митного режиму випуску для вільного обігу (імпорту)
з утриманням податків та зборів (обов’язкових платежів), митних
зборів, які при імпорті українських товарів, без застосування заходів
нетарифного регулювання за умов подання митному органу під час
455
Облік зовнішньоекономічної діяльності на підприємствах України
Отже, при ввезенні об'єкта лізингу (оренди) лізингоотримувач
зобов'язаний, незалежно від терміну дії договору (контракту),
сплатити всі передбачені податки, збори та платежі.
оформлення повернення об’єкта лізингу примірника ВМД на його ви+
везення (експорт) за межі митної території України.
Для товарів, що ввозяться в Україну за договорами оперативного та
фінансового лізингу, застосовується митний режим випуску для вільного
обігу (імпорту) з утриманням податків та зборів у встановленому поряд+
ку, тобто зі сплатою ПДВ, увізного мита, акцизного та митних зборів.
Митне оформлення об’єктів оперативного лізингу, які ввозяться в Ук+
раїну i підлягають обов’язковому зворотному вивезенню за її межі протя+
гом одного року, за заявою лізингоодержувача може здійснюватись
відповідно до митного режиму тимчасового ввезення, відповідно до якого
при ввезенні майна в Україну ввізне мито не стягується.
В бухгалтерському обліку операції з нарахування ПДВ при ввезенні
об’єкта лізингу на територію України відображаються залежно від харак+
тера угоди — оперативного або фінансового лізингу
Митне оформлення об’єктів лізингу при їх зворотному вивезенні (або
при вивезенні українськими лізингодавцями) здійснюється на підставі ван+
тажної митної декларації (ВМД) відповідно до режиму експорту.
13.4. ÁÓÕÃÀËÒÅÐÑÜÊÈÉ ² ÏÎÄÀÒÊÎÂÈÉ ÎÁ˲Ê
˲ÇÈÍÃÎÂÈÕ ÎÏÅÐÀÖ²É
Бухгалтерський облік лізингових операцій
Бухгалтерський облік розрахунків у іноземній валюті ведеться
відповідно до П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів», який затвердже+
но наказом Мінфіну України від 10.08.2000 р. № 193.
При операціях з оперативної оренди у лізингоодержувача+резидента
його кредиторська заборгованість за орендними платежами — монетарна
стаття обліку, яка підлягає перерахунку на дату здійснення розрахунків та
на дату балансу. Курсові різниці відображаються на субрахунку:
945 «Втрати від операційної курсової різниці»;
714 «Дохід від операційної курсової різниці».
При операціях фінансового лізингу вартість об’єкта лізингу відоб+
ражається в лізингоотримувача одночасно як актив і як кредиторська
456
Л.О. Кадуріна, М.С. Стрєльнікова
Оформлення операцій, під час яких об'єкти лізингу (оренди) не пере+
міщуються через митний кордон України, митними органами не
здійснюється.
заборгованість перед лізингодавцем. Відповідно до п. 5 П(С)БО 21, операції
в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті
звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням ва+
лютного курсу НБУ на дату здійснення операції (дата визнання активів,
зобов’язань, власного капіталу, доходів і витрат). Отже, датою визнання ак+
тивом (оприбуткування) об’єкта фінансового лізингу буде дата його мит+
ного оформлення і його вартість відображена в балансі за курсом НБУ на
дату розмитнення. Кредиторська заборгованість перед лізингодавцем, яка
є монетарною статтею, підлягає перерахуванню на дату балансу здійснен+
ня розрахунків (погашення). Курсові різниці з заборгованості за договора+
ми фінансового лізингу відображаються на субрахунку:
744 «Дохід від не операційних курсових різниць»;
974 «Втрати від не операційних курсових різниць».
При операціях оперативної оренди у резидента+лізингодавця дебіторсь+
ка заборгованість лізингоотримувача — монетарна стаття, отже, підлягає пе+
рерахунку на дату балансу та на дату проведення розрахунків (погашення).
Відображається на субрахунку:
945 «Втрати від операційної курсової різниці»;
714 «Дохід від операційної курсової різниці».
При операціях фінансового лізингу у резидента+лізингодавця дебіторсь+
ка заборгованість лізингоотримувача — монетарна стаття й підлягає пере+
рахунку на дату балансу та на дату проведення розрахунків (погашення).
Курсові різниці з заборгованості за договорами фінансового лізингу відоб+
ражаються на субрахунку:
744 «Дохід від не операційних курсових різниць»;
974 «Втрати від не операційних курсових різниць».
Податковий облік розрахунків в іноземній валюті
Відповідно до пп. 7.3.3 Закону про прибуток, балансова вартість забор+
гованості в іноземній валюті відображається за курсом НБУ, що діяв на да+
ту її виникнення. У разі погашення такої заборгованості або її частини про+
тягом звітного періоду балансова вартість заборгованості підлягає перерахунку
у гривні за курсом НБУ, що діяв на дату такого погашення. Якщо заборго+
ваність залишається непогашеною на кінець звітного періоду, вона для
цілей податкового обліку вважається умовно погашеною та підлягає пере+
рахунку за курсом НБУ, що діяв на останній день звітного періоду. У нас+
тупному звітному періоді балансова вартість заборгованості визначається
на підставі здійсненого перерахунку. Отже, в результаті перерахунку кре+
диторської заборгованості виникають курсові різниці. У разі збільшення
457
Облік зовнішньоекономічної діяльності на підприємствах України
курсу НБУ на дату погашення заборгованості (перерахунку непогашеної
заборгованості на кінець кварталу), курсова різниця входить до складу ва+
лових витрат лізингоотримувача — резидента, у разі зменшення курсу
НБУ — до складу валових доходів.
Під терміном «заборгованість» у підпункту 7.3.3. Закону про прибу+
ток вважається:
вартість (непогашена частина вартості) об’єкта фінансового лізингу;
платежі за об’єкт фінансового лізингу, строк оплати якого минув на да+
ту закінчення звітного періоду.
13.5. ÇÀÃÀËÜÍÀ ÕÀÐÀÊÒÅÐÈÑÒÈÊÀ ÎÏÅÐÀÒÈÂÍί ÎÐÅÍÄÈ
(˲ÇÈÍÃÓ)
Бухгалтерський облік оперативного лізингу
Для цілей бухгалтерського обліку необхідно користуватися визначен+
ням, наведеним у П(С)БО 14 «Оренда», затвердженому наказом Мінфіну
від 28.07.2000 р. № 181.
Резидент=лізингоодержувач відображає об’єкт оперативного лізингу
(оренди) на позабалансовому рахунку 01 «Орендовані необоротні активи».
Орендна плата має відображатися у складі витрат звітного періоду за+
лежно від способу використання об’єкта оренди на рахунках:
23 «Виробництво»;
91 «Загальновиробничі витрати»;
92 «Адміністративні витрати»;
93 «Витрати на збут»;
949 «Інші витрати операційної діяльності».
Всі витрати, які пов’язані з отриманням об’єкта оренди — мито, митні
збори та платежі, що сплачуються лізингоотримувачем (орендарем) при роз+
митненні орендованого об’єкта, необхідно відносити на субрахунок 949
«Інші витрати операційної діяльності».
458
Л.О. Кадуріна, М.С. Стрєльнікова
У податковому обліку лізингоодержувача+резидента курсові різниці
з заборгованості за платежами відповідно до договорів оперативного
лізингу (оренди) не відображаються.
У
податковому обліку лізингодавця+резидента не підлягає перера+
хунку заборгованість у зв'язку зі зміною курсу НБУ, яка виникла за
поставлені (надані) товари, роботи, послуги.
Резидент=лізингодавець (орендодавець) — об’єкт оперативної оренди
залишає у складі своїх основних фондів (необоротних активів) і продов+
жує амортизувати.
Орендні платежі в період нарахування відображаються:
у складі доходів від реалізації робіт, послуг на субрахунку 703 «Дохід
від реалізації робіт, послуг» (якщо операції оренди відносяться до ос+
новного виду діяльності підприємства);
у складі доходів від операційної оренди активів на субрахунку 713
«Дохід від операційної оренди активів».
Митні витрати — митні платежі та збори, сплачені під час вивезення
об’єкта оренди за межі митного кордону України, відображаються у складі
витрат звітного періоду.
Податковий облік у лізингоотримувача=резидента
Відповідно до пп. 3.2.1 Закону про ПДВ, об’єктом обкладання ПДВ є
операції з увезення (пересилання) товарів на митну територію України та
отримання робіт (послуг), що надаються нерезидентами для їх використан+
ня або споживання на митній території України, у тому числі операції з уве+
зення (пересилання) майна за договорами оренди (лізингу), застави та іпо+
теки. Таким чином, ПДВ обкладаються як операції з увезення об’єкта на
митну територію України, так і операції з отримання послуг оренди, що на+
даються нерезидентом для їх використання чи споживання на території
України. У п. 4.3 Закону про ПДВ визначена база для обкладення податком:
для об’єктів оренди (лізингу), що ввозяться (пересилаються) на мит+
ну територію України платниками податку, базою оподаткування є
договірна (контрактна) вартість об’єкта, але не менша митної вартості,
зазначеної у ввізній митній декларації з урахуванням витрат на транс+
портування, навантаження, розвантаження, перевантаження та стра+
хування до пункту перетину митного кордону України, сплати бро+
керських, агентських, комісійних та інших видів винагород, пов’язаних
з увезенням (пересиланням) таких товарів, плати за використання
об’єктів інтелектуальної власності, що належать до таких товарів, ак+
цизних зборів, увізного мита, а також інших податків, зборів (обов’яз+
кових платежів), за винятком податку на додану вартість, що включа+
ються у ціну товарів (робіт, послуг) згідно із законами України з питань
оподаткування. Визначена вартість перераховується в національну
459
Облік зовнішньоекономічної діяльності на підприємствах України
Для цілей податкового обліку необхідно користуватися визначенням
оперативної оренди, наведеним у Законі про прибуток.
валюту за валютним (обмінним) курсом НБУ, що діяв на момент ви+
никнення податкових зобов’язань;
для послуги оренди (лізингу) — договірна (контрактна) вартість
послуги з урахуванням податків, зборів (обов’язкових платежів), за
винятком податку на додану вартість, що включаються у ціну прода+
жу послуг.
Датою виникнення податкових зобов’язань при ввезенні об’єкта орен+
ди є дата оформлення ввізної митної декларації.
Відповідно до пп. 7.9.6 Закону про прибуток, передання майна в опе+
ративний лізинг (оренду) не змінює податкових зобов’язань орендаря. При
цьому орендар (лізингоодержувач) збільшує суму валових витрат на суму
нарахованого лізингового платежу за податковим періодом, в якому
здійснюється таке нарахування.
ПРИКЛАД 1
Укладено угоду з нерезидентом на оренду промислового об’єкта на
2 роки. Вартість об’єкта оренди — 30000 доларів США.
Орендна плата у сумі 450 доларів США має нараховуватися і сплачу+
ватися щомісяця.
На дату митного оформлення ввезення об’єкта курс НБУ — 5,25 грн./$.
Митні витрати:
ввізне мито — 8%;
митний збір — 1%.
На дату нарахування орендної плати курс НБУ — 5,28 грн./$.
На дату перерахування орендної плати курс НБУ — 5,24 грн./$.
Необхідно:
скласти журнал реєстрації господарських операцій;
здійснити розрахунки.
460
Л.О. Кадуріна, М.С. Стрєльнікова
Сума ПДВ, сплачена при вве+
зенні об'єкта оренди, не вклю+
чається до складу податкового
кредиту орендаря.
Сума зобов'язань з ПДВ, нарахо+
ваних при імпорті послуг (спла+
ті орендних платежів), включа+
ється до складу податкового
кредиту на загальних підставах.